Guía para el uso

de las Normas
Internacionales de
Auditoría en auditorías
de Pequeñas y
Medianas Empresas
Volumen 2–Guía

Práctica Segunda

edición
Traducción en proceso de revisión por el
Instituto de Censores de Cuentas de
España
3.Introducción a los Estudios de Casos

Se advierte a los lectores que estos estudios de casos son puramente ilustrativos. La documentación que se
proporciona es un pequeño extracto de un archivo de auditoría típico e ilustra solo una posible manera
de cumplir con los requisitos de las NIA. Los datos, análisis, y comenta- rios representan solo algunas de las
circunstancias y consideraciones que el auditor necesitará tratar en una auditoría particular. Como
siempre, el auditor debe ejercer el juicio profesional.

Estudio del Caso A- Dephta Furniture, Inc.

Antecedente
Dephta Furniture, Inc. es una compañía fabricante de muebles propiedad de una familia. Produce varias cla-
ses de muebles de madera para el hogar, de línea y por pedido. Dephta tiene una excelente reputación de
hacer productos de calidad.
La compañía tiene tres líneas principales de productos: dormitorios, comedores y mesas de todo tipo. Los
muebles estándar pueden también modi carse para necesidades especí cas. Para aprovechar el poder de la
Internet, la compañía recientemente instaló un sitio web donde se pueden comprar muebles directamente
y pagar con tarjetas de crédito. Durante el último ejercicio, la compañía embarcó pedidos por encargo hasta
900 kilómetros de distancia.
La instalación para fabricación se localiza en un terreno de unos 400 metros cuadrados adyacente a la casa
de Suraj Dephta. Un anexo en la parte oeste de la casa de Suraj sirve de tienda de Dephta Furniture. Las de-
cisiones importantes a menudo se toman en la mesa del comedor (que es la primera mesa que Suraj y su
padre hicieron juntos). A él le gusta el simbolismo de compartir las comidas sobre el producto que ellos
fabri- can para ganar el dinero para la alimentación de la familia.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Tendencias de la industria
Hasta hace poco, Dephta había estado creciendo rápidamente. Sin embargo, la industria de muebles pasa
actualmente por tiempos de retos debido a:

◻ Una economía en declive por la recesión mundial;

◻ Los potenciales clientes limitan sus gastos en bienes discrecionales, incluyendo muebles;
◻ La competencia;
◻ Presión para reducir precios para atraer ventas; y

◻ Algunos fabricantes de partes para muebles que cierran sus negocios, causando así demoras en la producción.

Mando corporativo
La compañía fue iniciada en 1952 por el padre de Suraj, Jeewan Dephta. Jeewan, primero hacía pernos y
ba- randales de madera con un torno en un taller pequeño junto a la casa familiar.
La compañía no tiene una estructura formal de gobierno. Jeewan y Suraj preparan un plan de negocios cada
ejercicio, luego se reúnen una vez al mes con un próspero hombre de negocios, Ravi Jain, para revisar sus
avances contra el plan. También le pagan a Ravi para que opine sobre la factibilidad de sus nuevos sueños e
ideas para el negocio, revisar los resultados de operaciones y asesoría sobre problemas especí cos.
La hija de Ravi, Parvin (con entrenamiento de abogada), generalmente acompaña a su padre a las reuniones
con Suraj y Jeewan. Parvin ofrece alguna asesoría legal, pero su verdadera pasión es la mercadotecnia y la
pro- moción. Fue idea de Parvin que Dephta Furniture se expandiera y comenzara a vender sus productos en
la In- ternet. También presionó para la expansión fuera de la región local e incluso a países vecinos. Quizá al
acceder a mercados adicionales, los niveles de ventas puedan mantenerse pese a la caída actual de la
economía.

Personal
Dephta Furniture, Inc. tiene un personal de tiempo completo de 10 empleados. Unos seis de estos emplea-
dos están relacionados de alguna manera con la familia. La mayoría de los miembros de la familia trabajan
en el área de producción (según se necesite), además de las funciones que se describen en el anexo
siguiente.
Durante los periodos más ocupados, pueden emplearse de dos a cuatro empleados temporales, según sea
necesario. Algunos de los trabajadores temporales repiten con regularidad, pero a falta de seguridad del tra-
bajo, la rotación es muy alta.
Como director ejecutivo, Suraj Dephta supervisa todos los aspectos del negocio. Arjan Singh está a cargo
de ventas y lo ayudan dos vendedores de tiempo completo. Dameer, hermano de Suraj, vigila la
producción, que incluye ordenar las materias primas y administrar el inventario. Debido a que el espacio es
limitado, Su- raj y Dameer nunca están muy lejos del proceso de producción y comparten la tarea de
supervisar a los dos miembros del personal.
Jawad Kassab (primo de Suraj) está a cargo de la función de nanzas y Tecnología de la Información (TI), y
tiene dos asistentes en su grupo.
Organigrama de Dephta Furniture, Inc.

Propiedad
Jeewan es el principal accionista con 50% de interés en la compañía. Tiene planes de comenzar a
transferir las acciones a su hijo, Suraj, siempre y cuando este último siga administrando a tiempo
completo la compa- ñía para que siga siendo rentable.
Suraj y su hermana, Kalyani, tienen cada uno 15% de interés.
El 20% remanente lo posee un amigo de la familia, Vinjay Sharma. Vinjay es un próspero inversionista que
ha aportado mucho del capital que ha necesitado la compañía para crecer.
Propiedad de Dephta Furniture, Inc.

Vinjay 20%

Suraj 15% Kalyani 15%

Jeewan 50%

Kalyani es una reconocida cantante que viaja mucho. No está involucrada en las operaciones de la
compañía y depende totalmente de su padre y su hermano para velar por sus intereses.
En junio de cada ejercicio, Jeewan organiza una asamblea de negocios más formal. Los accionistas se reúnen
en la mañana (principalmente, para revisar los estados nancieros) y, después, en la tarde ofrecen una esta
a todo el personal. Suraj aprovecha esta ocasión para decirle al personal lo bien que marcha el negocio y los
planes que hay para la empresa.
Operaciones
La compañía comenzó fabricando sillas, mesas, barrotes para rejillas y barandales; desde entonces se ha
expandido a la fabricación de muebles sencillos para el hogar como roperos, cómodas y gabinetes. Dephta
Furniture ha crecido considerablemente mediante estrategias como:

◻ Proveer productos de calidad a precios justos a los clientes locales;

◻ Aceptar pedidos grandes de muebles de los detallistas nacionales. Estos pedidos grandes vienen con un
plazo de entrega rme (hay penalidades importantes por retraso en entregas) y los márgenes de utilidad
son mucho más estrechos que los de los muebles hechos sobre pedido;

◻ Ser la primera compañía en la región que vende (productos limitados) por Internet; y
◻ Fabricar partes como barrotes y patas para mesas redondas para otros fabricantes locales de muebles. Esto
ha permitido a la compañía comprar tornos costosos y herramientas especializadas que otras compañías
no pueden solventar.
Dephta también vende muebles y madera de desecho (piezas rechazadas en el proceso de control de
cali- dad) en la fábrica, solo al contado.
Se está considerando exportar muebles a los países vecinos. Suraj reconoce que esto signi cará costos de
e- te más altos, tratos con aduanas, riesgo de cambio de moneda y el potencial de daños durante el
transporte. Aunque vender a los países vecinos signi ca costos más altos, parece ser un precio bajo por
acceder a pros- pectos de nuevos clientes. También, Parvin conoce a mucha gente en el gobierno local y
piensa que puede ayudar a facilitar el papeleo extra implicado.

Ventas
El desglose de ventas es, aproximadamente:
Muebles estándar (del catálogo) en tratos de ventas personales en la tienda 40%
Ventas a detallistas en muebles 30%

Muebles por pedido (fabricación al gusto) 15%

Ventas por internet 12%

Ventas de desechos de la fábrica 3%

Desechos
3% Detalle de ventas

Por pedido
15%

Internet
Tienda 12%
40%

Detallistas
30%
Detalle de ventas
Arjan Singh es un gran negociante. Es muy persistente cuando negocia con los clientes y generalmente
logra la venta, aunque los márgenes de utilidad pueden ser pequeños. Pese a la baja en la economía,
recientemen- te compró una casa con vista al valle para su familia.

◻ Notas sobre el sistema de ventas

[ Se preparan contratos de ventas para pedidos al detalle o especializados. Se requieren depósitos de

15% del pedido en todas las órdenes especiales, que se registran como ingreso de ventas cuando se
reciben. Dos de los grandes detallistas requieren que Dephta mantenga un inventario disponible de
30 días para que los pedidos puedan embarcarse rápidamente a las tiendas cuando sea necesario.
Esos contratos también tienen disposiciones para devolución de inventario a Dephta si no se vende
en un tiempo especí co.

[ Las órdenes de ventas se llenan manualmente en el momento de la venta, excepto por muebles
vendi- dos directamente en la tienda u otros artículos pequeños. Todos los pedidos de más de 500 o
cuando
el precio de venta es por debajo del precio de venta mínimo deben ser aprobados por Arjan. Las
factu- ras se preparan cuando los artículos se embarcan y envían al cliente.

[ Para todas las ventas fuera de la tienda se preparan facturas en el momento de la venta y se
alimentan en el sistema de contabilidad, que automáticamente numera cada transacción de ventas
y expide un
recibo del pedido, según se le solicita.

[ El resumen de las ventas del día por Internet se descarga del sitio web. Se preparan detalles de los
artí- culos pedidos y se pasan al departamento de producción. Al mismo tiempo se prepara una
factura y se
registra en ingresos, pues el artículo ya se ha pagado con la tarjeta de crédito del cliente. Se adjunta la
factura marcada como “pago total” a todos los pedidos de Internet que se han embarcado.

[ Arjan rara vez hace una veri cación del crédito de los clientes. Los conoce a la mayoría de ellos. An-
tes, los clientes pagaban en efectivo contra entrega; en la actualidad se otorga crédito para igualar
las
condiciones de los competidores de Dephta Furniture. Como resultado, Dephta Furniture requiere
una línea de crédito del banco. El número de cuentas malas parece crecer con cada ejercicio.

[ Al nal de cada mes, Suraj revisa la lista de ventasy cuentas por cobrar. Se asegura de que no haya erro-
res obvios y, en persona, llama a cada cliente cuya cuenta pase de 90 días.

[ Todos los miembros del personal de ventas (incluido Arjan) reciben una comisión de 15% sobre cada
venta, además de un salario base mínimo. Para motivar a los vendedores, su salario base está muy
por
debajo de los salarios de los otros empleados. El sistema de computación rastrea las ventas hechas
por cada vendedor. Jawad imprime un reporte cada mes y prepara una lista de comisiones que se
pagarán en la nómina de la siguiente semana. Suraj o Dameer revisan la lista de comisiones y ventas
para asegu- rarse de pagar al personal la cantidad correcta. Arjan recibe, con mucho, la mayoría de
las comisiones de ventas.
Tecnología de la información
El sistema consiste en seis computadoras personales (PC) y un servidor que se usa para el sitio Internet. El
sistema interno se usa, principalmente, para correo electrónico, toma de pedidos y contabilidad.
La compañía corre respaldos semanales del sistema contable en un disco duro externo que se guarda en la
caja de seguridad junto al cuarto de computación. Se ha añadido protección de cortafuegos y de contrase-
ñas en los dos últimos ejercicios. El pasado ejercicio, dos PC fueron robadas de la o cina. El acceso a las o
ci- nas es más seguro ahora, las PC se han jado a los escritorios y el servidor se cierra bajo llave en una o
cina separada con refrigeración.
Las ventas por Internet las maneja Jawad. La compañía tiene un acuerdo con el banco para procesar las
tarje- tas de crédito antes de que ningún pedido se apruebe para embarque y le paga al banco 7% sobre
cada pe- dido procesado. El programa de aplicación para ventas por Internet da los detalles de cada venta,
incluyendo el nombre, dirección del cliente y los artículos del pedido. Las operaciones de Internet se
descargan a diario del sitio web, se preparan las órdenes de venta y se mandan al departamento de
producción.

Recursos humanos y nómina

Todas las decisiones de contratación las hacen Dameer y Suraj. Como su padre, el cometido de Suraj es con-
tratar personas competentes y espera lealtad de sus empleados.
A los empleados se les paga en efectivo al principio de cada semana. Una asistente de Jawad, Karla
Winston, es responsable de la nómina. Tiene una lista de empleados y calcula la nómina y las deducciones
con base en resúmenes de las tarjetas de horarios que Dameer le proporciona. Suraj revisa la nómina cada
lunes por la mañana antes de darle instrucciones a Karla de repartir los sobres a los empleados. Todos los
empleados r- man en una lista cuando recogen su sobre. La compañía no mantiene registros formales de
empleados.

Compras y producción
Dameer es responsable de compras y producción. Como el sistema de inventarios no es muy so sticado,
su tendencia es pedir de más algunos artículos, lo que da como resultados que haya inventario inmóvil
en el almacén llenándose de polvo. Esto se considera mejor que pedir menos suministros, pues daría
como resul- tado demoras en la producción.

◻ Notas sobre la función de compras

[ Deben obtenerse cuando menos dos cotizaciones antes de aprobar compras por encima de 5,000 . La
excepción es la madera surtida por el aserradero local, donde Dephta ha negociado un contrato
exclu- sivo de cinco años de suministro.

[ La compañía prepara las órdenes de compra para todas las compras de inventario o de capital de más
de 1,000 .

[ Dameer aprueba a todos los nuevos vendedores y reporta los detalles a Jawad. Jawad entonces captura
los vendedores en el sistema y captura detalles de las facturas recibidas.
Contabilidad y nanzas
Jawad estudió contabilidad en la universidad y es muy conocedor en contabilidad y asuntos nancieros.
Cuando se unió a Dephta hace dos años, rápidamente introdujo el paquete de software de Sound Accoun-
ting (Contabilidad sana) de Onion Corp., con módulos integrados de cuentas por pagar, cuentas por cobrar,
y activos de capital.

◻ Notas sobre la función de contabilidad y nanzas

[ Al presente, la compañía no tiene un sistema de inventario perpetuo. El inventario se levanta dos

veces en el ejercicio, una vez al nal y una vez a mitad del periodo. Esto asegura que los márgenes de
utilidad
sobre ventas puedan calcularse de manera exacta cuando menos dos veces en un ejercicio.

[ Jawad se siente frustrado por la falta de controles sobre el inventario. Había sugerido a Suraj que el
inventario se levantara cuando menos cuatro veces por ejercicio para asegurar que los márgenes se
revisaran durante todo el periodo. Suraj había pasado por alto su recomendación, declarando que
sería demasiado disruptivo contar inventario tan seguido y podría causar que la compañía no
cumpliera con sus promesas de entregas.

[ Aunque Dephta ha sido rentable, los márgenes brutos han sido inconsistentes. Jawad no tiene una
explicación de por qué no se rastrean los costos de inventario por línea de producto.

[ Suraj se contraría mucho de tener que pagar cualquier tipo de impuesto sobre la renta, y
generalmente presiona a Jawad para que asegure que los ingresos sean “más adecuados”.
Nota: El estado de resultados y hoja de balance siguientes los preparó la administración. No se han incluido
notas a los estados nancieros o un estado de ujo de efectivo.
Apéndice A
Dephta Furniture Inc.
Estado de resultados
(En unidades de moneda [ ])

Ventas 1,437,317 1,034,322 857,400

Por el año que terminó el 31 de
Costo de mercancías vendidas 879,933 diciembre
689,732 528,653
20 20 20
Utilidad bruta 557,384 X2
344,590 X1 X0
328,747
Costos de distribución 64,657 41,351 39,450
Gastos administrativos 323,283 206,754 197,248
Costos de nanciamiento 19,471 19,279 15,829
Depreciación 23,499 21,054 10,343
430,910 288,438 262,870
Utilidad antes de 126,474 56,152 65,877
impuestos
Impuesto sobre la renta 31,619 14,038 16,469
Resultado neto 94,855 42,114 49,408
Apéndice B
Dephta furniture, Inc.
Balance General
(En unidades de moneda ( ))

Al 31 de diciembre
20X2 20X1 20X0
ACTIVOS
Activo circulante
Efectivo y equivalentes de 22,246 32,522 22,947
efectivo
Cuentas por cobrar 177,203 110,517 82,216
Inventarios 156,468 110,806 69,707
Pagos anticipados y otros 12,789 10,876 23,877
368,706 264,721 198,747
Activo no circulante
Propiedades, planta y equipo 195,821 175,450 103,430
564,527 440,171 302,177
CAPITAL Y PASIVOS
Pasivo circulante
Deuda a bancos 123,016 107,549 55,876
Cuentas por pagar 113,641 107,188 50,549
Impuesto sobre la renta por pagar 31,618 14,038 16,470
Porción actual de préstamos con 10,000 10,000 10,000
intereses
278,275 238,775 132,895
Pasivo no circulante
Préstamo con intereses 70,000 80,000 90,000

Capital y reservas
Capital emitido 18,643 18,643 18,643
Utilidades acumuladas 197,609 102,753 60,639
564,527 440,171 302,177
Estudio del Caso B – Kumar &
Antecedentes
Kumar & Co fue iniciada en 1990 por Rajesh (Raj) Kumar. Es una compañía incorporada, pero se compone de
solo dos personas en producción, Rajesh como gerente-dueño, y una asistente de medio tiempo en tenedu-
ría de libros.
Siendo niño, Raj aprendió a trabajar la madera con su padre, Sanjay. Desde el principio, Sanjay vio que el jo-
ven Raj tenía un talento natural para la carpintería, y esto lo hacía sentirse orgulloso.
Cuando murió su padre en 1976, Raj decidió invertir sus pequeños ahorros en abrir su propia taller de
mue- bles, al que llamó Kumar & Co.

Proposición de negocios
El negocio de Raj inicialmente se centró en la producción de muebles de madera pequeños para el hogar.
Sin embargo, poco después de comenzar el negocio, su primo Suraj (de Dephta Furniture) se acercó a él
con una proposición de negocios. Suraj le pidió a Raj que dedicara la mayor parte de su tiempo y atención
a crear pernos (espigas) y patas para mesas, para muebles que producía la fábrica de Dephta. El precio que
estaba dispuesta a pagar Dephta por sus productos le permitían un mayor margen de utilidad que el que
podía ob- tener con sus otros trabajos. Raj estuvo de acuerdo.
Para animar a Raj a centrar su negocio al servicio de las necesidades de Dephta, Dephta compró una partici-
pación de 15% en la propiedad de Kumar. Esto ayudó a Kumar a comprar nuevos tornos y herramientas para
mejorar la e ciencia de producción.

Tendencias de la industria
La industria mueblera se enfrenta actualmente a una economía desa ante. Kumar & Co. ha gozado de
salud y crecimiento estable, pero si baja la demanda de productos para Dephta, las ventas de Kumar
también su- frirán. Raj sigue aceptando algunos pedidos de muebles sobre pedido, pero Dephta
constituye aproximada- mente 90% de sus negocios.

Producción
Kumar & Co. es una compañía administrada por el dueño, con Raj como dueño del 85% de las acciones.
El personal es de dos personas de tiempo completo, además de Raj. Él está acostumbrado a los largos
días de trabajo, y trabaja la mayor parte de los nes de semana, simplemente para cumplir con los
pedidos de Dephta.
Sin embargo, en el ejercicio actual, Raj rara vez está en la o cina o en el taller. Hace apenas lo que se
requiere para cumplir con la demanda, pero no ha estado tan involucrado como antes en la aprobación de
pedidos, compras de suministros, o teneduría de libros. Aparentemente está ocupado con algunos
problemas en casa. Su hijo adolescente ha tenido recientemente un problema de salud que amenaza con
destruir la reputación de la familia.
Al principio del ejercicio, Kumar obtuvo un nuevo nanciamiento bancario para comprar materias primas
necesarias y para reemplazar algún equipo ya viejo. El préstamo incluye convenios bancarios que deben
cumplirse o los fondos podrían ser cancelados.
Raj trata directamente con Dephta sus pedidos y los registra en una libreta. Luego, el contador elabora
factu- ras y recibe pagos. Personalmente organiza embarques y mantiene un registro de
pedidos/embarques.
Raj mantiene buenos registros y mantiene actualizada la siguiente información:

◻ Registro pedidos/embarques: fecha en que se colocó el pedido, cantidad, tipo, precio, fecha prometida,
forma de entrega, cantidad vendida/embarcada, fecha de embarque, y si se pagó;

◻ Registro de ventas: nombre de cliente, fecha de embarque, detalles de pedidos (tipos de producto,
canti- dad, tipo de madera, solicitudes especiales, etc.), precio, cantidad pagada; y

◻ Registro de compras: segregado en materiales y otros artículos.

Raj coteja el registro de embarques con el registro de ventas cada semana para asegurar que no se
incumple con los embarques.

