SUJETOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA

A. INTRODUCCION

Obligación Es el vinculo jurídico en virtud del cual un sujeto pasivo esta obligado a satisfacer un gravamen
Tributaria. Definición determinado por ley a un sujeto pasivo.

Sujeto Activo Fisco

Sujeto Pasivo de la obligación tributaria:

es la persona que expresa o implícitamente fue designada
SUJETOS DE LA por la norma legal para dar cumplimiento a la misma.
OBLIGACIÓN
TRIBUTARIA Sujeto Pasivo del tributo:
Sujeto Pasivo
es aquel respecto de quien se verifica el hecho imponible.
Puede ser o no el sujeto de la obligación tributaria, puesto
que el cumplimiento de esta puede ser adjudicado por ley a
otra persona (responsable).

De acuerdo con lo esquematizado en el cuadro precedente, podemos diferenciar las siguientes situaciones:
 El sujeto pasivo de la obligación tributaria es el sujeto pasivo del tributo: En este caso nos encontramos frente a un
contribuyente que es responsable por deuda propia, es decir que quien soporta económicamente el tributo es quien debe
ingresarlo al Fisco.
 El sujeto pasivo de la obligación tributaria no es el sujeto pasivo del tributo: El sujeto obligado a ingresar el tributo
(contribuyente) difiere de aquel que soporta el peso del impuesto. En este supuesto el contribuyente es responsable del
ingreso del impuesto perteneciente al sujeto pasivo del tributo, y se lo denomina responsable por deuda ajena.

Contribuyentes Personas respecto de las cuales se verifica el hecho

generador de la obligación tributaria.
Definición del
Modelo de Código
Tributario de la
OEA
Personas que sin tener el carácter de contribuyentes
Responsables deben, por expresa disposición de la ley, cumplir las
obligaciones atribuidas a estos.

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 Ley de Procedimiento Tributario. Capitulo III.
Sujetos de los deberes impositivos

Artículo Descripción

5 Responsables por deuda propia.

6 Responsable en el pago de tributos.

7 Deberes formales de los responsables por deuda ajena.

8 Responsabilidad personal y solidaria por incumplimiento de obligación.

B. RESPONSABLES POR DEUDA PROPIA

En materia tributaria se presentan las siguientes características y diferencias con el derecho privado:
 Pueden ser también personas que sean incapaces de hecho o de derecho:
 Incapaces de hecho: menores impúberes, dementes, sordomudos.
 Incapaces de derecho: Religiosos, etc.
 Pueden ser entes que según el derecho privado no sean susceptibles de adquirir derechos o contraer obligaciones. Por
ejemplo: las empresas no son sujetos del Derecho Privado pero pueden serlo en el Derecho Tributario, como en el caso
del Impuesto sobre los Activos.
 Puede negarse el carácter de contribuyente a determinadas personas del Derecho Privado. Por ejemplo: las sociedades
de personas, si bien son sujetos reconocidos por el Derecho Comercial, no se consideran sujetos del Impuesto a las
Ganancias.
 La condición de contribuyente surge de la ley.
La ley 11.683, en su artículo 5, enumera como responsables por deuda propia, a los siguientes sujetos:
 Personas de existencia visible: Esta denominación se refiere también a las personas físicas también llamadas personas
naturales.
 Personas jurídicas del Código Civil: es decir, aquellas sociedades, asociaciones y entidades a las que el derecho
privado les reconoce la calidad de sujetos de derecho. Están incluidas las de carácter publico privado (art. 33 Cod.
Civil).
 Entes que carecen de personería jurídica según el derecho privado (no son sujetos de derecho) cuando por las leyes
tributarias sean considerados como unidades económicas para la atribución del hecho imponible (uniones de
profesionales, consorcios).
 Las sucesiones indivisas
a) Hasta la declaratoria de herederos o aprobación del testamento, el sujeto pasivo es la sucesión indivisa.
b) Desde la declaratoria de herederos o aprobación del testamento y mientras continua la indivisión de bienes: los sujetos
pasivos son los herederos por las ganancias en proporción a la tenencia del total del acervo hereditario.
Cabe aclarar que las sucesiones indivisas no son sujetos en el derecho privado, teniendo en cuenta que el Código Civil establece
la transmisión automática de los bienes al momento del fallecimiento del causante.