Contabilidad
Ruby es la tenedora de libros de medio tiempo de Kumar & Co, y ha estado trabajando con Raj por más de 10
años y es muy competente. Mantiene los registros contables y elabora los estados nancieros mensuales y
anuales. Sin embargo, siente que Raj da por descontados sus servicios. No le ha aumentado el sueldo en los
últimos tres años. Ruby tiene dos hijos a quienes quisiera mandar a la universidad, pero le preocupa cómo
pagar las colegiaturas.
Apéndice A
Kumar & Co.
Estado de resultados-Preparado por la administración

Por el año que terminó en diciembre 31

de
20X 20X 20X
2 1 0

Ventas 231,540 263,430 212,818

Costo de mercancías vendidas 118,600 122,732 100,220
Utilidad bruta 112,940 140,698 112,598
Costos de distribución 13,002 19,450 12,890
Gastos administración 71,532 91,318 68,101
Costo de nacimiento 6,480 0 0
Depreciación 11,541 6,871 5,020
102,555 117,639 86,011
Utilidad antes de impuestos 10,385 23,059 26,587
Impuesto sobre la renta 5,765 6,420 8,988
Resultado neto 4,620 16,639 17,599
Apéndice B
Kumar & Co.
Balance General-Preparado por la administración

Al 31 de diciembre de
20X2 20X1 20X0

ACTIVOS
Activo circulante
Efectivo y equivalentes de 1,255 10,822 6,455
efectivo
Cuentas por cobrar 67,750 65,110 34,100
Inventarios 34,613 15,445 12,607
103,618 91,377 53,162
Propiedades, planta y equipo 54,430 22,468 20,216
158,048 113,84 73,378
5

CAPITAL Y PASIVOS
Pasivo circulante
Cuentas por pagar 53,100 48,820 36,500
Porción actual de préstamo con
intereses 4,000 0 0
57,100 48,820 36,500
Pasivo no circulante
Préstamo con intereses 31,000 0 0

Capital y reservas
Capital emitido 10,580 10,580 10,580
Utilidades acumuladas 59,368 54,445 26,298
158,048 113,84 73,378
5
5.Valoración del riesgo–generalidades

Realizar actividades
Decidir si se acepta Listar factores de riesgo
preliminaresdel encargo Independencia
elencargo
Carta de encargo

Desarrollar estrategiaMaterialidad
globaldeauditoríayplanDiscusiones con el equipo
Planear la auditoría deauditoría2de auditoría
Estrategia global de auditoría

Realizar procedimientos Riesgos de negocios y de

de valoración del riesgo Identi car/evaluar RIM3 fraude incluyendo riesgos
mediante entendimiento importantes
de la entidad
Diseño/implementación de
controlesinternosrelevantes

Evaluar RIM3 a:
Nivel estado nanciero
Nivel a rmación

Diseñar respuestas Actualizar estrategia global

generales y Desarrollar respuestas
apropiadas a los RIM3 Respuestas generales
procedimientos Plan de auditoría que vincule
adicionales de auditoría evaluados
los RIM evaluados con los
procedimientos adicionales
de auditoría

Implementar respuestas a Encargo realizado

los RIM evaluados Reducir riesgo de
auditoría a un nivel aceptablemente bajo Resultados de auditoría
Supervisión de personal
profesional asistente
Revisión de papeles de
encargo

Evaluar la evidencia de Determinar qué Factores de riesgo nuevos

auditoría obtenida encargo adicional de (revisados) yprocedimientos
auditoríase requiere de auditoría
(en su caso) Cambios en materialidad
Comunicaciones sobre
resultados de auditoría
Conclusiones sobre
procedimientosde auditoría
¿Se requiere realizados
Sí
enc rgo
adicional?

No

Formar una opinión con Decisiones importantes

base en los hallazgos de Opinión de auditoría rmada
Preparar dictamen del
auditor auditoría

Notas:
1. NIA 230 para una lista completa de documentación requerida.
2. La planeación (NIA 330) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditoría.
3. RIM= Riesgo de Incorrecciones Materiales.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo # Objetivo(s) NIA

315.3 El objetivo del auditor es identi car y valorar los riesgos de incorrección
material, debida a fraude o error, tanto en los estados nancieros como
en la información a revelar, mediante el conocimiento de la entidad y
de su entorno, incluido su control interno, con la nalidad de
proporcionar una base para el diseño y la implementación de
respuestas a los riesgos valo- rados de incorrección material.

Una manera más sencilla de describir los tres elementos, se muestra a continuación.
Anexo 3.0-1
Valoración del riesgo

Respuesta del riesgo

¿Qué eventos* ¿Ocurrieron los ¿Qué opinión de

pudieran ocurrir eventos* cados auditoría sería
que causaran identi y dieron apropiada sobre los

Información
una incorrección como estados nancieros
resultado una
material en los incorrección material con base en la
estados en los estados evidencia obtenida?
nancieros? nancieros?

* Un “evento” es simplemente un factor de riesgo del negocio o de fraude (ver descripciones en Volu-
men 1, Capítulo 3, Anexo 3.2-2) que, si realmente ocurriera, afectaría en forma adversa la capacidad de
la entidad de lograr preparar estados nancieros que no contengan incorrecciones materiales resul-
tantes de error o fraude. Esto también incluiría los riesgos derivados de la falta de control interno que
mitiguen las posibles incorrecciones materiales en los estados nancieros.
Los pasos principales involucrados de la fase de valoración del riesgo de la auditoría, en el orden en el que
normalmente se realizan se describen en el siguiente cuadro.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Anexo 3.0-2

Controles de calidad. Ética, independencia y NIA

Decidir aceptar/continuar el encargo

Planeación de actividades
Reunión de
Determinar Estrategia
planeación del
materialidad global de
equipo de
auditoría
encargo
Procedimientos de valoración del riesgo

Identi car y Identi car y Concluir:

evaluar riesgos evaluar riesgos Evaluar RIM*
inherentes de control (fraude y
error) a nivel
de estado
Comunicar nanciero y
de ciencias de a rmación
signi cativas

Documentar resultados y cualquier cambio al plan

*RIM=Riesgo de incorrección material.

Los conceptos esenciales que se tratan en la fase de valoración del riesgo se presentan a continuación:

Conceptos esenciales en fase de valoración del riesgo Volumen y capítulos

Control interno V1 – 5
Información a revelar en los estados nancieros V1 – 6
Materialidad y riesgo de auditoría V1 – 7
Procedimientos de valoración del riesgo V1 – 8
7.Aceptación y continuación del encargo de
auditoría

Contenido del capítulo NIA/NICC 1 relevantes

Guías sobre procedimientos que se requieren para: 210, 220, 300 y NICC
1
◻ Identi car y valorar los factores de riesgo relevantes
para decidir aceptar o declinar el encargo de
auditoría; y

◻ Acordar y documentar los términos del encargo.

Anexo 4.0-1
Actividad Propósito Documentación

Realizar actividades Listar de factores de riesgo:

preliminares al Decidir si se Independencia
encargo acepta el encargo Carta de encargo

A continuación se exponen los pasos principales en la aceptación/continuación del encargo de auditoría.

Anexo 4.0-2

Proceso para aceptar/continuar un encargo de auditoría

¿Tiene la rma ¿Es independiente ¿Aceptar o

¿Son aceptables
recursos, tiempo y la rma y está libre continuar?
los riesgos
competencia de con icto de
implicados?
profesional? interés?
Sí No
Documentar los procedimientos realizados y cómo se
resolvieron las amenazas y problemas

Alto

¿Existen
¿Concurren Acordar Preparar/
limitaciones
condiciones términos rmar la carta
al alcance de
previas a la del encargo de encargo
la auditoría?
auditoría?1

1. Para mayor información, referirse al volumen 2, Capítulo 4.3.

Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo Objetivos de NIA

210.3 El objetivo del auditor es aceptar o continuar con un encargo de auditoría única-
mente cuando se haya acordado la premisa sobre la cual la auditoría se va a reali-
zar, mediante:

(a) La determinación de si concurren las condiciones previas a una auditoría; y

(b) La con rmación de que existe una comprensión común por parte del
auditor y de la Dirección y, cuando proceda, de los responsables del
gobierno de la enti- dad acerca de los términos del encargo de auditoría.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA/NICC 1

NICC 1.26 La rma de auditoría establecerá políticas y procedimientos para la
acep- tación y la continuidad de las relaciones con clientes, así como
de encar- gos especí cos diseñados para proporcionarle una seguridad
razonable de que únicamente iniciará o continuará relaciones y
encargos en los que la rma de auditoría:

(a) Tenga competencia para realizar el encargo y capacidad, incluidos

el tiempo y los recursos para hacerlo; (Ref: apartados A18, A23)

(b) Pueda cumplir los requerimientos de ética aplicables; y

(c) Haya considerado la integridad del cliente y no disponga de

informa- ción que le lleve a concluir que el cliente carece de
integridad. (Ref: apartados A19-A20, A23)

NICC 1.27 Dichas políticas y procedimientos requerirán:

(a) Que la rma de auditoría obtenga la información que considere nece-

saria en las circunstancias, antes de aceptar un encargo de un nuevo
cliente para decidir si debe continuar un encargo existente, y cuando
esté considerando la aceptación de un nuevo encargo de un cliente
existente. (Ref: apartados A21, A23)

(b) Que, si se identi ca un posible con icto de intereses para la

aceptación de un encargo de un cliente nuevo o existente, la rma
de auditoría determine si es adecuado aceptar el encargo.

(c) Que, si se han identi cado cuestiones problemáticas y la rma de

audi- toría decide aceptar o continuar la relación con el cliente o
un encargo especí co, la rma de auditoría documente el modo en
que fueron re- sueltas dichas cuestiones.
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NICC 1.28 La rma de auditoría establecerá políticas y procedimientos relativos a

la decisión de continuar con un encargo y a la relación con el cliente,
que cubran las situaciones en las que la rma de auditoría obtenga
informa- ción que, de haber estado disponible con anterioridad, la
hubiesen lleva- do a rechazar dicho encargo. Tales políticas y
procedimientos incluirán la consideración de:

(a) Las responsabilidades profesionales y legales que son aplicables en

las circunstancias, incluido si existe un requerimiento de que la rma
de auditoría informe a la persona o personas que realizaron el
nombra- miento o, en algunos casos, a las autoridades reguladoras;
y

(b) La posibilidad de renunciar al encargo o bien al encargo y a la

relación con el cliente. (Ref: apartados A22-23)
210.4 Para efectos de las NIA, el siguiente término tiene el signi cado que
gura a continuación:
Condiciones previas a la auditoría: utilización por la Dirección de un
mar- co de información nanciera aceptable para la preparación de los
esta- dos nancieros y conformidad de la Dirección y, cuando proceda,
de los responsables del gobierno de la entidad, con la premisa sobre
la que se realiza una auditoría.

220.12 El socio del encargo deberá satisfacerse de que se han aplicado los
proce- dimientos adecuados en relación con la aceptación y
continuidad de las relaciones con clientes, así como de encargos de
auditoría, y determinará si las conclusiones alcanzadas al respecto
son adecuadas. (Ref: apartados A8-A9)

220.13 Si el socio del encargo obtiene información que, de haber estado

dispo- nible con anterioridad, hubiese sido causa de que la rma de
auditoría rehusara el encargo de auditoría, el socio del encargo
comunicará dicha información a la rma de auditoría a la mayor
brevedad, con el n de que la rma de auditoría y el socio del encargo
puedan adoptar las medidas necesarias. (Ref: apartado A9)

300.13 El auditor realizará las siguientes actividades antes de empezar una audi-
toría inicial:

(a) La aplicación de los procedimientos requeridos por la NIA 220

relativos a la aceptación de las relaciones con clientes y el encargo
especí co de auditoría ; y7

(b) La comunicación con el auditor predecesor, cuando se haya producido

un cambio de auditores, en cumplimiento de los requerimientos de
éti- ca aplicables. (Ref: apartado A20)
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Práctica

4.1 Generalidades
Una de las decisiones más importantes que una rma puede tomar es determinar qué encargo aceptar o
qué relaciones con clientes debe retener. Una mala decisión puede llevar a tiempo no facturable,
honorarios no pagados, estrés adicional de socios y personal, pérdida de reputación y, lo peor de todo,
potenciales litigios.
La NICC 1 y la NIA 220 requieren que las rmas desarrollen, implementen y documenten sus
procedimientos de control de calidad respecto de sus políticas de aceptación y retención de clientes.
Idealmente, estas polí- ticas y procedimientos deben referirse al nivel de riesgo (tolerancia al riesgo) y a las
características del cliente (como falta de integridad de la Dirección, industria de alto riesgo o entidades
cotizadas) que no serían acep- tables para la rma.
Para más información, referirse a la NICC 1 y NIA 220 y a la Guía de Control de Calidad para uso de prácticas
pe- queñas y medianas (Guía QC).
Antes de que una rma decida aceptar o continuar un encargo se requiere del auditor:

◻ Determinación de la aceptabilidad del marco de información nanciera;

◻ Valorar si la rma cumple con los requisitos éticos relevantes;
◻ Obtener el acuerdo de la Dirección de que reconoce y entiende su responsabilidad sobre:

[ La preparación de los estados nancieros de conformidad con el marco de información nanciera aplicable,
[ El control interno que la Dirección considere necesario para permitir la preparación de estados nancie-
ros libres de incorrecciones materiales debidos a fraude o error, y

[ Dar acceso al auditor a toda la información relevante y a cualquiera información adicional que
pueda solicitar, así como acceso sin restricción alguna a personas dentro de la entidad con quienes
el auditor
determine necesario obtener evidencia de auditoría; y

◻ Realizar procedimientos para aceptación o continuación del encargo. Estos procedimientos deben ser si-
milares a los procedimientos de valoración del riesgo descrito en el Volumen 1, Capítulo 8. Los resultados
(asumiendo que el encargo se acepta) pueden usarse posteriormente como parte de la valoración del
riesgo.
La valoración del riesgo del encargo del año inicial y de años subsecuentes ayuda a asegurar que la rma:

◻ Es independiente y que no existen con ictos de interés;

◻ Es competente para realizar el encargo con los recursos que se requieren y con disponibilidad de tiempo;

◻ Está dispuesta a aceptar los riesgos implicados en desempeñar la auditoría. Esto incluiría una valoración
de la integridad de la Dirección y sus actitudes hacia el control interno, tendencias de la industria,
disponibi- lidad de evidencia apropiada de auditoría, así como otros factores como la capacidad del
cliente de pagar los honorarios correspondientes; y

◻ No tener conocimiento de ninguna nueva información sobre un cliente actual que hubiera hecho a la
rma declinar el encargo si la hubiera conocido antes.
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PUNTOS A CONSIDERAR
Pueden existir algunas entidades muy pequeñas que requieran una auditoría donde el dueño-gerente
maneja la entidad, tiene instalados pocos (o ningún) controles formales documentados y, por tanto, puede
sobrepasar (abusar de) prácticamente todo. En estas situaciones, el auditor debe determinar si la ausencia
de actividades de control o de otros componentes de control podría hacer imposible ob- tener evidencia su
ciente y apropiada de auditoría. Si es este el caso, el auditor debe ejercer su juicio profesional y determinar
si debe declinar el encargo o emitir una opinión modi cada.
Los factores a considerar incluyen:
El ambiente del control de la entidad. Por ejemplo, ¿es el dueño-gerente con able, competente, y tiene una
buena actitud hacia el control interno?
¿Es posible desarrollar una estrategia global y procedimientos adicionales de auditoría que respondan de
manera apropiada a los factores de riesgo evaluados? Por ejemplo, ¿pueden aplicarse procedimientos
sustantivos para determinar que todos los ingresos y obligaciones se registran de manera apropiada en los
registros contables?

Una vez que se ha tomado una decisión de aceptar o continuar con el encargo del cliente, el paso siguiente es:

◻ Establecer si están presentes las condiciones previas para una auditoría; y

◻ Con rmar un entendimiento común entre el auditor y la Dirección (y cuando proceda, los encargados
del gobierno de la entidad) de los términos del encargo de auditoría.
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4.2 Aceptación del encargo

El primer paso en la aceptación del cliente o proceso de continuación es valorar la capacidad de la rma de
auditoría para desempeñar el encargo y los riesgos implicados. El siguiente anexo describe algunas posibles
líneas de investigación.
Anexo 4.2-1

Considerar Línea de investigación

Los requisitos de ¿Qué políticas y procedimientos (a nivel de la rma y del encargo) hay
control de calidad establecidos para dar seguridad razonable de que la rma solo emprenderá o
de la rma continuará relaciones cuando:

◻ La rma pueda cumplir con los requisitos de las NIA; y

◻ ¿Los riesgos del encargo implicados estén dentro de la tolerancia al

riesgo de la rma?

¿Qué encargo se ◻ ¿Cuál es la naturaleza y alcance de la auditoría?

requiere?
◻ ¿Qué marco de información nanciera será aplicable?

◻ ¿Cómo se utilizará el dictamen del auditor y los estados nancieros?

◻ ¿Cuál es el plazo (si lo hay) para nalizar la auditoría?

¿Tiene la rma la ◻ ¿Tiene la rma su ciente personal con la competencia profesional y

competencia pro- capaci- dades necesarias?
fesional, recursos,
y tiempo que se re-
quieren? ◻ ¿Tiene el personal de la rma asignado:

◻ Conocimiento de la industria relevantes u objeto del encargo,

◻ Experiencia con los requerimientos regulatorios o de reporte, o

◻ ¿Capacidad de adquirir las habilidades y conocimiento efectivo?

◻ ¿Se tienen expertos disponibles, si es necesario?

◻ Cuando sea aplicable, ¿hay personas cali cadas disponibles para

desempeñar la revisión de control de calidad del encargo?

◻ ¿Puede la rma y el personal asignado disponible (a la luz de requisitos de

tiempo para otros clientes) nalizar el encargo dentro del plazo requerido?
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Considerar Línea de investigación

¿Es independiente ◻ ¿Pueden la rma y el equipo del encargo cumplir con los requisitos éticos y
la rma? de independencia?

◻ Cuando se hayan identi cado con ictos de interés, falta de independencia,

u otras amenazas:

◻ ¿Se han tomado medidas adecuadas para eliminar esas amenazas o

redu- cirlos a un nivel aceptable mediante la aplicación de
salvaguardias

◻ ¿Se han tomado las medidas para retirarse del encargo?

◻ Si la entidad auditada es componente de un grupo, el equipo del encargo

del grupo puede solicitar que se realice cierto encargo en la información
nancie- ra del componente. En esos casos, el encargo del grupo sería
obtener primero un entendimiento de lo siguiente:

◻ Si el auditor del componente entiende y cumple con los requisitos

éticos (incluyendo independencia) que sean relevantes a la auditoría
del grupo,

◻ La competencia profesional del auditor del componente,

◻ Si el equipo del encargo de grupo podrá involucrarse en el encargo del

auditor del componente en el grado necesario para obtener su ciente
y apropiada evidencia de auditoría, y

◻ Si el auditor del componente opera en un entorno regulatorio que

super- visa de forma activa a los auditores.
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Considerar Línea de investigación

¿Son aceptables los ◻ ¿Para encargos nuevos, se ha comunicado la rma (como requiere la NIA
riesgos implicados? 300.13) con el auditor predecesor para determinar si hay razones para no
aceptar el encargo?

◻ ¿Ha realizado la rma una búsqueda por Internet y ha tenido discusiones

con personal de la rma y otros terceros (como banqueros) para identi car
cualquier razón de por qué la rma no debe aceptar el encargo?

◻ ¿Cuáles son los valores (“tono de liderazgo”) y objetivos futuros de la

entidad?

◻ ¿Son competentes la Dirección y el personal asistente de la entidad?

◻ ¿Hay asuntos pendientes difíciles o que requieren tiempo de la Dirección

(políticas contables, estimaciones, cumplimiento con leyes, etcétera)?

◻ ¿Qué cambios han tenido lugar en este periodo que impacten el acuerdo
(tendencias e iniciativas de negocios, cambios de personal, información -
nanciera, sistemas de TI, compra/venta de activos, regulaciones, etcétera)?

◻ ¿Hay un alto nivel de escrutinio público e interés de los medios?

◻ ¿Tiene buena situación nanciera la entidad y tiene capacidad de pago para

los honorarios profesionales de la rma?

◻ ¿Dará ayuda la entidad a la rma para obtener información y preparar cédulas,

análisis de saldos, proporcionar archivos de datos, etcétera?

¿Puede con arse en ◻ ¿Hay limitaciones al alcance, como plazos poco realistas o incapacidad de
el cliente? obtener la evidencia de auditoría requerida?

◻ ¿Hay alguna razón (o evento reciente) que ponga en duda la integridad

de los principales dueños, alta dirección y los encargados de gobierno de
la entidad? Considere las operaciones de la entidad, incluyendo prácticas
de negocios, reputación del negocio, e historial de cualquier infracción
ética o regulatoria.

◻ ¿Hay indicios de que la entidad podría estar involucrada en lavado de

dinero u otras actividades delictivas?

◻ ¿Cuál es la identidad y reputación de negocios de las partes relacionadas?

◻ ¿Tiene la Dirección una pobre actitud hacia el control interno y una actitud
agresiva hacia la interpretación de las normas contables? Considerar la
cultura corporativa, estructura organizacional, tolerancia al riesgo,
complejidad de transacciones, etcétera.
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Veri cación de antecedentes

Para asegurar que la información obtenida de la entidad es precisa, considerar qué información de terceros
pudiera obtenerse para validar aspectos clave de la valoración del riesgo. Este simple paso podría evitar pro-
blemas más tarde. Los ejemplos incluyen información de fuentes como estados nancieros previos, declara-
ciones de impuestos, reportes de crédito y, posiblemente, (después de recibir autorización del prospecto de
cliente) discusiones con asesores clave como banqueros, etcétera.

PUNTOS A CONSIDERAR
Antes de contactar con terceros y recopilar información sobre el prospecto de cliente, adoptar me- didas
para garantizar que todos los socios y personal asignado tienen conocimiento de:

Las políticas de la rma para proteger información con dencial que se mantiene sobre los clientes;
Requisitos de cualquier ley sobre privacidad; y
Requisitos del código de ética aplicable.
4.3 Condiciones previas a la auditoría

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

210.6 Para determinar si concurren las condiciones previas a la auditoría, el auditor:

(a) Determinará si el marco de información nanciera que se utilizará para la preparación

de los estados nancieros es aceptable; y (Ref: apartados A2-A10)

(b) Obtendrá la con rmación de la Dirección de que esta reconoce y comprende su

res- ponsabilidad en relación con: (Ref: apartados A11-A14, A20)
(i) La preparación de los estados nancieros de conformidad con el marco de
in- formación nanciera aplicable, así como, en su caso, su presentación el;
(Ref: apartado A15)
(ii) El control interno que la Dirección considere necesario para permitir la prepa-
ración de estados nancieros libres de incorrección material, debida a fraude o
error; y (Ref: apartado A16-A19)
(iii) La necesidad de proporcionar al auditor:
a. Acceso a toda la información de la que tenga conocimiento la
Dirección que sea relevante para la preparación de los estados
nancieros como re- gistros, documentación y otro material;
b. Información adicional que pueda solicitar el auditor a la Dirección
para los nes de la auditoría; y
c. Acceso ilimitado a las personas de la entidad de las cuales el auditor
consi- dere necesario obtener evidencia de auditoría.
Anexo 4.3-1

Considerar Línea de investigación

¿Concurren ¿Es aceptable el marco de referencia de información nanciera (como NIIF o un
las marco de referencia local) que se va a usar para preparar los estados
condiciones nancieros? Los factores a considerar incluyen:
previas a la
auditoría? ◻ La naturaleza de la entidad (negocio, sector público o entidad sin nes de
lucro);

◻ El propósito de los estados nancieros (de propósito general o para

usuarios especí cos);

◻ La naturaleza de los estados nancieros (juego completo de estados nancie-

ros o un estado nanciero único); y

◻ Si la ley o regulación prescribe el marco de información nanciera

aplicable.
¿Está de acuerdo la Dirección y reconoce /entiende su responsabilidad sobre:

◻ Preparar los estados nancieros de acuerdo con el marco de información

nan- ciera aplicable, incluyendo (donde sea relevante) la presentación
razonable;

◻ El control interno que determine la dirección que es necesario para

permitir la preparación de estados nancieros que estén libres de
incorrección material, ya sea debida a fraude o a error; y

◻ Proporcionar al auditor:

◻ Acceso a toda la información relevante como registros, documentación y

otros asuntos,

◻ Información adicional solicitada a la Dirección para el n de la

auditoría (como manifestaciones escritas), y

◻ ¿Acceso sin restricción a personas dentro de la entidad para obtener la

evidencia de auditoría necesaria?
¿Hay una ¿Han impuesto la Dirección o los encargados del gobierno de la entidad
limitación al algún tipo de limitación al alcance de la auditoría? Esto podría incluir plazos
alcance? poco rea- listas, no aceptar que cierto personal de la rma desempeñe el
encargo y negar el acceso a alguna instalación, personal clave o
documentos relevantes. Si esta limitación diera como resultado una
denegación de opinión, la rma debe de- clinar el encargo, a menos que la
ley o regulación requiera que la rma proceda con el encargo.

Cuando la Dirección no reconoce las responsabilidades o no está de acuerdo en dar las manifestaciones
escritas, el auditor no podrá obtener su ciente evidencia de auditoría apropiada. En tales circunstancias, o
cuando el marco de información nanciera no sea aceptable, la NIA 210.8 requiere al auditor que decline el
encargo a menos que lo obligue la ley o regulación.
4.4 Acuerdo de los términos del encargo

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

210.7 Si la Dirección o los responsables del gobierno de la entidad incluyen en la
propuesta de los términos de un encargo de auditoría la imposición de una li-
mitación al alcance del trabajo del auditor de tal forma que el auditor
conside- re que tendrá que denegar la opinión sobre los estados nancieros,
el auditor no aceptará dicho encargo con limitaciones como encargo de
auditoría, salvo que esté obligado a ello por las disposiciones legales o
reglamentarias.

210.9 El auditor acordará los términos del encargo de auditoría con la Dirección
o con los responsables del gobierno de la entidad, según corresponda.
(Ref: apartado A21).

210.10 Sin perjuicio de lo establecido en el apartado 11, los términos del encargo
de auditoría acordados se harán constar en una carta de encargo u otra
forma adecuada de acuerdo escrito, e incluirán: (Ref: apartados A22-A25)

(a) El objetivo y el alcance de la auditoría de los estados nancieros;

(b) Las responsabilidades del auditor;

(c) Las responsabilidades de la Dirección;

(d) La identi cación del marco de información nanciera aplicable para la

pre- paración de los estados nancieros; y

(e) Una referencia a la estructura y contenido que se espera de cualquier

infor- me emitido por el auditor y una declaración de que pueden
existir circuns- tancias en las que el contenido y la estructura del
informe di eran de lo esperado.
210.11 Si las disposiciones o reglamentarias prescriben de forma su cientemente
detallada los términos del encargo de auditoría que se mencionan en el
apar- tado 10, el auditor no tendrá que hacerlos constar en un acuerdo
escrito, salvo el hecho de que dichas disposiciones son aplicables y de que
la Dirección re- conoce y comprende sus responsabilidades tal como se
establecen en el apar- tado 6(b). (Ref: apartados A22, A26-A27)

210.12 Si las disposiciones legales o reglamentarias establecen responsabilidades

para la Dirección similares a las descritas en el apartado 6(b), el auditor
podrá determinar que dichas disposiciones incluyen responsabilidades
que, a su jui- cio, tienen efectos equivalentes a los recogidos en dicho
apartado. En relación con aquellas responsabilidades que sean
equivalentes, el auditor podrá utili- zar en el acuerdo escrito la redacción
de las disposiciones legales o reglamen- tarias que las describen. En el
caso de responsabilidades no establecidas por las disposiciones legales o
reglamentarias, en el acuerdo escrito se utilizará la descripción del
apartado 6(b). (Ref: apartado A26).
 Párrafo # Extractos relevantes de NIA
210.14 El auditor no aceptará una modi cación de los términos del encargo de audi-
toría si no existe una justi cación razonable para ello. (Ref: apartados A29-
A31)

210.15 Si, antes de nalizar el encargo de auditoría, se solicita al auditor que

convierta el encargo de auditoría en un encargo que ofrezca un menor grado
de seguri- dad, el auditor determinará si existe una justi cación razonable
para ello. (Ref: apartados A32-A33)

210.16 Si se cambian los términos del encargo de auditoría, el auditor y la Dirección

acordarán y harán constar los nuevos términos del encargo en una carta de
encargo u otra forma adecuada de acuerdo escrito.

210.17 Si el auditor no puede aceptar un cambio de los términos del encargo de au-
ditoría y la Dirección no le permite continuar con el encargo de auditoría
origi- nal, el auditor procederá del siguiente modo:

(a) renunciará al encargo de auditoría, si las disposiciones legales o

reglamen- tarias aplicables lo permiten; y

(b) determinará si existe alguna obligación, contractual o de otro tipo, de in-

formar de las circunstancias a otras partes, tales como los responsables del
gobierno de la entidad, los propietarios o las autoridades reguladoras.

Nota: Los párrafos 18-22 de la NIA 210 contienen algunas consideraciones adicionales en la acepta-
ción del encargo de auditoría, como cuando las leyes o regulaciones complementan las nor-
mas de información nanciera y cuando el marco de información nanciera es prescrito por las
disposiciones legales o reglamentarias.
Para asegurar un entendimiento claro entre la Dirección y el auditor sobre los términos del encargo, se
pre- para y se acuerda una carta de encargo (u otra forma adecuada de acuerdo escrito) con el
representante apropiado de la Dirección. Para evitar cualquier potencial malentendido, la carta de
encargo debe nalizarse y rmarse antes de que comience el encargo.
Aun en países donde el objetivo, alcance y obligaciones de la auditoría los establece la ley, sigue siendo útil
una carta de encargo para informar a los clientes sobre sus funciones y responsabilidades especí cas.
En los casos de estudio siguientes, se proporciona un ejemplo de una carta de encargo según ejemplo de la
NIA 210.
La carta de encargo debe referirse a los siguientes asuntos.
Anexo 4.4.1

Términos Descripción
El objetivo, marco de ◻ El marco de referencia contable que se va a usar.
referencia contable,
alcance y estructura ◻ Objetivo de la auditoría de estados nancieros y la
del dictamen del au- estructura anticipada del dictamen del auditor u otras
ditor resultante de
la auditoría de los comunicaciones. También, las circunstancias en que puede
esta- dos nancieros un dictamen diferir de su forma y contenido esperados.

◻ El alcance de la auditoría, incluyendo referencia a la legisla-

ción, regulaciones, NIA y otros pronunciamientos de organis-
mos profesionales a los que se adhiere el auditor.

◻ Otras partes para quienes se requiere hacer un dictamen (por

ejemplo, un regulador).

Responsabilidades del ◻ Conducir la auditoría de acuerdo con las Normas Internaciona-

auditor les de Auditoría (NIA).

◻ El hecho de que, por las limitaciones inherentes a la

auditoría y por las limitaciones inherentes al control
interno, haya un ries- go inevitable de que puedan no
detectarse algunas incorrec- ciones materiales, incluso
aunque la auditoría se plani que y se ejecute
adecuadamente de conformidad con las NIA.
Responsabilidades de ◻ La preparación el de los estados nancieros, de acuerdo
la Dirección con el marco de referencia nanciero aplicable y el diseño e
im- plementación del control interno, que determine es
necesario para permitir la preparación de estados
nancieros que estén libres de incorrecciones materiales
debidas a fraude o error.

◻ Aceptar los términos del encargo según se expone en la

carta de encargo.

◻ Dar acceso ilimitado a personas dentro de la entidad.

◻ Con rmar la expectativa del auditor de recibir la con rma-

ción escrita de la Dirección de las manifestaciones
realizadas a nuestra atención en relación con las
manifestaciones hechas en conexión con la auditoría.

◻ Consentimiento de la Dirección de informar al auditor

hechos que puedan afectar los estados nancieros, de los
que pueda tener conocimiento la Dirección por el periodo
de la fecha del dictamen del auditor a la fecha en que se
emiten los estados
nancieros.
A continuación se exponen otros asuntos que pudieran incluirse en la carta de encargo.
Anexo 4.4-2

Términos Descripción
Cómo se planeará la Tratar arreglos respecto de:
auditoría, cualquier res-
tricción, obligaciones y ◻ La planeación y encargo de la auditoría, incluyendo la
arreglos de honorarios com- posición del equipo de auditoría y detalles de qué
borrador (en su caso) de estados nancieros u otros
papeles de en- cargo debe preparar el cliente, junto
con las fechas en que los requiere el auditor;

◻ Involucramiento de otros auditores y expertos;

◻ Involucramiento del auditor predecesor si lo hay,

respecto de los saldos iniciales; y

◻ Otros asuntos:

◻ Cualesquiera restricciones a la responsabilidad del au-

ditor cuando exista esa posibilidad;

◻ La base en que se calculan los honorarios y cualquier

arreglo de facturación,

◻ Cualesquier obligaciones de la rma de proporcionar

papeles de encargo a otras partes, y

◻ Referencia a acuerdos adicionales entre el auditor y el

cliente, u otras cartas o reportes que el auditor espera
emitir al cliente.
El cliente debe con rmar los términos del encargo obtenien-
do copia de la carta de encargo.

Actualización de la carta de encargo

Cuando no ha habido cambios, se requiere que el auditor evalúe si hay necesidad de recordar a la entidad los
términos existentes del encargo de auditoría. Los términos del encargo pueden recon rmarse en el momen-
to de volver a nombrar al auditor sin necesidad de obtener una nueva carta cada año.
Se requiere revisar la carta de encargo cuando cambian las circunstancias. Los asuntos que pueden
constituir un cambio en las circunstancias incluyen:

◻ Cualquier término modi cado o especial del encargo de auditoría;

◻ Un cambio reciente en la alta Dirección;
◻ Un cambio signi cativo en la propiedad;
Un cambio signi cativo en la naturaleza o dimensión de la actividad de la entidad;
◻
Un cambio en los requerimientos legales o reglamentarios;
◻ Un cambio en el marco de información nanciera adoptado para la preparación de los estados nancieros;

◻ Un cambio en otros requisitos de información; y

◻ Alguna indicación de que la Dirección malentiende el objetivo y alcance de la auditoría.

Un cambio en los términos del encargo de auditoría

Si la Dirección solicita cambios a los términos del encargo de auditoría, el auditor debe considerar si hay
jus- ti cación razonable para la petición y las implicaciones en el alcance del encargo de auditoría. Una
justi ca- ción razonable podría incluir un cambio en las circunstancias del cliente o un malentendido de la
naturaleza del servicio original solicitado.
Un cambio no sería razonable si es motivado por problemas surgidos durante la auditoría. Esto podría
refe- rirse a información de auditoría que no soporte las manifestaciones de la Dirección, incapacidad de
obtener cierta información de auditoría (que efectivamente limitaría el alcance de la auditoría), o
evidencia que por otra parte no sea satisfactoria. Un ejemplo podría ser cuando el auditor no puede
obtener su ciente y apro- piada evidencia de auditoría respecto de saldos de inventarios, y la entidad pide
que el encargo de auditoría se cambie a un encargo de revisión para evitar una opinión con salvedades o
una abstención de opinión.
Si el cambio en términos es razonable, debe obtenerse una carta de encargo revisada u otra forma adecuada
de acuerdo escrito. Sin embargo, si el auditor no puede estar de acuerdo con el cambio de términos propues-
to y la Dirección no le permite continuar con el encargo de auditoría original, se requiere que el auditor:

◻ Se retire del encargo de auditoría cuando sea posible bajo la ley o regulación; y
◻ Determine si hay alguna obligación, ya sea contractual o de otro tipo, de reportar las circunstancias a
otras partes, como los encargados del gobierno de la entidad, dueños o reguladores.

4.5 Caso de Estudio– Aceptación y continuación del cliente

Para detalles de los casos de estudios, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los casos de estudio.
Suponiendo que se trate de un encargo de auditoría en marcha, el socio o gerente Senior de la rma de
auditoría debe hacer algunas investigaciones para identi car y valorar cualquier factor de riesgo nuevo o
revisado que sea relevante para decidir si continuar con el encargo de auditoría. Incluir preguntas como las
siguientes.
Caso de estudio A—Dephta Furniture, Inc.
Aceptación y continuación del cliente
Podría utilizarse un cuestionario como el siguiente:

◻ ¿Se han cumplido las condiciones previas a la Los estados nancieros de Dephta los preparará la Di-
au- ditoría? rección con el uso de NIIF.
La carta de encargo se ha rmado y la Dirección ha re-
conocido su responsabilidad de:

◻ Hacer disponible toda la información que se solicite.

◻ Dar acceso ilimitado al personal.
◻ Diseñar e implementar los controles internos
que determine necesarios la Dirección para
permitir la preparación de estados nancieros que
estén libres de incorrecciones materiales, ya sea
debido a fraude o error.

◻ ¿Se han seguido los requisitos de aceptación/ Sí. Referirse a políticas XX y YY de nuestro manual de
continuación del manual de control de CC (Control de Calidad).
calidad de la rma?

◻ ¿Algún cambio en los términos de referencia No.

o requisitos para el encargo de auditoría?

◻ ¿Algún problema de independencia o con ic- El único asunto que se identi có fue que alguien de
to de interés? Considerar: relaciones nuestro personal compró muebles de recámara a
familiares/ personales con gente clave del Dephta; que pagó a precio de catálogo. Este
incidente no se considera una amenaza a nuestra
cliente, servicios diferentes de auditoría independencia.
como contabilidad, inte- reses nancieros y
otras relaciones de negocios.
◻ ¿Alguna circunstancia que pudiera poner en No. Sin embargo, Pavin, (hija del asesor de negocios
duda sobre integridad de los dueños del del cliente) recibió algo de publicidad negativa en
negocio? Considerar convicciones, julio. Era asesora en un negocio de terrenos donde
funcionarios del gobierno fueron acusados de recibir
procedimientos/ sanciones regulatorias, sobornos de los desarrolladores. Este asunto se ha
sospecha o con rmación de actos ilegales o anotado también en nuestra lista de factores de
de fraude, investigaciones po- liciales y riesgo para la auditoría.
cualquiera publicidad negativa.
◻ ¿Existen áreas donde sea necesario un Usaremos a David (que es especialista del área de TI)
conoci- miento especializado? para revisar controles sobre las ventas por Internet.
 ◻ ¿Tiene la rma la capacidad en tiempo, compe- Sí. Ver presupuesto planeado.
tencias y recursos para completar el encargo de
acuerdo con normas profesionales y de la rma?

◻ ¿Hay asuntos identi cados en auditorías Necesidad de revisar los controles generales de TI
previas y en otros encargos para esta entidad a la luz de la decisión de aceptar ventas por
que nece- siten tratarse? Internet.

◻ ¿Hay alguna nueva circunstancia que No. La Dirección tiene una buena actitud hacia el
incremen- te nuestro riesgo del encargo? con- trol interno.

◻ ¿Puede el cliente seguir pagando nuestros Sí.

honorarios?

Conclusión
Valoración general del riesgo del encargo = Bajo
Debemos continuar con este cliente.

Sang Jun Lee

Los términos del encargo de auditoría deben incluirse en una carta como la siguiente.

15 de octubre de 20X2
Mr. Suraj Dephta, Director Administrativo
Dephta Furniture, Inc.
2255 West Street
North Cabetown
United Territories
123-50214

Estimado Sr. Dephta:

Han solicitado ustedes que auditemos los estados nancieros de Dephta Furniture, Inc, que com-
prenden el balance de situación al 31 de diciembre de 20X2, y el estado de resultados, el estado de
cambios en el patrimonio neto y el estado de ujos de efectivo correspondientes al periodo
termina- do en esa fecha y un resumen de las políticas contables importantes y otra información
explicativa. Nos complace con rmarle mediante esta carta que aceptamos el encargo de auditoría y
que com- prendemos su contenido. Realizaremos nuestra auditoría con el objetivo de expresar
nuestra opinión sobre los estados nancieros.
Nuestras responsabilidades
Llevaremos a cabo nuestra auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría
(NIA). Dichas normas exigen que cumplamos con los requerimientos de ética así como que plani -
quemos y ejecutemos la auditoría con el n de obtener seguridad razonable de que los estados -
nancieros están libres de incorrección material. Una auditoría conlleva la aplicación de
procedimien- tos para obtener evidencia de auditoría sobre los importes y la información revelada
en los estados nancieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor,
incluida la valoración de los riesgos de incorrección material en los estados nancieros, debida a
fraude o error. Una audi- toría también incluye la valoración de lo apropiado de las contables
aplicadas y de la razonabilidad de las estimaciones contables realizadas por la Dirección, así como
la valoración de la presentación global de los estados nancieros.