C. RESPONSABLES POR DEUDA AJENA

Antes de analizar las características de los responsables por deuda ajena, es conveniente esquematizar los diferentes tipos
posibles de responsabilidad:
Subsidiaria Después del

2
 Clase Solidaria Junto a el Deudor

Sustituta En lugar del

La ley de procedimiento tributario dispone la obligación a estas personas al solo efecto de asegurar la percepción exacta y
a su debido tiempo de los tributos. Si se analizan los responsables por deuda ajena en la ley 11.683, se puede concluir que
existen algunos caracteres comunes a todas las categorías de estos sujetos pasivos de la obligación tributaria:

C.1. UNIDAD E IDENTIDAD DE LA PRESTACIÓN:

 La deuda es una sola
 Nunca puede superar el monto que sea exigible al contribuyente.
 El pago por el contribuyente libera de toda responsabilidad al responsable.

C.2. PLURALIDAD E INDEPENDENCIA DE LOS VÍNCULOS ENTRE EL FISCO, EL

CONTRIBUYENTE Y LOS RESPONSABLES.
Las obligaciones de los responsables en cuanto a solidaridad están supeditadas a:
 Que los responsables no hayan dado cumplimiento a los deberes formales impuestos por la ley.
 Que los contribuyentes no hayan cumplido con la intimación administrativa requiriendo el pago de sus obligaciones.

C.3. EXCEPCIONALIDAD O LEGALIDAD

Es una responsabilidad y debe estar siempre establecida por la ley. Por ello es ilegal esa responsabilidad cuando surge de
un Decreto Reglamentario o de una Resolución General.

C.4. INDEROGABILIDAD POR CONVENIO ENTRE PARTICULAR

Como consecuencia de ser una obligación o carga impuesta por la ley, no puede ser derogada por un contrato celebrado
entre particulares.

C.5. SOLIDARIDAD SUBJETIVA

Los responsables por deuda ajena son solidarios si:
 El responsable por deuda ajena no haya omitido sus deberes formales, y
 Los contribuyentes (responsables por deuda propia) no han cumplido con la intimación de pago formulada por el
Fisco.

El articulo 6 de la Ley 11.683 enumera a los siguientes sujetos como responsables por deuda ajena:
1) El cónyuge que percibe y dispone de todos los réditos propios del otro.
La expresión no es feliz, ya que:
 Si bien la norma tiene aplicación para todos los gravámenes, ella se refiere a un caso particular en el impuesto a las
ganancias. Esta anomalía se explica porque en un principio la Ley 11.683 solo era aplicable a dicho tributo y al
impuesto sobre las ventas.
 Se refiere a situaciones muy particulares:
a) En caso de insania, con lo cual la situación podría encuadrarse en al punto 2).
b) En el caso de condenados a prisión o reclusión, los cuales traen aparejados la inhabilitación absoluta.
2) Padres, tutores y curadores de los incapaces
Esto es lógico atento que para los insanos y para los menores existe la incapacidad para actuar.
La incapacidad en el caso de los menores cesa:
 Al cumplir 21 años.
3
  Al emanciparse (arts. 128 y 129 Código Civil, arts. 10 y 11 Código de Comercio).

3) El articulo 6 enuncia a los siguientes responsables

Responsables por deuda ajena En el caso de:

Síndicos y liquidadores Quiebras.
Síndicos Concursos Civiles.
Representantes Sociedades en liquidación.
(1)
Administradores legales o judiciales (a falta de estos
será el cónyuge o los herederos). Sucesiones indivisas.

(1)
En realidad los únicos administradores legales son los heredero beneficiarios que no hacen abandono de la herencia
(arts. 3282 y 3283 Código Civil).