Debido a las limitaciones inherentes a la auditoría, junto con las limitaciones inherentes al
control interno, existe un riesgo inevitable de que puedan no detectarse incorrecciones
materiales, aun cuando la auditoría se plani que y se ejecute adecuadamente de conformidad
con las NIA.
Al efectuar nuestras valoraciones del riesgo, tenemos en cuenta el control interno relevante para
la preparación de los estados nancieros por parte de la entidad con el n de diseñar
procedimientos de auditoría que sean adecuados en función de las circunstancias, y no con la
nalidad de expresar una opinión sobre la e cacia del control interno de la entidad. No obstante, les
comunicaremos por escrito cualquier de ciencia signi cativa en el control interno relevante para la
auditoría de los esta- dos nancieros, durante la auditoría.
A menos que se encuentren di cultades no previstas, nuestro dictamen será básicamente en la
si- guiente forma:
[No se ha reproducido la forma y contenido del dictamen del auditor.]
La forma y contenido de nuestro dictamen puede necesitar modi carse a la luz de nuestros resulta-
dos de auditoría.
Responsabilidad de la Dirección
Realizaremos la auditoría partiendo de la premisa de que la Dirección y, cuando proceda, los respon-
sables del gobierno de la entidad reconocen y comprenden que son responsables:

(a) Por la preparación y presentación el de los estados nancieros de conformidad con las Normas
Internacionales de Información Financiera;

(b) Por el control interno que la Dirección considere necesario para permitir la preparación de
estados nancieros libres de incorrección material, debida a fraude o error; y

(c) Proporcionarnos:

(i) Acceso a toda información de que tenga conocimiento y que sea relevante para la
preparación de los estados nancieros, tal como registros, documentación y otro material;

(ii) Información adicional que podamos solicitar a ustedes para nes de la auditoría; y

(iii) Acceso sin restricción a personas de dentro de la entidad de quienes determinemos que es
necesario obtener evidencia de auditoría.
Como parte de nuestro proceso de auditoría, solicitaremos a la Dirección y, cuando proceda, a los
responsables del gobierno de la entidad, con rmación escrita de las manifestaciones realizadas a
nuestra atención en relación con la auditoría.
Esperamos contar con la plena colaboración de sus empleados durante nuestra auditoría.
Honorarios
Nuestros honorarios, que se facturarán conforme avance el encargo, se basan en el tiempo
requerido por las personas asignadas al encargo de auditoría más los gastos reembolsables. Las
cuotas profe- sionales por hora varían de acuerdo con el grado de responsabilidad implicado en la
experiencia y competencias que se requieran.
Esta carta tendrá efecto para periodos futuros a menos que se cancele, modi que o sustituya.
Favor de rmar y devolver copia anexa de esta carta para indicar que es conforme a su
entendimien- to de los arreglos para nuestra auditoría de los estados nancieros.

Atentamente,

Sang Jun Lee

Jamel, Woodwind & Wing, LLP
Acuse de recibo en nombre de Dephta Furniture, Inc.

Suraj Dephta
Director Administrativo
1 de noviembre de 20X2
Caso de estudio B—Kumar & Co.
Aceptación y continuación del cliente
Suponiendo que este sea un encargo de auditoría recurrente, las investigaciones para identi car y valorar
cualquier factor de riesgo nuevo o revisado pudieran documentarse en un memo como sigue:

Memo de Continuación del cliente—Kumar & Co.

15 de octubre de 20X2
Conversamos con el cliente, Raj Kumar, el 15 de septiembre de 20X2, para determinar si debiéramos
aceptar este encargo de auditoría.
Asuntos que surgieron:

◻ Raj requiere una opinión de auditoría sobre los estados nancieros de Kumar & Co, usando NIF.

◻ No identi camos ninguna amenaza a nuestra independencia.

◻ No sucedió nada nuevo que pudiera despertar preocupación sobre la integridad del dueño.

◻ Las operaciones son similares a las del periodo anterior, aunque la ausencia de Raj en las
opera- ciones diarias crea la oportunidad que se cometa fraude. Deberemos considerar el
aumento de nuestros procedimientos sustantivos este año para enfrentar los riesgos
potenciales de fraude.

◻ No es necesario un especialista adicional, y pueden realizar la auditoría las mismas personas

que en el último periodo.
Existen dos posibles inquietudes en este periodo:

◻ La compañía ha sufrido una caída en la demanda de productos por parte de su principal

cliente, Dephta.

◻ Raj ha desviado mucha de su atención por asuntos personales de familia. Durante nuestra au-
ditoría, debemos garantizar que los libros y registros se han mantenido al día y que no se ha
producido ningún error. Esto también podría crear un riesgo de fraude.
Valoración general del riesgo del encargo =
Moderado. Aceptaremos este encargo por el
presente periodo.

Sang Jun Lee

Los términos del encargo deben incluirse en una carta que sería similar al ejemplo del caso de estudio A:
Dephta Furniture, Inc.
8.Estrategia global de auditoría

Contenido del capítulo NIA relevante

Esquema de las etapas implicadas en el desarrollo de la plani 300
cación y estrategia global del encargo de auditoría.

Anexo 5.0-
1
Actividad Propósito Documentación1

Decidir si aceptar el Lista de factores de riesgo

actividades preliminares encargo de auditoría Independencia
Carta de encargo
del encargo

Desarrollar una
Materialidad
Plani cación de la estrategia global
Discusiones con los miembros
auditoría de auditoría y plan
del equipo de auditoría
de auditoría2
Estrategia global de la auditoría

Notas:
1. Referirse a NIA 230 para una lista más completa de documentación requerida.
2. La planeación (NIA 300) en un proceso con rmo e iterativo durante la auditoría.

Párrafo # Objetivo(s) NIA

300.4 El objetivo del auditor es plani car la auditoría con el n de que sea
realiza- da de manera e caz.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de las NIA

300.5 El socio del encargo y otros miembros clave del equipo del encargo
parti- ciparán en la plani cación de la auditoría, incluida la plani cación
y la par- ticipación en la discusión entre los miembros del equipo del
encargo. (Ref: apartado A4)

300.7 El auditor establecerá una estrategia global de auditoría que determine

el alcance, el momento de realización y la dirección de la auditoría, y
que guíe el desarrollo del plan de auditoría.

300.8 Para establecer la estrategia global de auditoría, el auditor:

(a) Identi cará las características del encargo que de nen su alcance;

(b) Determinará los objetivos del encargo en relación con los informes a
emitir, con el n de plani car el momento de realización de la
auditoría y la naturaleza de las comunicaciones requeridas;

(c) Considerará los factores que, según el juicio profesional del auditor,
sean signi cativos para la dirección de las tareas del equipo del
encargo;

(d) Considerará los resultados de las actividades preliminares del encargo y,

en su caso, si es relevante el conocimiento obtenido en otros encargos
realizados para la entidad por el socio del encargo; y

(e) Determinará la naturaleza, el momento de empleo y la extensión de los

recursos necesarios para realizar el encargo. (Ref: apartados A8-A11)

300.9 El auditor desarrollará un plan de auditoría, el cual incluirá una descripción

de:

(a) La naturaleza, el momento de realización y la extensión de los

procedi- mientos plani cados para la valoración del riesgo, como
determina la NIA 315;

(b) La naturaleza, el momento de realización y la extensión de

procedimien- tos de auditoría posteriores plani cados relativos a las
a rmaciones, tal como establece la NIA 330;

(c) Otros procedimientos de auditoría plani cados, cuya realización se

re- quiere para que el encargo se desarrolle conforme con las NIA.
(Ref: apar- tado A12)
300.10 El auditor actualizará y cambiará cuando sea necesaria en el transcurso
de la auditoría la estrategia global de auditoría y el plan de auditoría.
(Ref: apartado A13)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de las NIA

300.11 El auditor plani cará la naturaleza, el momento de realización y la exten-
sión de la Dirección y supervisión de los miembros del equipo del
encargo, así como la revisión de su trabajo. (Ref: apartados A14-A15)

200.15 El auditor plani cará y ejecutará la auditoría con escepticismo

profesional, reconociendo que pueden darse circunstancias que
supongan que los estados nancieros contengan incorrecciones
materiales. (Ref: apartados A18-A22)

5.1 Generalidades
La plani cación es importante para asegurar que el encargo se realice en una manera e ciente y efectiva
y que el riesgo de auditoría se ha reducido a un nivel aceptablemente bajo.
La plani cación de la auditoría es una fase continua de la auditoría. Es un proceso continuo e iterativo que
inicia tan pronto naliza la auditoría anterior, y continúa hasta la nalización de la auditoría actual.
En el anexo siguiente se muestran los bene cios de la plani cación de la auditoría.
Anexo 5.1-1

Bene cios de la ◻ Los miembros del equipo aprenden de la experiencia/intuición

plani cación de del socio y de otro personal clave.
auditoría
◻ La participación está correctamente organizada, dotada de
personal y gestión de los mismos.

◻ La experiencia obtenida de encargos de periodos anteriores y

de otros encargos se utiliza de manera apropiada.
◻ Áreas importantes de la auditoría reciben la atención apropiada.

◻ Problemas potenciales se identi can y resuelven a tiempo.

◻ La documentación del archivo de la auditoría se revisa
oportunamente.
◻ Se coordina el encargo desempeñado por terceros (otros
auditores, expertos, etcétera).
Hay dos niveles de cación para la auditoría, como se muestra en seguida.
plani
Anexo 5.1-2

Plani cación de la auditoría

Valoración del riesgoRespuesta al riesgoInformes

Estrategia global de auditoría

Características del encargo
Objetivos del encargo en relación con los informes a emitir Reporte y objetivos
Factores signi cativos y experiencia (materialidad, factores de riesgo, etcétera)
Naturaleza, momento de realización y extensión

Actualizar y cambiar los planes de auditoría cuando sea necesario

Plan detallado de auditoría

Naturaleza, momento de realización y extensión de procedimientos planeados
Procedimientos de valoración del riesgo Procedimientos adicionales de auditoría

Comunicaciones con la dirección y con encargados del gobierno de la entidad

PUNTO A CONSIDERAR
Se dice, a menudo, que una hora que se invierte en la plani cación puede ahorrar cinco horas de
ejecución. Una auditoría bien planeada asegura que el esfuerzo de la auditoría se dirija a tratar las
áreas de alto riesgo, que se eliminen los procedimientos de auditoría innecesarios y que el
personal profesional sepa lo que se espera de ellos.

El desarrollo de la estrategia global de auditoría se inicia con la contratación del encargo y se actualiza con
base en la información obtenida de:

◻ Experiencia previa con la entidad;

◻ Actividades preliminares (aceptación y continuación del cliente);
Discusiones con el cliente sobre cambios desde el último periodo y resultados de operación recientes;

◻ Otros encargos realizados para el cliente durante el periodo;

◻ Discusiones y juntas del equipo profesional de auditoría;
◻ Otras fuentes externas como artículos de periódicos o Internet; y
◻ Nueva información obtenida, procedimientos de auditoría que han fallado o nuevas circunstancias
encon- tradas durante la auditoría, que cambien las estrategias planeadas previamente.
El plan detallado de auditoría comenzará poco después cuando los procedimientos especí cos de
valoración del riesgo se planeen y cuando haya su ciente información sobre valoración de los riesgos para
desarrollar una respuesta de auditoría apropiada. Los requisitos para desarrollar el plan detallado de
auditoría se tratan en el Volumen 2, Capítulo 16.
El tiempo necesario para preparar una estrategia global de auditoría varía en función de:

◻ El tamaño y complejidad de la entidad;

◻ La composición y tamaño del equipo de auditoría. Las auditorías más pequeñas tendrán también
equipos más pequeños, facilitando la plani cación, coordinación y comunicación.

◻ Experiencia previa con la entidad; y

◻ Circunstancias encontradas en el desarrollo de la auditoría.

PUNTO A CONSIDERAR
Las auditorías de pequeñas entidades suelen ser realizadas por equipos de auditoría pe- queños.
Esto hace que sea más fácil la coordinación y comunicación entre los miembros del equipo y que
el desarrollo de la estrategia global de auditoría pueda ser sencillo. La do- cumentación para las
pequeñas entidades puede ser incluida en un breve memorándum que incluya:

Naturaleza del encargo y el momento de realización;

Problemas identi cados en la auditoría que recién nalizó;
Qué ha cambiado en el periodo actual;
Cualquiera revisión que se requiera en la estrategia global de auditoría o en el plan de- tallado de
auditoría; y

Responsabilidades especí cas de cada miembro del equipo de auditoría.

La plani cación para el periodo actual puede comenzar con un breve memorándum prepa- rado al
nal de la auditoría anterior. Sin embargo, el documento necesita actualizarse para el periodo
actual basado en discusiones con el gerente-dueño y los resultados de las reu- niones del equipo
de auditoría.
5.2 Desarrollo de la estrategia global de auditoría
La estrategia global de auditoría es un registro de las decisiones clave que se considera necesario para
pla- ni car adecuadamente la auditoría y para comunicar asuntos importantes para el equipo del
encargo. En la estrategia se documentarán las decisiones derivadas de llevar los pasos de la plani cación
que se exponen en el siguiente anexo. Tenga en cuenta que los detalles especí cos de la valoración de
riesgos y los procedi- mientos de auditoría que se deban llevar a cabo deben documentarse en el plan
detallado de la auditoría.
Anexo 5.2-1

Pasos básicos Descripción

El inicio ◻ Realizar actividades preliminares (aceptación/continuación del cliente y
estable- cer los términos del encargo).

◻ Compilar información relevante sobre la entidad como resultados de operación

ac- tuales, resultados de encargos previos y cambios importantes en el periodo
actual.

◻ Asignar empleados al encargo, incluyendo, donde sea aplicable, el revisor de

con- trol de calidad del encargo y los expertos que se requieran.

◻ Programar la junta del equipo de auditoría (incluyendo al socio del encargo)

para discutir la susceptibilidad de incorrecciones materiales (incluyendo
fraude) en los estados nancieros.

◻ Determinar los plazos apropiados (fechas) de cuando se llevarán a cabo cada

as- pecto de la labor de auditoría (conteo de inventarios, procedimientos de
valora- ción del riesgo, con rmaciones externas, visita de nal del periodo y
reuniones para analizar los resultados de la auditoría).
Valoración ◻ Determinar la materialidad para los estados nancieros como un todo, y la
de riesgos y mate- rialidad en la ejecución del encargo.
respuestas
◻ Determinar la naturaleza, momento de realización y extensión de los procedi-
mientos de valoración del riesgo requeridos y quién los realizará.

◻ Cuando el riesgo se ha valorado a nivel de estado nanciero, desarrollar una

res- puesta general apropiada (referirse al Volumen 1, Capítulo 9). También
incluye el impacto en los procedimientos adicionales de auditoría que se van
a llevar a cabo.

◻ Comunicar a los encargados del gobierno de la entidad una visión general de

la extensión plani cada y el momento de realización de la auditoría.

◻ Actualizar y cambiar la estrategia y plan de auditoría según sea necesario, a la

luz de nuevas circunstancias.
Cuando los riesgos de incorrecciones materiales se han identi cado y evaluado, puede completarse la
estra- tegia global (incluyendo tiempo, personal asignado y supervisión), y desarrollar el plan detallado de
la audi- toría. El plan detallado establece los procedimientos de auditoría que se requieren al nivel de a
rmación que respondan a los riesgos identi cados y valorados.
Al comenzar el encargo, los cambios pueden ser necesarios a la estrategia global y al plan detallado para
responder a nuevas circunstancias, conclusiones de auditoría y otra información obtenida. Cualquier
cambio debe documentarse junto con las razones en la documentación de la auditoría, tal como la
estrategia global de auditoría o plan de auditoría.
La estrategia global documenta asuntos relevantes como los que se listan en seguida.
Anexo 5.2-2

Documento Descripción
Características del ◻ El marco de información nanciera que se utilizará.
encargo
◻ Informes adicionales necesarios, tales como los requisitos nancieros y especí cos
de la industria (de reguladores, etcétera).

◻ Necesidad de conocimientos especializados o experiencia en áreas de

auditorías complejas, especí cas y de alto riesgo.

◻ Evidencia que se requiere de las organizaciones de servicios.

◻ Uso de evidencia obtenida en auditorías anteriores (como procedimientos de

valo- ración del riesgo y pruebas de controles).

◻ Efecto de la tecnología de la información sobre los procedimientos de

auditoría (disponibilidad de datos) y el uso de técnicas con ayuda de
computadora.

◻ Necesidad de introducir alguna impredecibilidad al resultado de los

procedimien- tos de auditoría.

◻ Disponibilidad del personal y datos de la entidad.

Objetivos de ◻ Calendario de la entidad para la presentación de informes;
información
◻ Calendario de reuniones con la Dirección y los encargados del gobierno de la
enti- dad para discutir:

◻ La naturaleza, momento de realización y extensión del encargo de

auditoría. Esto podría incluir fechas para conteos de inventarios, con
rmaciones externas y procedimientos intermedios y otros que se
requieran,

◻ Estatus del encargo de la auditoría durante el transcurso del encargo, y

◻ El informe del auditor y otras comunicaciones como cartas de encargo.

◻ Calendario de reuniones/comunicaciones entre miembros del equipo de la

audi- toría para discutir:

◻ Factores de riesgo de la entidad (negocios y fraude),

◻ Naturaleza, momento de realización y extensión del encargo a realizar,

◻ Revisión del encargo realizado, y

◻ Otras comunicaciones con terceros.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Documento Descripción
Factores ◻ Materialidad (general, áreas individuales de estados nancieros, y materialidad del
signi encargo);
cativos
◻ Identi cación preliminar de áreas en la que puede haber un riesgo mayor de
inco- rrección material;

◻ Identi cación preliminar de:

◻ Clases de transacciones, saldos de balance e información a revelar de

materialidad, y

◻ Áreas donde pueda haber un riesgo mayor de incorrección material.

◻ Cómo se recordará a los miembros del equipo que mantengan una mente
inquisitiva y que ejerzan el escepticismo profesional al reunir y valorar evidencia
de auditoría.

◻ Resultados relevantes de auditorías anteriores, incluyendo de ciencias del

control identi cadas y las medidas tomadas por la Dirección para abordarlas.

◻ Discusiones con personal de la rma que proporciona otros servicios a la

entidad.

◻ Evidencia del compromiso de la Dirección hacia el control interno y la

importancia concedida al control interno en toda la entidad para el buen
funcionamiento del negocio.

◻ El volumen de las transacciones, que puede determinar si resulta más e ciente

para el auditor con ar en el control interno.
Cambios y ◻ Los cambios signi cativos que afecten a la entidad, incluidos los cambios en las
desarrollos tecnologías de la información y en los procesos de negocio, los cambios de
signi
cativos miem- bros clave de la Dirección y las adquisiciones, fusiones y
desinversiones.

◻ Los cambios signi cativos en el sector, tales como cambios en su regulación y

nue- vos requerimientos de información.

◻ Los cambios signi cativos en el marco de información nanciera, por ejemplo,

en las normas contables.

◻ Otros cambios pertinentes signi cativos, como los cambios en el entorno legal
que afecten a la entidad.
Naturaleza, ◻ La selección del equipo del encargo (incluido, si fuera necesario, el revisor de
momento de con- trol de calidad del encargo).
realización, y
extensión de los ◻ La asignación del encargo de auditoría a los miembros del equipo, incluida la
recursos
asig- nación de miembros del equipo con la experiencia adecuada a las áreas
en las que puede haber mayores riesgos de incorrección material.
◻ La elaboración del presupuesto del encargo, incluida la valoración del tiempo
que debe destinarse a las áreas en las que pueden existir mayores riesgos de
incorrec- ción material.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Si la entidad tiene componentes (como subsidiarias o divisiones de operación), debe hacerse referencia a
las consideraciones adicionales de plani cación expuestas en el Apéndice a la NIA 300 y a los requisitos de
la NIA 600.
Para pequeñas entidades, un memorando breve y adecuado puede servir de estrategia documentada para
la auditoría de una entidad de pequeña dimensión. Por lo que respecta al plan de auditoría, los programas
de auditoría estándar o los listados de comprobaciones que se elaboran sobre la hipótesis de un número
redu- cido de actividades de control relevantes, lo que es probable en una entidad de pequeña dimensión,
pueden utilizarse siempre que se adapten a las circunstancias del encargo, incluidas las valoraciones del
riesgo por parte del auditor.

5.3 Comunicación del plan de auditoríaa la Dirección y a los encargados del gobierno de la entidad

Párrafo # Extractos relevantes de la NIA

260.15 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad una
descripción general del alcance y del momento de realización de la auditoría, plani
cados. (Ref: apartados A11-A15)

Un diálogo continuo y bidireccional, con la Dirección y con los encargados del gobierno de la entidad pue-
de desempeñar un papel importante en el proceso de plani cación de la auditoría. La buena
comunicación respecto del alcance previsto y el momento de realización de la auditoría puede ayudar a la
Dirección y a los encargados del gobierno de la entidad para:

◻ Comprender las consecuencias de la labor del auditor;

◻ Discutir cuestiones de riesgo y el concepto de materialidad con el auditor; e

◻ Identi car las áreas en las que podrán solicitar al auditor realizar procedimientos adicionales.
Este diálogo también puede ayudar al auditor para el desarrollo de un mejor entendimiento de la
entidad y su entorno.
Tenga cuidado, sin embargo, de no poner en peligro la efectividad de la auditoría. Por ejemplo, comunicar
la naturaleza exacta y el momento de realización de los procedimientos detallados de auditoría puede
reducir la efectividad de esos procedimientos al hacerlos demasiado predecibles.
Los asuntos que puede considerar el auditor para comunicar incluyen:

◻ Cómo propone el auditor tratar los riesgos importantes de incorrección material, ya sea debida a fraude o a error;

◻ El enfoque del auditor sobre el control interno que sea relevante a la auditoría; y

◻ La aplicación de la materialidad en el contexto de una auditoría.

Otras cuestiones de plani cación que pueden ser apropiados discutir, incluyen:

◻ Los puntos de vista de los encargados del gobierno de la entidad sobre:

◻ La asignación de responsabilidades entre los encargados del gobierno de la entidad y la Dirección,

◻ Los objetivos y las estrategias de la entidad, y los riesgos del negocio relacionados que puedan dar
como resultado incorrecciones materiales,
 [ Asuntos que los encargados del gobierno de la entidad consideren que justi can atención particular
durante la auditoría, y cualquier área donde soliciten que se realicen procedimientos adicionales,

◻ Comunicaciones importantes con los reguladores; y

◻ Otros asuntos que los encargados del gobierno de la entidad consideran pueden in uir en la
auditoría de los estados nancieros.

◻ Las actitudes, conciencia y acciones de los encargados del gobierno de la entidad sobre:
[ El control interno de la entidad y su importancia en la entidad, incluyendo cómo los encargados del
gobierno de la entidad supervisan la e cacia del control interno, y

[ La detección o la posibilidad de fraude;

◻ Las acciones de los responsables del gobierno de la entidad en respuesta a la evolución de las normas
con- tables, prácticas de gobierno de la entidad y otros asuntos conexos, y

◻ Las respuestas de los responsables del gobierno de la entidad a comunicaciones anteriores con el auditor.
Nota: Esta comunicación en dos vías no cambia la responsabilidad del auditor para establecer la estrategia
global de auditoría y el plan de auditoría, incluyendo la naturaleza, el momento de realización y la
ex- tensión de los procedimientos necesarios para obtener su ciente evidencia apropiada de
auditoría.
Otras cuestiones deben comunicarse por ley o reglamentación, por acuerdo con la entidad, o por
requisitos adicionales aplicables al encargo. También, tomar nota que la NIA 265 establece los requisitos
para comuni- car las de ciencias signi cativas identi cadas en el control interno.

5.4 Documentación

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

300.12 El auditor incluirá en la documentación de auditoría:6

(a) la estrategia global de auditoría;

(b) el plan de auditoría; y

(c) cualquier cambio signi cativo realizado durante el encargo de auditoría en la estrategia
global de auditoría o en el plan de auditoría, así como los motivos de dichos cambios.
(Ref: apartados A16-A19)

La estrategia global de auditoría y el plan detallado de auditoría, incluyendo detalles de los cambios
impor- tantes realizados durante el encargo de auditoría, deben documentarse. El auditor puede utilizar
un memo- rándum, programas de auditoría estándar, o listas de veri cación de nalización de la auditoría, a
la medida como se necesite para re ejar las circunstancias particulares del encargo.
5.5 Casos de estudio –La estrategia global de la auditoría
Para detalles de los casos de estudio, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los casos de estudio.
Una vez que se ha tomado la decisión de continuar con la auditoría, el siguiente paso es desarrollar o actua-
lizar la estrategia global de auditoría para llevar a cabo el encargo. Esto puede ser documentado por algún
tipo de lista de veri cación o un breve memorándum estructurado de plani cación (véase el anterior punto
a considerar) como los ejemplos siguientes.
Caso de estudio A—Dephta Furniture, Inc.

Dephta Furniture, Inc.

Memorandum de estrategia global
Periodo terminado el 31 de diciembre de 20X2
Alcance
El alcance de la auditoría no ha cambiado este periodo. La auditoría debe cumplir con la NIA y el marco
de referencia de contabilidad de las NIIF. No ha habido cambios en NIIF que afecten a Dephta este año.
Cambios en la entidad
Dephta está planeando llevar a cabo ventas en monedas extranjeras.
Las ventas por Internet están también aumentando y las capacidades de TI de Dephta se ampliarán.
Dephta está ahora poniendo a la venta a Franjawa Merchandising. Esta compañía es reconocida por
reducir los márgenes de utilidad de los proveedores a cambio de otorgarles grandes pedidos. También
este cliente requiere a sus proveedores mantener inventarios adicionales de algunos productos para ser
entregados de inmediato cuando se requieran.
Riesgo
Nuestra valoración del riesgo a nivel de los estados nancieros es nivel bajo (referirse al papel de encargo ref.
#). La Dirección no es particularmente so sticada pero existe un fuerte compromiso a la competencia; ha
introducido un código de ética y, en general, tienen una actitud positiva hacia el control interno.
Estrategia global

◻ La materialidad para los estados nancieros en su conjunto será incrementada de 8,000 a 10,000 du-
rante este periodo para re ejar el crecimiento en ventas y la rentabilidad durante el último periodo.
Bo- nos de la Dirección por aproximadamente 70,000 fueron adicionados a la utilidad para calcular la
ma- terialidad para los estados nancieros en su conjunto [referirse a papel de encargo sobre
determinación de materialidad, Volumen 2, Capítulo 6]. La materialidad del encargo (basada en
nuestra valoración del riesgo de auditoría) sea sido establecida a 7,000 , excepto para ciertos saldos
de balance que se describe en papel de encargo ref. #.

◻ Uso del mismo personal de supervisión del periodo anterior y llevar a cabo el encargo en las mismas fechas.

◻ Llevar a cabo nuestros procedimientos de valoración del riesgo al nal de agosto. No existen en el
presen- te planes para cambiar ningún sistema.

◻ En nuestra junta de planeación que se llevará a cabo el 15 de noviembre, necesitamos:

◻ Considerar la susceptibilidad de los estados nancieros al fraude,

 ◻ Enfatizar el uso de escepticismo profesional por nuestro personal,

◻ Identi car escenarios de fraude por empleados y Dirección, y

◻ Concentrarnos en la identi cación de transacciones con partes vinculadas que han crecido y han
amentado nuestras pruebas.

◻ Presenciar los inventarios físicos al nal del periodo. No existen procedimientos de control de
inventarios perpetuos.

◻ Usar a David (quien tiene el conocimiento de los sistemas de TI) para identi car los riesgos de incorrec-
ción material relativas a las ventas de Internet y en su caso, si existen controles internos relevantes
para mitigar dichos riesgos. Él también valorará los controles generales de TI.
( rmado) Socio de la auditoría: Sang Jun Lee
Fecha: 20 de octubre de 20X2
Caso de estudio B—Kumar & Co.

Kumar & Co.

Memo de estrategia global
Periodo terminado el 31 de diciembre de 20X2
Alcance

◻ Desempeñar la auditoría legal.

◻ La Dirección quiere utilizar NIIF.

Riesgo

◻ Para estados nancieros el nivel es moderado (referirse a papel de encargo (PT) ref. #).
Cambios

◻ Una disminución de las ventas debido a la menor cantidad de órdenes de Dephta.

◻ Podría conducir a vender productos terminados defectuosos y devoluciones de ventas.

◻ Raj no está tan activamente en la empresa como en el periodo anterior, lo que podría aumentar el
riesgo de fraude.

◻ Nuevos nanciamientos, lo que dio lugar a nuevos convenios bancarios.

Estrategia global

◻ La materialidad para los estados nancieros como un todo se redujo de 3,000 a 2,500 debido al descen-
so de ventas y rentabilidad. La materialidad del encargo (con base en nuestra valoración del riesgo) se ha
jado en 1,800 , excepto por ciertos saldos de balance según se describe en PT ref. #.

◻ Utilizar el mismo personal que en el último periodo para continuidad y e ciencia de la auditoría.

◻ Realizar procedimientos de valoración del riesgo a nales de diciembre.

◻ En nuestra junta de plani cación con el equipo, que se celebrará el 30 de noviembre, necesitamos:

◻ Considerar la susceptibilidad de los estados nancieros a fraude,

◻ Discutir el potencial de fraude de empleados y desinterés de la Dirección. La contadora parece dis-

gustada y puede tener motivación y oportunidad, ya que Raj no ha estado tan involucrado en la
revisión de los estados nancieros como lo hacía en el pasado, y

◻ Centrarse en el aumento de transacciones con partes vinculadas con Dephta.

◻ Presenciar los inventarios físicos de nal del periodo.

◻ Aumentar nuestras pruebas con respecto a las operaciones con partes vinculadas.
( rmado) Socio de la auditoría: Sang Jun Lee
Fecha: 20 de octubre de 20X2
9.Determinación y utilización de la materialidad

Contenido del Capítulo NIA relevantes

Determinación y uso de la materialidad en un encargo de auditoría. 320, 450

Anexo 6.0-
1
Actividad Propósito Documentación1

Llevar a cabo las Decidir si se acepta Lista de factores de

actividadespreliminare el encargo riesgo Independencia
s Carta de encargo
del
encargo

Desarrollar una Materialidad

estrategia global de Discusiones con el equipo de
Plani cación auditoría y un plan auditoría
de la auditoría de auditoría2 Estrategia global de
auditoría

Notas:
1. Referirse a NIA 230 para una lista más completa de documentación requerida.
2. La plani cación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditoría.

Anexo 6.0-2
Materialidad “global”
(para los estados nancieros tomados en su
Nivel de conjunto)
estado Determinar materialidad global
nanciero

Materialidad “especí ca”

(para áreas particulares de los estados
nancieros)
Cuenta de balance,
clase de Determinación
transacciones y de la materialidad “especí
nivel de ca”
revelaciones
Importe cuantitativo
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Nota: Los términos “materialidad global” y “materialidad especí ca” que se utilizan en el anexo anterior y en
el texto que se muestra a continuación son usados únicamente para propósitos de esta Guía y no son
términos que se utilicen en la NIA. La materialidad global se re ere a los estados nancieros en con-
junto y la materialidad especí ca se relaciona con la materialidad de una clase particular de transac-
ciones, saldos de balance o revelaciones.

Párrafo Objetivo(s) NIA

320.8 El objetivo del auditor es aplicar el concepto de importancia relativa de manera
ade- cuada en la plani cación y ejecución de la auditoría.
450.3 El objetivo del auditor es Valorar:

(a) El efecto en la auditoría de las incorrecciones identi cadas; y

(b) En su caso, el efecto de las incorrecciones no corregidas en los estados

nancieros.

Párrafo Extractos relevantes de NIA

320.9 Para efectos de las NIA, la importancia relativa o materialidad para la ejecu-
ción del trabajo se re ere a la cifra o cifras determinadas por el auditor, por
debajo del nivel de la importancia relativa establecida para los estados nan-
cieros en su conjunto, al objeto de reducir a un nivel adecuadamente bajo la
probabilidad de que la suma de las incorrecciones no corregidas y no detec-
tadas supere la importancia relativa determinada para los estados nancieros
en su conjunto. En su caso, la importancia relativa para la ejecución del
traba- jo también se re ere a la cifra o cifras determinadas por el auditor por
debajo del nivel o niveles de importancia relativa establecidos para
determinados tipos de transacciones, saldos contables o información a
revelar.
320.10 Al establecer la estrategia global de auditoría, el auditor determinará la
im- portancia relativa para los estados nancieros en su conjunto. Si, en
las cir- cunstancias especí cas de la entidad, hubiera algún tipo o tipos
determina- dos de transacciones, saldos contables o información a
revelar que, en caso de contener incorrecciones por importes inferiores
a la importancia relativa para los estados nancieros en su conjunto,
cabría razonablemente prever, que in uyeran en las decisiones
económicas que los usuarios toman basán- dose en los estados
nancieros, el auditor determinará también el nivel o los niveles de
importancia relativa para aplicar a dichos tipos concretos de tran-
sacciones, saldos contables o información a revelar (Ref: apartados A2-
A11)
320.11 El auditor determinará la importancia relativa para la ejecución del
trabajo con el n de valorar los riesgos de incorrección material y de
determinar la naturaleza, el momento de realización y la extensión de
los procedimientos posteriores de auditoría. (Ref: Apartado A12)
 Párrafo Extractos relevantes de NIA
320.12 El auditor revisará la importancia relativa para los estados nancieros en su
conjunto (y, en su caso, el nivel o los niveles de importancia relativa para
de- terminados tipos de transacciones concretas, saldos contables o
información a revelar) en el caso de que disponga, durante la realización
de la auditoría, de información que de haberla tenido inicialmente le
hubiera llevado a de- terminar una cifra (o cifras) diferente. (Ref: Apartado
A13)
320.13 Si el auditor concluye que es adecuada una importancia relativa inferior
a la determinada inicialmente para los estados nancieros en su conjunto
(y, en su caso, el nivel o niveles de importancia relativa para
determinados tipos de transacciones, saldos contables o información a
revelar), determinará si es necesario revisar la importancia relativa para
la ejecución del trabajo, y si la naturaleza, el momento de realización y la
extensión de los procedimientos de auditoría posteriores inicialmente
establecidos siguen siendo adecuados.
320.14 El auditor incluirá en la documentación de auditoría las siguientes cifras y
los factores tenidos en cuenta para su determinación:

(a) importancia relativa para los estados nancieros en su conjunto (véase

el apartado 10);

(b) Cuando resulte aplicable, el nivel o niveles de importancia relativa para

determinados tipos de transacciones, saldos contables o información a re-
velar (véase el apartado 10)

(c) Importancia relativa para la ejecución del trabajo (véase el apartado 11);
y

(d) Cualquier revisión de las cifras establecidas en (a) – (c) a medida que la
auditoría avanza (véanse los apartados 12-13).
450.6 El auditor determinará si es necesario revisar la estrategia global de
auditoría y el plan de auditoría cuando:

(a) La naturaleza de las incorrecciones identi cadas y las circunstancias en las

que se produjeron indican que pueden existir otras incorrecciones que,
su- madas a las incorrecciones acumuladas durante la realización de la
audito- ría, podrían ser materiales; o (Ref: Apartado A4).

(b) La suma de las incorrecciones acumuladas durante la realización de la

au- ditoría se aproxima a la cifra de importancia relativa determinada
de con-
formidad con la NIA 320. (Ref: Apartado A5).

6.1 Generalidades
Las decisiones tomadas por el auditor sobre la materialidad formarán la base de las valoraciones del riesgo
y para la determinación de la extensión de los procedimientos de auditoría requeridos.
Determinar la materialidad es un asunto de juicio profesional. Está basada en la percepción que tenga el
au- ditor de la información nanciera que necesitan los usuarios de los estados nancieros como un grupo. La
materialidad global (que es un término utilizado en esta Guía para resumir la materialidad para los estados
 nancieros en su conjunto) es el importe total de incorrecciones en un estado nanciero, incluyendo omisio-
nes, las cuáles si excedieran la materialidad, podría razonablemente esperarse que in uyan en las
decisiones económicas de los usuarios. La materialidad di ere del riesgo de auditoría, el cual se relaciona
cuando se está publicando una opinión de auditoría inapropiada sobre estados nancieros que contienen
incorrecciones materiales.
Este capítulo trata sobre la determinación de la materialidad global y especí ca, y el uso por parte del
auditor de determinar la materialidad para obtener evidencia de auditoría su ciente y apropiada. La
materialidad es utilizada a través de la auditoría para su plani cación, valoración del riesgo, respuesta al
riesgo y reporte. El Vo- lumen 1, Capítulo 7 de esta Guía contiene información adicional sobre la
materialidad y riesgo de auditoría.
Hay dos niveles de materialidad a considerar: materialidad global, y materialidad
especí be a continuación. ca, como se descri-

Anexo 6.1-1

Descripción
Materialidad global La materialidad para los estados nancieros tomados en su conjunto (mate-
(para los estados rialidad global) está basada en el juicio profesional del auditor como el monto
nan- cieros tomados máximo de una o más incorrecciones que podrían estar incluidos en los
en su conjunto) estados nancieros sin afectar las decisiones económicas tomadas por un
usuario de los mismos. Si el importe de las incorrecciones no corregidas,
individualmente o en su totalidad, es mayor que la materialidad global
establecida para el encargo, sig- ni caría que los estados nancieros son
materialmente erróneos.
La materialidad global está basada en las necesidades comunes de
información nanciera de diversos usuarios como un grupo.
Consecuentemente, el posible efecto de incorrecciones en usuarios especí
cos individuales, cuyas necesidades pueden ser muy diversas no está
considerado.
Materialidad espe- cí En algunos casos, puede existir la necesidad de identi car incorrecciones por
ca (Nivel o niveles de montos menores a la materialidad global, que podrían afectar las decisiones
materialidad para eco- nómicas de los usuarios de los estados nancieros. Esto podría
clases de relacionarse con áreas sensibles como una información a revelar particular
transacciones (por ejemplo, la remu- neración de la Dirección o información especí ca de la
particulares, saldos industria), cumplimiento con la legislación o de ciertos términos en un
de balance o contrato, o transacciones en las cuales están basados los bonos. Estas podrían
información a también relacionarse con la natura- leza de una incorrección potencial.
revelar)

Naturaleza de las incorrecciones

En adición al tamaño de una incorrección, el auditor consideraría la naturaleza de las incorrecciones poten-
ciales y las circunstancias particulares de su ocurrencia cuando evalúe su efecto en los estados nancieros.
Las circunstancias relacionadas a algunas incorrecciones pueden causar que el auditor las evalúe como
materiales, aun si están debajo de la materialidad. Ejemplos de lo anterior podrían incluir actos ilegales, in-
cumplimiento con obligaciones de préstamos y el no cumplimiento con requisitos de reportes estatutarios
o regulatorios. Sin embargo, no se considera práctico diseñar procedimientos de auditoría para detectar
inco- rrecciones que pudieran tener materialidad únicamente por su naturaleza.
Determinación de la materialidad
La determinación de la materialidad es utilizada por el auditor para reducir el riesgo a un nivel bajo
apropia- do de que la acumulación de incorrecciones e incorrecciones no identi cadas excedan la
materialidad para los estados nancieros tomados en conjunto (materialidad global), o los niveles de
materialidad establecidos para clases particulares de transacciones, saldos de balances o revelaciones
(materialidad especí ca).
La determinación de la materialidad del encargo se ja en un importe menor (o importes) a la
materialidad global o especí ca. El objetivo es llevar a cabo el encargo de auditoría que se requeriría por
la materialidad global o especí ca para:

◻ Asegurarse que las incorrecciones menores a la materialidad global o especí ca son detectadas; y
◻ Proporcionar un margen o “colchón” para posibles incorrecciones que no se detecten. Este colchón
está entre la suma total de las incorrecciones detectadas no corregidas y la materialidad global o especí
ca.
Este margen proporciona cierta seguridad al auditor de que las incorrecciones no detectadas junto con las
incorrecciones no corregidas no alcanzaran un valor acumulado que pudiera causar que los estados nancie-
ros fueran materialmente incorrectos.
La determinación de la materialidad del encargo no es un simple cálculo mecánico. Involucra el periodo
del juicio profesional basado en los factores especí cos de riesgo, identi cados, el entendimiento del
auditor de la entidad y cualquier otro asunto que el auditor haya identi cado en auditorías anteriores.
La materialidad del encargo se ja en relación con la materialidad global o la materialidad especí ca. Por
ejemplo, la materialidad especí ca del encargo puede establecerse en un monto menor que la
materialidad global del encargo para probar de gastos de reparación y mantenimiento si existe un riesgo
alto de activos que no estén siendo capitalizados. La determinación de la materialidad especí ca del
encargo también pue- de ser utilizada para llevar a cabo encargo adicional en áreas que pueden ser
sensitivas debido a la naturale- za de incorrecciones potenciales y su ocurrencia más que por su tamaño
monetario,

6.2 Cómo determinar la materialidad

Los siguientes párrafos abordan la determinación y uso de la materialidad global y especí ca.

Materialidad global
La materialidad global está basada en las percepciones del auditor de las necesidades de los usuarios de
los estados nancieros. Los auditores pueden asumir lo siguiente en relación con los usuarios de los
estados - nancieros.
Anexo 6.2-1

Suposiciones
Usuarios de los ◻ Tienen un conocimiento razonable del negocio y de las
estados nancieros actividades económicas y contables;

◻ Tienen interés en estudiar la información en los estados

nancieros con razonable diligencia;

◻ Entienden que los estados nancieros son preparados,

presentados y auditados a niveles de materialidad;

◻ Reconocen las incertidumbres inherentes en la medición de los

im- portes basados en el uso de estimaciones, juicio y la
consideración de eventos futuros; y

◻ Toman decisiones económicas razonables, sobre la base de la

infor- mación en los estados nancieros.

Un umbral de porcentaje numérico (o punto de referencia [benchmark]) es a menudo utilizado como

punto de partida en la determinación. La naturaleza del punto de referencia (benchmark) y el porcentaje
a ser apli- cados están basados en el juicio profesional. Por ejemplo, en un negocio administrado por el
dueño (geren- te-dueño) en donde él toma gran parte de la utilidad antes de impuestos en la forma de
remuneración, un punto de referencia como la utilidad antes de remuneración e impuestos pudiera ser
más relevante.