4) Quienes actúan en representación de personas colectivas, o sea, los directores, gerentes y demás representantes de las
personas jurídicas (sociedades, asociaciones, entidades, patrimonios destinados a un fin determinado, etc.) mencionadas
en el articulo 5 de la Ley 11.683.

5) Los administradores de patrimonios, empresas o bienes, y los mandatarios con facultad de percibir dinero que, en el
ejercicio de sus funciones, puedan determinar íntegramente la base imponible y pagar el gravamen correspondiente.

Respecto a este punto conviene realizar las siguientes aclaraciones:

 Los administradores de patrimonios están incluidos en el punto 4) cuando se hace referencia a los representantes de
entidades mencionadas en el articulo 5 de la Ley 11.683, ya que entre ellas se encuentran los patrimonios destinados a
un fin determinado.
 Los administradores de empresas son, en general, los gerentes o directores de sociedades, también mencionados en el
punto 4).
 La equiparación de mandatarios a administradores no es equitativa, ya que el mandatario, aunque conozca o no la
situación fiscal del negocio que tiene en sus manos, no lo administra.

6) Los agentes de retención y percepción.

Esta categoría de responsables asume particular importancia, porque tanto en nuestro ordenamiento tributario como en
el extranjero se ha generalizado el sistema de retención en la fuente.

Agente Ejemplo Característica

La retención se efectúa al momento del

Pago de sueldos (impuesto a las
De retención pago y tiene su origen en fondos propios.
ganancias).
La percepción se manifiesta como un cobro
Escribanos
De percepción en demasía por parte del agente
originándose por lo tanto en fondos ajenos.

D. DEBERES FORMALES DE LOS RESPONSABLES POR DEUDA AJENA

Deben cumplir, por cuenta del contribuyente, con los deberes que la ley de Procedimiento Tributario es-tablece a los fines
de la de establece a los fines de la determinación, verificación y fiscalización de los impuestos.

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 Respecto al texto del artículo 7, la doctrina (Giuliani Fonrouge, Diaz Sieiro) ha considerado que la separación en 2
párrafos es innecesaria, siendo mucho mas claro si se hubiera enunciado a todos los sujetos del articulo 6 excluidos los
agentes de retención y percepción.
Los deberes a que se refiere el articulo en cuestión, y que deben ser cumplidos por los responsables por deuda ajena son
esencialmente los siguientes:

 Presentación de Declaraciones Juradas

1. Se trata de una obligación complementaria al pago del tributo.
2. El articulo 23 del D.R. de la Ley 11.683 exceptúa de la obligación de presentar Declaración Jurada a quienes
representen o en cuyo nombre actúen las personas mencionadas en los 3 primeros puntos del articulo 6. Por
ejemplo: un incapaz no presenta DDJJ ya que la misma es presentada por el tutor.
3. Deben respetarse las formas extrínsecas que debe contener la Declaración Jurada. Tales formas están contempladas
en el articulo 28 del D.R. de la Ley 11.683:
 Firma en su parte principal y anexos.
 Expresión que no se omiten ni falsean datos.
 Observancia de las normas sobre verificación y fiscalización. (arts. 33, 34 35 y 36 Ley 11.683, arts. 48 y 49
D.R.).
 Cuando existan varios responsables en forma indistinta, cada uno de ellos responderá individualmente por los actos o
declaraciones que firme, pero todos serán responsables por la omisión de los deberes formales.
 Respecto a la exclusión de los agentes de retención y percepción de las previsiones del articulo 7, ello obedece, de
acuerdo a Giuliani Fonrouge, a que los mismos actúan en nombre propio y no por el tercero.