PUNTO A CONSIDERAR
Para proporcionar alguna consistencia, algunas rmas contables pueden desear establecer algunas guías globales de
rma sobre cómo la materialidad puede ser inicialmente determinada, incluyendo el uso de puntos de referencia
apropiados. Sin embargo, el punto de referencia real a ser utilizado estaría basado en el juico profesional a la luz
de las circunstancias particulares de la entidad. Esto se aplica también para el uso de la determinación de la
materialidad del encargo, la cual es una herramienta esencial usada por el auditor para tratar el riesgo de
incorrección material mediante la detección de incorrecciones que caen por debajo de cierto umbral.
Al identi car el uso de un punto de referencia apropiado el auditor consideraría los asuntos señalados en el
siguiente anexo, y obtener un entendimiento de los puntos de vista y expectativas de la Dirección y de los
encargados del gobierno de la entidad.
Anexo 6.2-2

Suposiciones
Escogiendo el punto de Usuarios
referencia
(benchmark) para Determinar quiénes son los probables usuarios de los estados nancieros.
usar Esto incluiría a los dueños de la entidad (y otros accionistas) y a los
encar- gados del gobierno de la entidad, instituciones nancieras,
franquiciata- rios, principales nanciadores, empleados, clientes,
acreedores, y agencias departamentos gubernamentales.

Expectativas especí cas de los usuarios

Identi car cualquier expectativa especí ca de los usuarios tales como:

◻ Medición o información a revelar de partidas como transacciones

con partes vinculadas, remuneración de la Dirección, y cumplimiento
con le- yes y regulaciones sensibles;

◻ Información a revelar especí ca de la industria tales como costos de

exploración en una compañía minera y costos de investigación en
una compañía de alta tecnología o farmacéutica;

◻ Principales eventos o contingencias. Esto podría incluir información a

re- velar de eventos tales como una adquisición, desinversión,
reestructura- ción, o procedimientos importantes legales en contra de
la entidad; y

◻ La existencia de limitaciones en contratos de préstamos, en

particular en aquellos donde la entidad está cerca de incumplir una
obligación. Si un error pequeño no corregido signi cara que una
obligación ha sido vio- lada, esto podría tener un efecto importante
en los estados nancieros y podría, en el peor de los casos, afectar la
propiedad del uso del supuesto de negocio en marcha en la
preparación de los estados nancieros.

Elementos relevantes de los estados nancieros

¿Cuáles son los principales elementos de los estados nancieros que serán
de interés para los usuarios (por ejemplo, activos, pasivos, capital,
ingresos, y gastos)?

Naturaleza de la entidad
Considerar la naturaleza de la entidad, etapa de la entidad en el ciclo
de vida (crecimiento, maduración, declinación, etcétera) y la
industria y am- biente económico en que la entidad opera.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Suposiciones
Escogiendo el punto de Ajustes requeridos
referencia
(benchmark) para ¿Se requieren de ajustes para “normalizar” la base del punto de referencia?
usar Por ejemplo, la utilidad sobre de operaciones continuas podría ser ajustada
para:
Para usar (continuación)
◻ Partidas de ingreso/gasto inusuales o no recurrentes; y

◻ Partidas tales como bonos a la Dirección, que pueden estar basadas

en utilidades antes del bono o simplemente pagarse para reducir la
utilidad que se deja en la compañía.

Atención principal de los usuarios

¿Qué información en las partidas de los estados nancieros llamarán más la
atención de los usuarios? Por ejemplo, usuarios interesados en:

◻ La valoración del comportamiento nanciero se centrará en las

utilida- des, ingresos, o activos netos; y

◻ Los recursos utilizados para alcanzar ciertas metas o nes se

centrarán en la naturaleza y extensión de los ingresos y
desembolsos.

Financiamiento
¿Cómo se nancia la entidad? Si el nanciamiento es únicamente por deu-
da (más que por aportaciones de capital), los usuarios pueden poner
más énfasis en los activos que están dados en garantía y en cualquier
reclama- ción sobre las utilidades de la entidad.

Volatilidad
¿Qué tan volátil es el punto de referencia (benchmark) propuesto? Por
ejemplo, un punto de referencia basado en utilidades normalmente
puede ser apropiado, pero si la entidad está operando cerca del punto
de equi- librio cada periodo (con utilidades menores o pérdidas) o sus
resultados uctúan en forma importante, este punto de referencia
puede no ser la base de referencia apropiada para determinación de la
materialidad.

Alternativas
¿Es necesario un punto de referencia alternativo para tratar las
circunstan- cias especiales? Puntos de referencia (benchmarks)
alternativos podrían incluir activos circulantes, capital de encargo neto,
activos totales, ingresos totales, utilidad bruta, capital total y ujos de
efectivo de operaciones.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Determinación de la materialidad del encargo

Mientras que la materialidad global y especí ca se establece en relación con las necesidades de los usuarios
de los estados nancieros, la materialidad del encargo se establece en un importe menor. Esto resultará en
mayor encargo de auditoría a desarrollar (incorrecciones menores pueden ser identi cadas) y el riesgo de
auditoría ser reducido a un nivel menor apropiado.
Si la auditoría fue plani cada únicamente para detectar incorrecciones materiales entonces no habría
mar- gen de error para identi car y registrar incorrecciones inmateriales que pudieran existir. Como
resultado, podría ser posible el monto total o individual de incorrecciones materiales cause que los
estados nancieros sean incorrectos en forma material.
La materialidad del encargo está diseñada para:

◻ Asegurarse que las incorrecciones inmateriales menores a la materialidad global o especí ca son detectadas, y

◻ Proporcionar un margen o colchón para posibles incorrecciones no detectadas. Este colchón está entre
las incorrecciones no corregidas pero detectadas en su totalidad y la materialidad global o especí ca.
La determinación de la materialidad del encargo no sería un simple cálculo mecánico, tal como 80% de
la materialidad global. Esta simpli cación ignoraría factores de riesgo especí co que pudieran ser
relevantes para la entidad. Por ejemplo, si existe un alto riesgo de incorrecciones en la valuación del
inventario, la ma- terialidad del encargo podría ser disminuida de modo tal que se realice encargo
adicional para identi car la extensión de las incorrecciones. A la inversa, si el riesgo de incorrecciones en
el saldo de las cuentas por cobrar es valorado como bajo, la materialidad del encargo podría ser
incrementada, lo cual resultaría en un menor encargo de auditoría sustantiva sobre el saldo.
La materialidad del encargo requiere que el auditor ejerza su juicio profesional y es afectada por:

◻ El entendimiento del auditor de la entidad, el cual es actualizado durante la ejecución de los

procedimien- tos de valoración del riesgo; y

◻ La naturaleza y extensión de las incorrecciones identi cadas en auditorías previas.

 PUNTO A CONSIDERAR
No reducir el nivel de materialidad general basado en riesgos altos de auditoría
Evitar el error de reducir el nivel de materialidad general (estados nancieros) debido a que el
riesgo de auditoría sea valorado como alto. La materialidad general está basada en las necesi-
dades de información de los usuarios, y no en cómo un riego sobre un saldo en particular pue-
de ser auditado. Disminuir el umbral de la materialidad general implica que:

◻ La decisión de un usuario de los estados nancieros es afectada por el riesgo de auditoría

más que por la información contenida en los estados nancieros; y

◻ El auditor realizará encargo adicional para asegurarse que no existen incorrecciones en los
estados nancieros que, individualmente o en forma acumulativa, excedan el umbral de la
materialidad global.
Un mejor enfoque es valorar el riesgo de auditoría estableciendo la materialidad del
encargo a clase de transacción al nivel de la cuenta de balance a un menor nivel. Esto
asegurará que se está llevando a cabo su ciente encargo para detectar cualquier
incorrección, sin tener que reducir el nivel de materialidad global. Esto también crea un
colchón de seguridad para cubrir incorrecciones no identi cadas en el encargo desarrollado.
Establezca el nivel de materialidad general mediante referencia a los usuarios de los estados
nancieros y luego establezca la materialidad del encargo con el propósito de diseñar procedi-
mientos de auditoría adicionales.
Información a revelar, saldos y otros asuntos sensibles de los estados nancieros
Utilice una materialidad especí ca del encargo para diseñar procedimientos adicionales de au-
ditoría que valoren riesgos especí cos y saldos en áreas sensibles de la auditoría.

Resumen
En el siguiente anexo se resumen los niveles de materialidad y el uso de la materialidad del encargo.
Anexo 6.2-3
Glob Especí co Desarrollo
al
Propósito Establecer el umbral Establecer un(os) Establecer el(los)
para determinar si los umbral(es) (menores umbral(es) (menor a la
estados nancieros están que la materialidad materialidad global o
libres de incorrecciones global) a ser aplicados a es- pecí ca) que asegure
materiales, ya sea clases par- ticulares de que incorrecciones
debida a fraude o error. transacciones, inmateria- les (menores
saldos de balance, o a la materia- lidad
revela- ciones cuando global o especí ca) son
incorreccio- nes por identi cados y pro-
montos menores porcionan al auditor
a la materialidad global con un margen de
para los estados seguridad.
nancieros podrían
razonablemente
esperarse que in uyan
en las decisiones
económicas de los
usuarios.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Glob Especí co Desarrollo

al
Bases de cálculo ¿Qué nivel de ¿Qué nivel de ¿Qué cantidad de
incorrección en los incorrección relativo a encargo de auditoría
estados nancieros sería circunstancias especiales se requerirá para?:
tolerable para los en una clase particular
usuarios (por ejemplo, de transacciones, saldos ◻ Identi car incorrec-
que no afectaría las de balance, o ciones por debajo
decisiones económicas revelaciones podría de la materialidad
tomadas por el usuario razonablemente
de los estados esperarse que in uya en global o especí ca;
nancieros)? las decisiones y
económicas de los
usuarios? ◻ Dejar un colchón
para incorrecciones
no de-
tectadas.
Reglas empíricas La materialidad es un Establecer un monto de No se proporciona una
(Para usar como asun- to de juicio materialidad especí ca, guía especí ca en las
punto de partida) profesional y más que menor (basado en el NIA. Los porcentajes
un periodo mecá- nico. juicio profesional) para la varían desde 60% (de
Como resultado, no se audito- ría de áreas de los materiali- dad global o
proporciona una guía estados nancieros especí especí ca), cuando
especí ca en las NIA. Sin cas o sensibles. existe un alto riesgo de
embargo, la utilidad de una incorrec- ción
ope- raciones continuas (3 material, hasta 85%,
a 7%) es a menudo cuando el riesgo valo-
utilizada en rado de la incorrección
la práctica al tener un material es menor.
gran signi cado para los
usuarios de los estados
nancieros. Si la utilidad
no es una me- dida útil
(como en el caso de una
entidad no lucrativa o
una donde la utilidad no
tiene una base estable),
entonces, considere
otras bases tales como:
◻ Ingresos o gastos 1 a
3%;
◻ Activos 1 a 3%; o

◻ Capital 3 a 5%.

Uso en la auditoría Determinar si las inco- Determinar si las inco- ◻ Valorando los
rrecciones no corregidas rrecciones no corregidas riesgos de
individualmente o en su individualmente o en su incorrecciones ma-
totalidad, exceden la totalidad exceden la
mate- rialidad global. mate- rialidad especí ca. teriales; y
◻ Diseñando procedi-
mientos adicionales
de auditoría que
res- pondan a los
riesgos
valorados.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Glob Especí co Desarrollo

al
Revisión conforme ◻ Un cambio en circuns- Un cambio en las ◻ Cambios en los ries-
avance la auditoría tancias que ocurra du- circuns- tancias gos valorados;
rante la auditoría tal especiales.
como la venta de una ◻ Naturaleza y exten-
parte del negocio; sión de las
incorrec- ciones
◻ Nueva información; o encontradas
cuando se llevaron
◻ Un cambio en el a cabo
enten- dimiento del procedimientos
auditor de las entidad adicionales de
y sus opera- ciones, audito- ría; o
como resultado de
llevar a cabo procedi- ◻ Cambios en el
mientos adicionales entendi- miento de la
de auditoría (ejemplo, entidad.
los resultados de
operación reales
están siendo dife-
rentes de los
esperados).

6.3 Materialidad en la plani cación y la valoración del

La determinación de los diferentes niveles de materialidad es un componente clave en el proceso de plani
- cación. Esta es una fase continuar de una auditoría, sino más bien un proceso continuo e iterativo. El
siguien- te anexo el uso de la materialidad en la plani cación y la valoración del riesgo.
Anexo 6.3-1

Materialidad
Plani cación Usar la materialidad para:
(Estrategia global
y planes de ◻ Determinar qué áreas de los estados nancieros requieren auditarse.
auditoría)
◻ Establecer el contexto para la estrategia global de la auditoría.

◻ Planear la naturaleza, momento de realización y extensión de los

procedimientos especí cos de auditoría.

◻ Determinar la materialidad especí ca para clases particulares de

transacciones, saldos de balance, o información a revelar donde las
incorrecciones por importes menores que la materialidad global podría
razonablemente esperarse que in u- yan en las decisiones económicas de los
usuarios.

◻ Determinar la materialidad del encargo para cada nivel de especí co de mate-

rialidad ya que puede ser necesario para el auditor trabajar usando un nivel de
materialidad del encargo para una clase particular de transacciones, saldos de
balance o información a revelar, dependiendo del nivel de riesgo asociado con
esa partida.

◻ Valorar posteriormente evidencia para determinar la necesidad de cualquier

ajus- te a cualquiera de los niveles de materialidad. Si es así, el auditor revisaría,
en consecuencia, la naturaleza, momento de realización y extensión de los
procedi- mientos.
 Materialidad
Procedimientos ◻ Identi car qué procedimientos de valoración del riesgo son necesarios.
de valoración del
riesgo ◻ Proporcionar un contexto cuando se evalúe la información obtenidwa.

◻ Valorar la magnitud (impacto) de los riesgos identi cados.

◻ Valorar los resultados de procedimientos de valoración del riesgo.

Reuniones del Asegúrese que los miembros del equipo entienden los usuarios identi cados y
equipo de encargo qué podría razonablemente esperarse que cambie sus decisiones económicas.
Esto podría ayudar en el evento de que un miembro del equipo tenga
conocimiento de información durante la auditoría que hubiera causado
determinar un monto dife- rente de la materialidad que se determinó
inicialmente. Ejemplos de estos asuntos incluyen:

◻ Una decisión de disponer de una parte importante del negocio de la

entidad,

◻ Nueva información o factores de riesgo que habrían afectado la

determina- ción inicial de materialidad, y

◻ Un cambio en el entendimiento del auditor de la entidad y sus

operaciones como resultado de llevar a cabo procedimientos adicionales
de auditoría, ta- les como cuando los resultados nancieros reales sean
sustancialmente dife- rentes de los resultados anticipados.

◻ Establecer la estrategia global de auditoría.

◻ Determinar la extensión de las pruebas en relación a:

◻ La materialidad del encargo, y

◻ La materialidad especí ca del encargo.

◻ Identi car los asuntos y áreas críticas de auditoría para focalizar en forma impor-
tante la auditoría.

PUNTO A CONSIDERAR
La determinación de los niveles de materialidad global y especí ca del encargo requiere el uso del juicio
profesional. Se sugiere (pero no se requiere) que los equipos de encargo discutan los juicios aplicados en la
determinación de los niveles de materialidad con el socio del encargo y obtengan su aprobación.
Finalmente, registrar en los papeles de encargo los juicios utilizados en la determinación de la materialidad
en su ciente detalle.
6.4 Materialidad al llevar a cabo los procedimientos de auditoría
Los auditores deben considerar la materialidad cuando determinen la naturaleza, momento de realización y
extensión de los procedimientos de auditoría, como se ilustra en el siguiente anexo.
Anexo 6.4-1
Materialidad
Ejecución de los Use la materialidad para:
procedimientos
de auditoría ◻ Identi car qué procedimientos adicionales de auditoría son necesarios.

◻ Determinar qué partidas seleccionar para pruebas y si se va a utilizar técni-

cas de muestreo.

◻ Ayudar en la determinación de los tamaños de las muestras (por

ejemplo, intervalo de la muestra = precisión (materialidad) ÷ factor de
con anza).

◻ Valorar las incorrecciones representativas de la muestra mediante la extra-

polación a la población para posibles incorrecciones.

◻ Valorar la suma de las incorrecciones totales a nivel de cuenta hasta el

nivel de estado nanciero.

◻ Valorar la suma de las incorrecciones totales, incluyendo el efecto neto

de in- correcciones no corregidas en los saldos iniciales de utilidades
acumuladas.

◻ Valorar los resultados de los procedimientos.

Nota: La estrategia global de auditoría y el plan de auditoría necesitarán ser revisados cuando:

◻ La naturaleza de las incorrecciones identi cadas y las circunstancias de sus ocurrencias indiquen
que otras incorrecciones pueden existir y que sumadas con las incorrecciones acumuladas
durante la auditoría, pudieran ser de materialidad, o

◻ Cuando la suma total de las incorrecciones acumuladas durante la auditoría se aproxime a la mate-
rialidad.

PUNTO A CONSIDERAR
Es poco probable que la materialidad global cambie a menudo. Sin embargo, puede necesitar ser
revisada cuando el auditor tiene conocimiento de algo nuevo o si hay un cambio en el enten-
dimiento del auditor de la entidad y sus operaciones. Si se requiere un cambio, asegúrese que el
equipo de auditoría es informado y se valore el impacto en el plan de auditoría.
La materialidad del encargo puede cambiar basada en nuevos factores de riesgo o nuevos hallaz-
gos de auditoría que pueden no impactar la materialidad global. Los cambios en la materialidad del
encargo resultarán en la modi cación de la naturaleza, momento de realización y extensión de los
procedimientos de auditoría. Por supuesto, si se cambia la materialidad global, un cambio
correspondiente probablemente sea requerido en la materialidad del encargo.
6.5 Materialidad en el reporte

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

450.11 El auditor determinará si las incorrecciones no corregidas son materiales
individualmen- te o de forma agregada. Para ello, el auditor tendrá en cuenta:

(a) La magnitud y la naturaleza de las incorrecciones, tanto en relación con

determinados tipos de transacciones, saldos contables o información a revelar,
como en relación con los estados nancieros en su conjunto, y las circunstancias
especí cas en las que se han producido; y (Ref: apartados A13-A17, A19-A20)

(b) El efecto de las incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores sobre los
tipos de transacciones, saldos contables o información a revelar relevantes y sobre
los estados nancieros en su conjunto. Ref: apartado A18)
450.12 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad las
incorrecciones no corregidas y el efecto que, individualmente o de forma agregada,
pueden tener so- bre la opinión a expresar en el informe de auditoría, salvo que las
disposiciones legales o reglamentarias lo prohíban4. La comunicación del auditor
identi cará las incorrecciones materiales no corregidas de forma individualizada. El
auditor solicitará que se corrijan las incorrecciones no corregidas. (Ref: apartados
A21-A23)

Referirse al Volumen 2, Capítulo 21 para más información sobre la valoración de incorrecciones.

Antes de publicar una opinión, el auditor debe:

◻ Con rmar la materialidad establecida para los estados nancieros en su conjunto;

◻ Valorar la naturaleza y el monto total de las incorrecciones no corregidas que se identi quen; y

◻ Hacer una valoración general de si los estados nancieros contienen incorrecciones materiales.
Anexo 6.5-1

Materialidad
Reporte El auditor usaría la materialidad para:

◻ Valorar la suma de las incorrecciones totales al nivel de cuenta hasta el nivel de

estado nanciero.

◻ Valorar la suma de las incorrecciones totales, incluyendo el efecto neto de

las in- correcciones no corregidas en el saldo inicial de utilidades acumuladas.

◻ Determinar si se deben llevar a cabo procedimientos adicionales de auditoría

cuando de la suma total las incorrecciones se acercan a la materialidad global
o especí ca.

◻ Solicitar que la Dirección corrija todas las incorrecciones identi cadas.

◻ Considerar revisar nuevamente las áreas de las incorrecciones más importantes.

◻ Hacer juicios acerca de la naturaleza y sensibilidad de las incorrecciones

identi - cadas, así como de su tamaño.

◻ Determinar si el dictamen del auditor necesita ser modi cado debido a

incorrec- ciones de materialidad sin corregir.

La suma total de las incorrecciones está formada de:

◻ Incorrecciones especí cas identi cadas por el auditor como resultado de sus pruebas de auditoría; y

◻ Una estimado de otras incorrecciones identi cadas que no pueden ser de otra forma especí camente
cuanti cadas.
El auditor entonces solicitaría a la Dirección registrar todas las incorrecciones identi cadas. Referirse al Volu-
men 2, Capítulo 21 para información adicional sobre valoración de la evidencia de auditoría obtenida.

6.6 Otras consideraciones

Otras consideraciones incluyen:

◻ Comunicarse a la Dirección y a los responsables del gobierno de la entidad;

◻ Actualización de la materialidad; y
◻ Reducción del nivel de materialidad del periodo anterior.

Comunicación con la Dirección y los responsables del gobierno de la entidad

La Dirección y los responsables del gobierno de la entidad necesitan entender las limitaciones
concernientes al grado de precisión que puede esperarse de una auditoría. También necesitan estar
consientes de que no es económicamente factible diseñar procedimientos de auditoría que proporcionen
seguridad absoluta de que los estados nancieros no están materialmente incorrectos. Una auditoría solo
puede proporcionar una seguridad razonable en este asunto.
Cuando se identi can incorrecciones por el auditor durante el curso de la auditoría, el primer paso es
solicitar de la Dirección que todas las incorrecciones no corregidas sean corregidas. Si la Dirección decide no
corregir ciertas incorrecciones, entonces se requiere que el auditor comunique a los responsables del
gobierno de la entidad lo siguiente:

◻ Detalles de las incorrecciones no corregidas y el efecto que las mismas individualmente o en total
pueden tener en la opinión del informe del auditor (a menos que esto esté prohibido por ley o
regulación);

◻ Incorrecciones no corregidas de materialidad individual; y

◻ El efecto de incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores en clases relevantes de transaccio-
nes, saldos de balance, o información a revelar, y en los estados nancieros en su conjunto.

Actualizando la materialidad
La valoración preliminar de la materialidad global y del encargo puede cambiar de la plani cación inicial
de la auditoría a la fecha de valoración de los resultados de los procedimientos de auditoría. Esto podría
resultar de un cambio en las circunstancias o de un cambio en el conocimiento del auditor como
resultados de los procedimientos aplicados en la auditoría. Por ejemplo, si los procedimientos de auditoría
se llevan a cabo antes del cierre del periodo, el auditor anticiparía los resultados de operaciones y la
posición nanciera. Si los resultados reales de las operaciones y la posición nanciera son sustancialmente
diferentes, las valoraciones de materialidad y del riesgo de auditoría podrán también cambiar.

Reducción del nivel de materialidad del periodo anterior

Cuando las circunstancias cambian de un periodo al siguiente, el auditor debe considerar el efecto de
cual- quier incorrección en el capital contable inicial. Por ejemplo, cuando las ventas y la utilidad son
sustancial- mente menores a las de periodos anteriores, se requiere una materialidad menor. Podrían
existir incorreccio- nes en las cifras iniciales, ya que la auditoría fue previamente llevada a cabo usando un
nivel de materialidad mayor. Para reducir el riesgo de que ocurra una incorrección de materialidad en el
saldo inicial del capital contable, el auditor puede llevar a cabo procedimientos adicionales de auditoría
sobre los saldos iniciales de activos y pasivos.

PUNTO A CONSIDERAR
Nuevos encargos
Cuando se acepte un nuevo encargo de auditoría investigue acerca de la materialidad global utili-
zada por el auditor predecesor. Si está disponible, esto podría ayudar a determinar si se requirieren
procedimientos adicionales de auditoría en los saldos iniciales de activos y pasivos.
Uso de expertos de la Dirección
Asegúrese que cualquier experto empleado por la entidad (para ayudar a la entidad en la prepa-
ración de los estados nancieros) o que sea utilizado por el equipo de la auditoría sean instruidos para
utilizar un nivel apropiado de materialidad en relación con el encargo que lleven a cabo.
6.7 Documentación
Documentar la determinación de lo siguiente y los factores considerados en su determinación:

◻ Materialidad global;
◻ Cuando sea aplicable, el(los) nivel(es) de materialidad especí ca para clases particulares de
transacciones, saldos de balance o revelaciones;

◻ La materialidad del encargo; y

◻ Cualquier revisión de los factores anteriores conforme progrese la auditoría.

6.8 Casos de estudio -Determinación y uso de la materialidad

Para detalles de los casos de estudios, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los casos de estudios.
La materialidad es a menudo documentada en un papel de encargo que incluye un resumen de los resulta-
dos de operación y proporciona espacio para otras consideraciones de la materialidad tales como factores
cualitativos.
Caso de estudio A-Dephta Furniture, Inc.

Dephta Furniture, Inc.

(Extracto)
Valoración de la materialidad
Los principales usuarios de los estados nancieros son el banco y los accionistas. La cifra de la materiali-
dad utilizada en el periodo anterior fue de 8,000 .
Ver PT ref. # para posibles montos de materialidad basadas en la utilidad de operaciones continuas, así
como de ingresos. Utilizando nuestro juicio profesional, decidimos basar nuestra materialidad sobre 5%
de la utilidad antes de impuestos después de adicionar los bonos de la Dirección por 70,000 . Se conside-
raron también otras bases para la materialidad, tales como ingresos, pero creemos que la utilidad antes de
impuestos es el importe más signi cativo en relación con los usuarios identi cados de los estados nan-
cieros.
Para este periodo el plan es utilizar 10,000 como materialidad global. El concepto de materialidad y
su uso en la auditoría ha sido discutido en términos globales con el cliente.
Utilizando el juicio profesional, y los tipos de incorrecciones identi cadas en auditorías anteriores la mate-
rialidad global del encargo se ha establecido en 7,500 .
La materialidad especí ca para los impuestos locales pagados se ha establecido en 1,000 ya que se nos
requiere auditar y dictaminar sobre este monto al gobierno local.
Ver también PT 615 sobre análisis cuantitativo
Preparado by: JF Fecha:8 de diciembre de 20X2
Revisado por: LF Fecha:5 de enero de 20X3
Caso de estudio B – Kumar & Co.

Kumar & Co.

(Extracto)
Valoración de la materialidad
Los principales usuarios de los estados nancieros son el banco y los dueños.
La cifra de materialidad utilizada en el periodo anterior fue 3,000 .

Basado en la consideración de las necesidades de los usuarios, decidimos establecer la

ma- terialidad en aproximadamente 1% de las ventas. En nuestro juicio, los ingresos
proporcio- nan una base más estable para la materialidad que las utilidades antes de
impuestos. Para este periodo planeamos usar 2,500 como la materialidad global. El
concepto de materiali- dad y su uso en la auditoría ha sido discutido en términos
globales con el cliente.
Utilizando el juicio profesional, que está en gran parte basado en la historia de incorreccio-
nes en periodos anteriores, la materialidad global del encargo se ha establecido en 1800 .
Otros asuntos
Ver PT 615 para …
Preparado por: JF Fecha: 8 de diciembre de 20X2
Revisado por: LF Fecha: 5 de enero de 20X3
10. Discusiones del Equipo de Auditoría

Contenido del Capítulo NIA relevantes

Propósito y naturaleza de las discusiones que se requieren entre el equipo 240, 300, 315
de auditoría sobre la susceptibilidad de los estados nancieros de la
entidad por incorrecciones materiales.

Anexo 7.0-1

Actividad Propósito Documentación1

Desempe r Decidir si aceptar Lista de factores de

ña el encargo riesgo Independencia
actividades Carta de encargo
preliminares
del
encargo

Desarrollar una Importancia relativa

estrategia global de Discusiones de equipo de
auditoría y un plan auditoría
Planear la auditoría de auditoría2 Estrategia global de
auditoría

Notas:
1. Referirse a la NIA 230 para una lista más completa de documentación requerida.
2. La planeación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditoría.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

La NIA 315 requiere que se discuta entre los miembros del equipo del encargo y que
el socio del encargo determine las cuestiones a comunicar a los miembros del equipo
240.15 que no participen en la discusión. La discusión pondrá un énfasis especial en el modo
en que los estados nancieros de la entidad pueden estar expuestos a incorrección
material debida a fraude y las partidas a las que puede afectar, incluida la forma en
que podría producirse el fraude. La discusión se desarrollará obviando la opinión que
los miembros del equipo del encargo puedan tener sobre la honestidad e integridad
de la Dirección o de los responsables del gobierno de la entidad. (Ref: apartados A10-
A11)
240.44 En relación con el conocimiento de la entidad y de su entorno, así como respecto
de la valoración de los riesgos de incorrección material, el auditor incluirá en la
documenta- ción de auditoría requerida por la NIA 31511 evidencia de:

(a) Las decisiones signi cativas que se hayan tomado durante la discusión mantenida
entre los miembros del equipo del encargo en relación con la probabilidad de
inco- rrección material en los estados nancieros debida a fraude; y

(b) Los riesgos identi cados y valorados de incorrección material debida a fraude en
los estados nancieros y en las a rmaciones.
315.10 El socio del encargo y otros miembros clave del equipo discutirán la probabilidad de
que en los estados nancieros de la entidad existan incorrecciones materiales, y la
aplicación del marco de información nanciera aplicable a los hechos y circunstancias
de la enti- dad. El socio del encargo determinará las cuestiones que deben ser
comunicadas a los miembros del equipo que no participaron en la discusión. (Ref:
apartados A14-A16)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

7.1 Generalidades
Un elemento crítico para el éxito de cualquier encargo de auditoría es la buena comunicación entre los
miembros del equipo de la auditoría. La comunicación comienza con la asignación de miembros del equipo,
arreglar la junta del equipo para planeación del encargo, y continúa a lo largo del encargo. Entre los bene -
cios de una buena comunicación se incluyen los siguientes.
Anexo 7.1-1

Bene cios
Necesidad de comu- Productividad de la auditoría
nicación continua
entre los miembros ◻ Cada persona del equipo entenderá la entidad que se está auditando, el
del equipo de audi- marco de información nanciera que se va a usar, cuál será su función
toría
especí ca en la auditoría y las expectativas sobre cómo y cuándo se
realizará el encargo.

◻ Se reducirá signi cativamente el potencial de que la auditoría se exceda o

de que no se audite lo su ciente.
Efectividad de la auditoría

◻ El personal obtiene una visión e ideas claras sobre el cliente y las

expectativas de la auditoría directamente de la experiencia del personal
Senior y del socio del encargo.

◻ Las discusiones del equipo sobre la susceptibilidad de los estados nancieros

por incorrecciones materiales ayudarán a determinar los riesgos de
negocios y de fraude que necesitan tratarse.

◻ Se tomarán mejores decisiones sobre la naturaleza, momento de

realización y alcance de la valoración del riesgo y de los procedimientos de
auditoría poste- riores.

◻ Las líneas abiertas de comunicación permiten reacciones rápidas a nueva

infor- mación en áreas tales como transacciones/eventos inusuales, partes
relaciona- das y asuntos de información.

Desarrollo del personal

◻ Los socios transmitirán al personal las prácticas óptimas en auditoría.

◻ Se estimulará al personal a que haga preguntas y reconsidere la

efectividad de las respuestas del ejercicio anterior a los riesgos valorados.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

La comunicación continua efectiva requiere:

◻ Involucramiento (y atención exclusiva) del socio del encargo y del personal Senior; y
◻ Disposición del personal Senior a escuchar al personal Junior. Esto incluye el entendimiento del encargo
desde la perspectiva del personal Junior, estimulando sus preguntas y sugerencias, y dándoles retroali-
mentación.
El siguiente anexo resume qué considerar y discutir en las comunicaciones del equipo de auditoría.
Anexo 7.1-2

Comunicaciones del equipo de auditoría

Asignación de miembros Junta del equipo Durante y después

y funciones del equipo para planeación de la auditoría

Considerar: Discutir: Discutir:

Habilidades y experiencia Importancia relativa Resultados de auditoría,
Necesidad de expertos Claridad de ideas con base avance, y asuntos
Necesidad de revisor del en conocimiento de entidad identi cados
control de calidad del Riesgos potenciales de Cambios en plan de
encargo negocios y de fraude auditoría
Cómo y en dónde los Nueva información
estados nancieros podrían Eventos/transacciones
ser susceptibles a inusuales
incorrecciones materiales Sugerencias para auditoría
Plan de auditoría del siguiente ejercicio
incluyendo quién, qué,
dónde y cuándo
Supervisión y revisión

PUNTO A CONSIDERAR
Las discusiones del equipo de auditoría son críticas para una auditoría efectiva. Evitar la tentación de cumplir
la agenda apresuradamente debido a otras presiones de tiempo. Estas discusiones permiten que se discutan los
riesgos de auditoría, que se desarrollen los escenarios de fraude, y que se redacten posibles respuestas.
También proporciona una oportunidad para que el personal aprenda sobre el ne- gocio de la entidad y lo que
se espera de ellos en la auditoría. Puede también estimularse al personal a que plantee sus ideas sobre cómo
podría mejorarse la auditoría.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

7.2 Junta del equipo de auditoría para planeación

En encargos mayores, debe programarse una junta de planeación con bastante anticipación al inicio del
encargo de campo. Esto dará el tiempo necesario para preparar o hacer cambios en el plan detallado de au-
ditoría. En los encargos muy pequeños, la planeación puede lograrse mejor mediante discusiones breves al
comienzo del encargo y al avanzar la auditoría.
Debe estimularse a los miembros del equipo a asistir a la junta con una mentalidad inquisitiva y a estar
pre- parados para participar y compartir información con una actitud de escepticismo profesional. Debe
hacer a un lado cualquier creencia de que la Dirección y los encargados del gobierno de la entidad son
honestos y tienen integridad. Las funciones, experiencia y necesidades de información de los miembros
del equipo de auditoría in uirán en la extensión de la discusión.
Las tres áreas clave por tratar se exponen en seguida.
Anexo 7.2-1

Áreas clave por tratar Propósito: Tener una discusión abierta

Compartir visión y La entidad
claridad sobre la entidad,
como la gente, las ◻ Historia y objetivos de negocios.
operaciones y los
objetivos ◻ La cultura corporativa.

◻ Cambios en operaciones, personal, o sistemas.

◻ Aplicación del marco de información nanciera aplicable a los hechos

y circunstancias de la entidad.
Dirección

◻ La naturaleza/estructura de la entidad y la Dirección.

◻ La actitud hacia el control interno.

◻ Incentivos para cometer fraude.

◻ Cambios injusti cados en el comportamiento o estilo de vida de

emplea- dos clave.

◻ Cualesquiera indicaciones de sesgo de la Dirección.

Factores de riesgo conocidos

◻ Experiencia de encargos de auditoría previos.

◻ Factores importantes de riesgo de negocios.

◻ Oportunidad para perpetrar fraude.

Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Áreas clave por tratar Propósito: Lluvia de ideas y posibles enfoques de auditoría
Lluvia de ideas Potencial para errores y fraudes

◻ ¿Cuáles áreas de los estados nancieros pueden ser susceptibles a

incorrección material (fraude y error)? Este paso es requisito en todas las
auditorías.

◻ ¿Cómo podría la Dirección perpetrar y ocultar información nanciera

fraudulenta? Puede ser útil desarrollar varios escenarios o, cuando sea
posible, usar los servicios de un contador forense. Considerar asientos del
diario, sesgo de la Dirección en estimaciones/reservas, cambios en políticas
contables, et- cétera.

◻ ¿Cómo podría haber apropiación indebida o mal uso de activos para

propósitos personales?

◻ ¿Hay incentivos no-personales (como conservar una fuente de fondos

para una entidad no de lucro) para manipular los estados nancieros?
Respuesta a riesgos

◻ ¿Qué posibles procedimientos/enfoques de auditoría podrían considerarse

para responder a los riesgos identi cados antes?

◻ Considerar si se incorporará un elemento de impredecibilidad en la

naturale- za, momento de realización y alcance de los procedimientos de
auditoría que se van a realizar.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Áreas clave por Propósito: Proporcionar dirección

tratar
Planeación de la Áreas especí cas a tratar:
auditoría
Asegurar que los requisitos especí cos de todas las NIA relevantes a la
au- ditoría se tratan de manera apropiada en el plan de auditoría. Las
NIA que incluyen procedimientos especí cos a realizar incluyen:
NIA 240 Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados
nan- cieros con respecto al fraude
NIA 402 Consideraciones de auditoría relativas a una entidad que
utili- za una organización de servicios
NIA 540 Auditoría de estimaciones contables, incluidas las de valor
ra- zonable, y de la información relacionada a revelar
NIA 550 Partes vinculadas
NIA 600 Consideraciones especiales - Auditorías de estados nancieros
de grupos (incluido el encargo de los auditores de los
componen- tes)
Proporcionar dirección al equipo de la auditoría:

◻ Determinar niveles de importancia relativa.

◻ Asignar funciones y responsabilidades.

◻ Dar al personal una visión global de las secciones de auditoría que

tie- nen la responsabilidad de completar. Tratar el enfoque
requerido, con- sideraciones especiales, programación
(oportunidad), documentación que se requiere, la extensión de la
supervisión que se da, revisión de archivo, y cualquiera otra
expectativa.

◻ Subrayar la importancia de mantener el escepticismo profesional duran-

te toda la auditoría.
Nota: Si algunos miembros (junior) del equipo de auditoría no pueden (o no son invitados) a asistir a la jun-
ta, el socio del encargo debe determinar qué asuntos se les deben comunicar.
 PUNTO A CONSIDERAR
Enfatizar la importancia de que el personal esté alerta a indicadores de falta de honestidad, pero también
estar cuidadosos de no saltar a conclusiones, particularmente cuando se discutan los re- sultados con la
Dirección o personal de la entidad. Indicar las posibles circunstancias (señales de alarma) que, de
encontrarse, podrían indicar la posibilidad de fraude.
El fraude generalmente se descubre al identi car patrones, excepciones, y rarezas en las transaccio- nes y
eventos. Por ejemplo, un cargo falso en una cuenta de gastos no sería de importancia relativa para los
estados nancieros en sí mismo, pero podría ser indicador de un problema mucho mayor como una falta de
integridad de la Dirección.

7.3 Comunicación durante y a la terminación de la auditoría

Cada miembro del equipo de auditoría tendrá una perspectiva ligeramente diferente sobre la entidad. Algu-
na información reunida por un miembro particular del equipo puede no tener ni siquiera sentido a menos
que se combine con información obtenida por otros miembros del equipo. Esto es particularmente cierto
en relación con el fraude, en el que es la identi cación de pequeños patrones, rarezas y excepciones lo que
pue- de llevar a su detección nal.
Una analogía simple es la del rompecabezas. Cada parte por sí misma no permite a una persona ver el cuadro
completo; solo cuando se juntan todas las piezas es cuando puede verse el cuadro grande. Lo mismo es cier-
to en la auditoría. Solo hasta que se comparten con el equipo el conocimiento o resultados de cada auditor
puede surgir el cuadro completo. Esto se ilustra en seguida.
Anexo 7.3.-1
Compartir resultados

Socio
Senior

Junior
Gerente

Las discusiones del equipo no necesitan con narse a solo la junta para planeación. Debe estimularse a
los miembros del equipo de auditoría a comunicarse y compartir la información que obtengan a lo largo
de la auditoría sobre cualquier asunto de relevancia, particularmente cuando afecta a la valoración del
riesgo y a los procedimientos de auditoría plani cados.
PUNTO A CONSIDERAR
Celebre reuniones breves de información en momentos estratégicos durante la auditoría
Además de las discusiones de planeación de la auditoría al inicio del encargo, puede ser bené
- co (pero no se requiere) que el equipo de auditoría (no importa si es pequeño) se reúna (u
orga- nice una conferencia telefónica) y discutan los resultados de auditoría después de las
siguientes fases de la auditoría.
Desempeño de procedimientos de valoración del riesgo y procedimientos de auditoría
posteriores
Estas sesiones de información no necesitan ser formales o largas, pero permiten a los miem-
bros del equipo de auditoría reportar verbalmente sus resultados, excepciones encontradas, y
preocupaciones observadas. También pueden reportar sobre cualquier asunto (no importa lo
pequeño) que pareciera raro o no tuviera sentido. A menudo, son los pequeños asuntos, que
combinados con información obtenida por otros miembros del equipo, los que señalan a un
po- sible factor de riesgo (como de fraude) que pueda requerir un encargo adicional. Aun
cuando el equipo de auditoría se componga de solo dos personas, estas reuniones pueden
rendir resulta- dos importantes.
Terminación de la auditoría
Una vez que la auditoría previa se ha completado, la tentación es siempre la de seguir adelante
y comenzar el siguiente encargo. Como resultado, puede perderse mucho del conocimiento
que pudiera ser útil para realizar la auditoría del siguiente ejercicio. Una reunión o conferencia
telefónica breves después de cada auditoría pudiera servir para retroalimentación del equipo de
auditoría y determinar qué puede mejorarse. Esto incluiría identi car:

◻ Áreas de auditoría que podrían requerir atención adicional (o menos) en el futuro;

◻ Cualquier otro resultado inesperado, transacciones inusuales, o presiones nancieras sobre

el personal que puedan ser indicador de fraude o un incentivo para cometerlo;

◻ Cualesquiera cambios plani cados que afecten encargos futuros como cambios de personal
clave, nueva nanciación, una adquisición, nuevos productos o servicios, la instalación de un
nuevo sistema contable, u otros cambios en control interno;

◻ Áreas donde la entidad pudiera dar ayuda adicional tal como un análisis de ciertas áreas de
los estados nancieros; y

◻ Cuando existan factores de riesgo importantes, la reunión de información pudiera también

tratar de si la rma desea continuar con el cliente el siguiente ejercicio. Si la rma renuncia en
seguida de que termine la auditoría, las razones estarán frescas en la mente de todos y le daría
a la entidad más tiempo para encontrar otro auditor.
En la junta inicial de planeación, puede programarse hora y fecha para estas reuniones de información.
7.4 Estudios de casos—Discusiones del equipo de auditoría
Para detalles de los estudios de casos, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Estudios de casos.
Antes de la reunión pudiera ser de gran utilidad circular entre los miembros del equipo los estados
nancie- ros más recientes, la lista de riesgos valorados de ejercicios anteriores (o de este ejercicio, si está
actualizado) y la respuesta de auditoría. En la reunión, enfatizar la necesidad de escepticismo profesional
y la necesidad de reportar inmediatamente cualquier situación sospechosa o posibles señales de
advertencia de fraude.
La documentación puede ser en forma de una agenda estándar o de un memo al archivo.