E. RESPONSABLES EN FORMA PERSONAL Y SOLIDARIA CON LOS

DEUDORES
Responden en forma personal - es decir con sus bienes propios- y solidaria los siguientes sujetos:

E.1. SUJETOS ENUNCIADOS

Los sujetos enunciados en los 5 primeros puntos del articulo 6, es decir:
 El cónyuge que percibe y dispone de los réditos propios del otro.
 Los padres, tutores y curadores de los incapaces.
 Los síndicos, liquidadores, administradores legales o judiciales, representantes, etc.
 Los directores, gerentes y demás representantes de personas jurídicas, sociedades, asociaciones,
patrimonios destinados a un fin determinado, etc.
 Los administradores de patrimonios, empresas, bienes y los mandatarios con facultad de percibir
dinero, siempre que puedan determinar íntegramente la materia imponible y pagar el tributo
correspondiente.

Requisitos para el nacimiento de la responsabilidad solidaria:

 Que el responsable haya omitido el cumplimiento de sus deberes.
 Que el incumplimiento le sea imputable a titulo de culpa o a titulo de dolo.
 Que los deudores (contribuyentes) no cumplan con la intimación adminis-trativa, la cual debe ser previa, para
regularizar la situación fiscal.

Sin embargo, no existirá responsabilidad personal y solidaria, cuando el responsable pueda demostrar que fue el propio
contribuyente quien lo puso ante la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con las obligaciones tributarias.

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E.2. SÍNDICOS Y LIQUIDADORES
Además de las responsabilidades generales del punto anterior, los síndicos o liquidadores de las quiebras tienen la
obligación de gestionar:
 La determinación de la deuda tributaria e ingresos por periodos anteriores y posteriores a la iniciación del juicio.
 Constancia de deuda tributaria ante la Junta de Acreedores. Dicha constancia deberá ser solicitada antes de los 15 días
del vencimiento para la reunión de la Junta de Acreedores.

E.3. AGENTES DE RETENCIÓN Y PERCEPCIÓN.

La responsabilidad personal y solidaria nace en los siguientes casos:
 Cuando dejaron de retener o percibir.
 Cuando habiendo retenido o percibido, dejaron de ingresar tales sumas al fisco dentro de los 15 días siguientes a aquel
en que correspondía efectuar la retención o percepción.
Asimismo, estos sujetos cesan en su responsabilidad personal y solidaria si el contribuyente ingresa directamente el tributo
de que se trate. De darse este supuesto, la eximición de la responsabilidad no implica la eximieron de la sanción por
infracción a los deberes formales genérica prevista en el articulo 39 de la Ley 11.683.

E.4. SUCESORES DE EMPRESAS.

Serán responsables personal y solidariamente cuando se den las siguientes condiciones:
 Se trate de sucesores en el activo y pasivo de empresas o explotaciones.
 La empresa o explotación sea una unidad económica susceptible de generar íntegramente el hecho imponible.
 Se trate de sucesores tanto a titulo oneroso (compra-venta, permuta, aporte social, etc.) como a titulo gratuito (legado o
donación).
La responsabilidad del adquirente en cuanto a la deuda fiscal no determinada caducara:
 A los 3 meses de efectuada la transferencia si con antelación de 15 días esta hubiera sido denunciada a la DGI.
 En cualquier momento que la DGI reconozca la solvencia del tramitante o anterior propietario.

Este inciso modifica implícitamente la Ley 11.867 sobre transmisión de fondos de comercio, ya que permite al Fisco
perseguir al sucesor por deudas del anterior propietario.

E.5. TERCEROS CÓMPLICES

Los terceros que, aun cuando no tuvieran deberes tributarios a su cargo, faciliten por su culpa o dolo la evasión del tributo,
serán responsables personal y solidariamente. Se trata de una norma no aplicada en la practica pero de gran importancia
para la actuación profesional.

E.6. CEDENTES DE CRÉDITOS TRIBUTARIOS.

Serán responsables respecto de la deuda tributaria de los cesionarios y hasta el importe contra el cual se hubiera aplicado el
crédito transferido. Dicha responsabilidad solo tendrá lugar cuando:
 Se impugnara la existencia o legitimidad de tales créditos y
 Los deudores no cumplieren con la intimación administrativa de pago.