Estudio de Caso A –Dephta Furniture,

Fecha de reunión: 8 de diciembre de 20X2

Punto de agenda Minutas de reunión

1. Importancia relativa y saldos de cuenta importantes. Incrementar importancia relativa global a
10,000 con base en crecimiento en rentabilidad y
ventas, e importancia relativa para la ejecución
del trabajo a 7,500 .
2. Oportunidad (programación), fechas clave y dispo- Con rmado que la programación del ejercicio
nibilidad de personal del cliente. pasa- do es apropiada y que son razonables
nuestras soli- citudes de que la Dirección ayude a
preparar ciertas cédulas.
3. ¿Qué podemos aprender de la experiencia El control interno de inventarios fue malo el año
pasada tal como asuntos/eventos que causaron pasado y signi có trabajo adicional. El cliente ha
demoras y áreas donde la auditoría se excedió o indicado que se atenderá a esto antes del nal de
no fue su - ciente? este ejercicio.

4. ¿Alguna nueva preocupación sobre integridad Ver recorte de periódico re: Parvin. Puede ser algo
de la Dirección, negocio en marcha, litigios, aislado pero necesitamos estar precavidos.
etcétera?

5. Cambios en este ejercicio en operaciones del Las ventas por Internet equivalen ahora a 12%
nego- cio y/o condición nanciera, en regulaciones de ventas. Hay también planes para un
de la industria, en políticas contables usadas, y crecimiento importante. Esto signi cará fatiga en
en gente. los recursos de efectivo, control interno y
sistemas operativos. La caída económica actual
ejerce una presión adicio- nal en la organización
para mantener los niveles de ventas pese a la
caída en la demanda y en precios de venta.
6. Susceptibilidad de los estados nancieros a fraude. Es posible que haya sesgo de la Dirección y que
¿En qué manera posible podría cometerse pase por encima de controles para evitar las
fraude contra la entidad? Desarrollar algunos obligacio- nes de impuestos. Las estimaciones de
escenarios posibles y luego planear la Dirección, asientos del diario y transacciones
procedimientos que de- ben con rmar o de partes vincu- ladas son susceptibles a
disipar cualquier sospecha. manipulación. También, Arjan (el vendedor
pionero) vive un estilo de vida costoso.
Deberíamos también mirar los cálculos de bonos
y las entradas por ventas.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Punto de agenda Minutas de reunión

7. Riesgos importantes que requieran atención Incumplimiento en convenios con bancos. Suraj
especial. dice que va a renegociar los términos con el
banco este ejercicio para dar alguna exibilidad.

8. Respuestas de auditoría apropiadas a los riesgos Se revisó con algún detalle el plan detallado de
identi cados. auditoría con el miembro del personal que es el
res- ponsable y se identi caron varias e ciencias.

9. Considerar la necesidad de habilidades especia- El especialista en TI revisará las ventas por

lizadas o de consultores, de pruebas de Internet y los controles de TI en general. Visita
controles internos contra procedimientos programada para diciembre de este periodo.
sustantivos, la ne- cesidad de introducir
impredecibilidad en algunas pruebas de
auditoría, que el cliente pudiera com- pletar.

10. Funciones del equipo de auditoría, programación Se han actualizado el plan global y el plan
y revisiones de archivos. detalla- do de auditoría.

Preparado por: FJ Fecha: 8 de diciembre de

20X2 Revisado por: LFFecha: 5 de enero de 20X3
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Estudio de caso B—Kumar &

Memo para el archivo: Kumar & Co.

El 8 de diciembre de 20X2, el equipo de la auditoría (socio y Senior) se reunieron para planear el en-
cargo de auditoría de Kumar & Co.
Discutimos lo siguiente:

◻ La importancia relativa global se ha disminuido a 2,500 con base en la baja en rentabilidad y ven-
tas. La importancia relativa para la ejecución del trabajo se ha jado en 1,800 .

◻ La atención de Raj se ha desviado recientemente hacia asuntos familiares. El encargo de la tenedo-

ra de libros tal vez no se ha revisado de la manera adecuada. Eso deja a Ruby con mucho control
sobre las cifras reportadas. Cualquier error no intencional o intencional de Ruby podría no ser de-
tectado. Esto debe tratarse como un riesgo importante de fraude en la auditoría.

◻ Pudiera ocurrir sesgo de la Dirección y que esta se sobrepase para evitar las obligaciones de im-
puestos o violaciones de los convenios con bancos. Las estimaciones de la Dirección tradicional-
mente han sido conservadoras. Se recordó al equipo de auditoría estar alerta ante cualquier
cosa que pareciera inusual.

◻ Pondremos cuidadosa atención a las transacciones y jación de precios de productos con la parte
vinculada, Dephta.
Plan de auditoría:

◻ Con rmado que la programación del ejercicio pasado es apropiada y de nuevo pediremos a la
Dirección su ayuda en la preparación de ciertas cédulas. Sin embargo, como en el ejercicio pasado
fue difícil para Kumar & Co. tener a tiempo las cédulas que solicitamos, pasaremos un tiempo esta
vez con Ruby anticipadamente, y le daremos muestras de cédulas para asegurar que entiende qué
se necesita y las fechas en que se requieren.

◻ Se revisó con algún detalle el plan detallado de auditoría. Los procedimientos en algunas áreas
se aumentaron con base en el riesgo evaluado y se eliminaron varios otros procedimientos
cuando el riesgo evaluado era bajo.

◻ Decidimos que será más e ciente desempeñar procedimientos sustantivos que desempeñar
prue- bas de controles, ya que no hay a rmaciones donde los procedimientos sustantivos solos
no pro- porcionen su ciente evidencia apropiada de auditoría.
Preparado por: FJ Fecha:8 de diciembre de 20X2
Revisado por: LF Fecha:5 de enero de 20X3
8.Riesgos inherentes-identicación

Contenido del Capítulo NIA relevantes

Cómo identi car los riesgos de incorrección material en los estados 240, 315
nancieros.

Anexo 8.0-1

Actividad Propósito Documentación1

Desempeñar Lista de factores de
actividades Decidir si se
Desempeñar riesgo
Independencia
Lista de factores de
preliminares aceptaDecidir
el si se
actividades Carta de encargo
riesgo
del encargo encargo
acepta el Independenci
preliminares
aCarta de
del encargo encargo
encargo

Desarrollar Importancia relativa

Planear la auditoría estrategia global Discusiones de
Desarrollar I
de
auditoría y plan de mportancia
equipo
auditoría
Planear la estrategia global Discusiones de
relativa global
de
auditoría Estrategia
de auditoría
auditoría de equipo
auditoría
de
auditoría y plan de Estrategia global
auditoría2 de auditoría

Realizar Identi car/valorar Riesgos de negocios y de

procedimientos de RIM3 mediante fraude incluyendo riesgos
valoración del riesgo entendimiento de importantes
la entidad
Diseño/implementación de
Diseño/implementación de
controles internos relevantes
controles internos
relevantes
RIMRIM
evaluados a:
3 evaluados a:

Nivel estados nancieros

Nivel a rmación

Notas:
1. Referirse a NIA 230 para lista más completa de documentación que se requiere.
2. La planeación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditoría.

3. RIM=Riesgos de Incorrección Material.

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Párrafo # Objetivo(s) NIA

240.10 Los objetivos del auditor son:

(a) Identi car y valorar los riesgos de incorrección material en los estados nancieros
debida a fraude;

(b) Obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada con respecto a los

riesgos valorados de incorrección material debida a fraude, mediante el
diseño y la imple- mentación de respuestas apropiadas; y

(c) Responder adecuadamente al fraude o a los indicios de fraude identi cados

du- rante la realización de la auditoría.

315.3 El objetivo del auditor es identi car y valorar los riesgos de incorrección material,
debida a fraude o error, tanto en los estados nancieros como en las a rmaciones,
mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno, incluido su control
interno, con la nalidad de proporcionar una base para el diseño y la
implementación de respuestas a los riesgos valorados de incorrección material.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

200.13 Para nes de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que aquí se les
atribuyen:

(n) Riesgo de incorrección material: riesgo de que los estados nancieros

contengan incorrecciones materiales antes de la realización de la auditoría.
El riesgo com- prende dos componentes descritos del siguiente modo en las
a rmaciones:

(i) Riesgo inherente: susceptibilidad de una a rmación sobre un tipo de

transac- ción, saldo contable u otra revelación de información a una
incorrección que pudiera ser material, ya sea individualmente o de forma
agregada con otras incorrecciones, antes de tener en cuenta los posibles
controles correspon- dientes.

(ii) Riesgo de control: riesgo de que una incorrección que pudiera existir en
una a rmación sobre un tipo de transacción, saldo contable u otra
revelación de información, y que pudiera ser material, ya sea
individualmente o de forma agregada con otras incorrecciones, no sea
prevenida, o detectada y corregida oportunamente, por el sistema de
control interno de la entidad.
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Párrafo # Extractos relevantes de NIA

240.11 Para efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que guran
a continuación:

(a) Fraude: un acto intencionado realizado por una o más personas de la

Dirección, los responsables del gobierno de la entidad, los empleados o
terceros, que con- lleve la utilización del engaño con el n de conseguir una
ventaja injusta o ilegal.

(b) Factores de riesgo de fraude: hechos o circunstancias que indiquen la

existencia de un incentivo o elemento de presión para cometer fraude o que
proporcionen una oportunidad para cometerlo.
240.12 De conformidad con la NIA 200, el auditor mantendrá una actitud de
escepticismo profesional durante toda la auditoría, reconociendo que, a pesar de
su experiencia previa sobre la honestidad e integridad de la Dirección y de los
responsables del gobierno de la entidad, es posible que exista una incorrección
material debida a fraude. (Ref: apartados A7- A8)

240.13 Salvo que tenga motivos para creer lo contrario, el auditor puede aceptar que los
re- gistros y los documentos son auténticos. Si las condiciones identi cadas
durante la realización de la auditoría llevan al auditor a considerar que un
documento podría no ser auténtico, o que los términos de un documento se han
modi cado, pero este hecho no se ha revelado al auditor, este llevará a cabo
investigaciones detalladas. (Ref: Apartado A9)

240.15 La NIA 315 requiere que se discuta entre los miembros del equipo del encargo y
que el socio del encargo determine las cuestiones a comunicar a los miembros
del equipo que no participen en la discusión. La discusión pondrá un énfasis
especial en el modo en que los estados nancieros de la entidad pueden estar
expuestos a incorrección material debida a fraude y las partidas a las que puede
afectar, incluida la forma en que podría producirse el fraude. La discusión se
desarrollará obviando la opinión que los miembros del equipo del encargo
puedan tener sobre la hones- tidad e integridad de la Dirección o de los
responsables del gobierno de la entidad. (Ref: apartados A10-A11)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

240.17 El auditor realizará indagaciones ante la Dirección sobre:

(a) La valoración realizada por la Dirección del riesgo de que los estados
nancieros puedan contener incorrecciones materiales debidas a fraude,
incluidas la natura- leza, la extensión y la frecuencia de dichas valoraciones;
(Ref: apartados A12-A13)

(b) El proceso seguido por la Dirección para identi car y dar respuesta a los
riesgos de fraude en la entidad, incluido cualquier riesgo de fraude especí co
que la Di- rección haya identi cado o sobre el que haya sido informada, o los
tipos de tran- sacciones, saldos contables o información a revelar con
respecto a los que sea posible que exista riesgo de fraude; (Ref: Apartado
A14)

(c) En su caso, la comunicación por la Dirección a los responsables del gobierno

de la entidad de los procesos dirigidos a identi car y dar respuesta a los
riesgos de fraude en la entidad; y

(d) En su caso, la comunicación por la Dirección a los empleados de su opinión rela-

tiva a las prácticas empresariales y al comportamiento ético.
240.18 El auditor realizará indagaciones ante la Dirección y, cuando proceda, ante otras
personas de la entidad, con el n de determinar si tienen conocimiento de algún
fraude, indicios de fraude o denuncia de fraude que la afecten. (Ref: apartados
A15- A17)

240.22 El auditor valorará si las relaciones inusuales o inesperadas que se hayan

identi cado al aplicar procedimientos analíticos, incluidos los relacionados
con cuentas de ingresos, pueden indicar riesgos de incorrección material
debida a fraude.

240.23 El auditor tendrá en cuenta si otra información que haya obtenido indica la
existen- cia de riesgos de incorrección material debida a fraude. (Ref: Apartado
A22)
240.24 El auditor valorará si la información obtenida mediante otros procedimientos de
valoración del riesgo y actividades relacionadas indica la presencia de uno o varios
factores de riesgo de fraude. Si bien los factores de riesgo de fraude no indican
necesariamente su existencia, a menudo han estado presentes en circunstancias
en las que se han producido fraudes y, por tanto, pueden ser indicativos de riesgos
de incorrección material debida a fraude. (Ref: apartados A23-A27)

240.44 En relación con el conocimiento de la entidad y de su entorno, así como respecto

de la valoración de los riesgos de incorrección material, el auditor incluirá en la
docu- mentación de auditoría requerida por la NIA 31511 evidencia de:

(a) Las decisiones signi cativas que se hayan tomado durante la discusión
manteni- da entre los miembros del equipo del encargo en relación con la
probabilidad de incorrección material en los estados nancieros debida a
fraude; y

(b) Los riesgos identi cados y valorados de incorrección material debida a fraude
en los estados nancieros y en las a rmaciones.
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Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

315.11 El auditor obtendrá conocimiento de lo siguiente:

(a) Factores relevantes sectoriales y normativos, así como otros factores externos,
incluido el marco de información nanciera aplicable. (Ref: apartados A17-A22)

(b) La naturaleza de la entidad, en particular:

(i) Sus operaciones;

(ii) Sus estructuras de gobierno y propiedad;

(iii) Los tipos de inversiones que la entidad realiza o tiene previsto realizar,
inclui- das las inversiones en entidades con cometido especial; y

(iv) El modo en que la entidad se estructura y la forma en que se nancia para

permitir al auditor comprender los tipos de transacciones, saldos contables e
información a revelar que se espera encontrar en los estados nancieros. (Ref:
apartados A23-A27)

(c) La selección y aplicación de políticas contables por la entidad, incluidos los

moti- vos de cambios en ellas. El auditor valorará si las políticas contables de la
entidad son adecuadas a sus actividades y congruentes con el marco de
información nanciera aplicable, así como con las políticas contables utilizadas
en el sector correspondiente. (Ref: Apartado A28)

(d) Los objetivos y las estrategias de la entidad, así como los riesgos de negocio
relacio- nados, que puedan dar lugar a incorrecciones materiales. (Ref:
apartados A29-A35)

(e) La medida y revisión de la evolución nanciera de la entidad. (Ref: apartados A36-

A41)
8.1 Generalidades
La identi cación del riesgo es el fundamento de la auditoría. Se basa en, y forma parte integral de, los pro-
cedimientos del auditor para entender la entidad y su entorno. Sin un sólido entendimiento de la entidad,
el auditor puede pasar por alto ciertos factores de riesgo. Por ejemplo, si las ventas de un cliente
estuvieran aumentando, sería importante que el auditor supiera que las ventas de la industria como un
todo están real- mente en franco declive.
El objetivo de la fase de valoración del riesgo en la auditoría es identi car fuentes de riesgo, y luego
valorar si pudieran resultar en una incorrección material en los estados nancieros. Esto da al auditor la
información que se necesita para enfocar el esfuerzo de auditoría a áreas donde el riesgo de incorrección
material sea el más alto, y lejos de áreas con menos riesgo.
La valoración del riesgo tiene dos partes distintas:

◻ Identi cación del riesgo (preguntar “qué puede salir mal”); y

◻ Valoración del riesgo (determinar la importancia de cada

riesgo). La valoración del riesgo se trata en el Volumen 2, Capítulo
9.

Abajo se ilustra la identi cación del riesgo.

Anexo 8.1-1

Identi cación del riesgo Realizarprocedimientos de

valoración del riesgo
¿Qué pudiera salir mal y dar como
Objetivos de la entidad, factores externos,
resultado una incorrección en los
naturaleza de la entidad, políticas contables,
estados nancieros?
medidas del desempeño y control interno

Listar los factores de riesgo de

negocios y de fraude identi cados (1-5) 1 2 3 4 5
 PUNTO A CONSIDERAR
Primero, identi car los riesgos
No se puede valorar un riesgo que no se ha identi cado primero. Evite la tentación de suponer que porque la
entidad es pequeña, no hay riesgos relevantes o que los riesgos de incorrección material serán los mismos
que en el ejercicio anterior. Pueden existir ahora nuevos riesgos y puede haber cambiado la
naturaleza/importancia de algunos riesgos previamente identi cados.
Después del primer encargo, centrarse en lo que ha cambiado desde el periodo anterior
Después del primer encargo, centrarse en lo que ha cambiado dentro de cada una de las seis fuentes de
riesgo (o sea, naturaleza externa de la entidad, etcétera) en oposición a comenzar todo de nuevo. Esto
ahorrará tiempo y concentra la atención en la naturaleza y efecto de nuevos riesgos que puedan existir
ahora y en la revisión de riesgos identi cados previamente.

8.2 Tipos de riesgos

Hay dos clasi caciones principales del riesgo:

◻ Riesgo de negocios; y

◻ Riesgo de fraude.
La diferencia entre el riesgo de negocios y el riesgo de fraude es que el riego de fraude es resultado de las
acciones deliberadas de una persona. Se ilustra en el siguiente anexo.
Anexo 8.2-1
Nota: En muchos casos, un riesgo puede ser tanto de negocios como de fraude. Por ejemplo, la introduc-
ción de un nuevo sistema contable crea falta de certeza o inseguridad (pudieran cometerse errores
al ir aprendiendo el personal el nuevo sistema) y debe clasi carse como un riesgo de negocios. Sin
em- bargo, pudiera también clasi carse como un riesgo de fraude, porque alguien podría sacar
ventaja de la falta de seguridad para malversar activos o manipular los estados nancieros.

Riesgo de negocios
El término “riesgo de negocios” abarca más que simplemente los riesgos de incorrección material en los
estados nancieros. Los riesgos de negocios son resultado de condiciones, eventos, circunstancias, acciones o
inaccio- nes importantes que pudieran afectar de manera adversa la capacidad de la entidad para lograr sus
objetivos y desempeñar sus estrategias. Esto podría incluir también jar objetivos y estrategias no apropiados.
El riesgo de negocios incluye también eventos que surgen del cambio, complejidad, o falla en reconocer la
necesidad de cambio. El cambio puede surgir de, por ejemplo:

◻ El desarrollo de nuevos productos que pueden fracasar;

◻ Un mercado inadecuado, aun si se desarrollan con éxito nuevos productos; o

◻ Defectos en los productos que puedan dar como resultado obligaciones y daños a la reputación de la entidad.
Riesgo de fraude
El riesgo de fraude se relaciona con eventos o condiciones que indican un incentivo o presión a cometer
fraude o dan una oportunidad para cometer fraude.
El entendimiento del auditor de los factores de riesgo de negocios y de fraude aumenta la probabilidad de
identi car los riesgos de incorrección material. Sin embargo, no hay responsabilidad de que el auditor
identi- que o evalúe todos los posibles riesgos de negocios.

8.3 Fuentes de información sobre la entidad

El primer paso en el proceso de valoración del riesgo es compilar (o actualizar) tanta información relevante
sobre la entidad como sea posible. Esta información proporciona un marco importante de información para
identi car y valorar posibles factores de riesgo.
Puede obtener información sobre la entidad y su entorno tanto de fuentes internas como externas. En mu-
chos casos, el auditor debe comenzar con las fuentes internas de información. Esta información puede en-
tonces veri carse en cuanto a su consistencia con información obtenida de fuentes externas como datos de
asociaciones mercantiles y datos sobre condiciones económicas globales, que pueden obtenerse en
Internet. El siguiente anexo muestra algunas de las fuentes potenciales de información disponibles.
Anexo 8.3-1

Riesgo Riesgo Riesgo

bajo moderado Alto
Riesgo de Riesgos de que existan incorrecciones
negocios materiales

Riesgo de fraudeRiesgos de que existan incorrecciones materiales que sean

intencionales

Baja Exposición al riesgo Alta

Fuentes internas Fuentes externas

Estados nancieros
Información en Internet
Presupuestos
Información de la industria
Reportes
Inteligencia competitiva
Medidas del desempeño
Agencias de cali cación del
Declaraciones de impuestos
crédito
Políticas contables en uso
Acreedores
Juicios y estimaciones
Dependencias del gobierno
Medios y otras partes externas

Visión, valores, objetivos y

Información en la Internet
estrategias
Datos de asociación mercantil
Estructura de la organización
Pronósticos de industria
Descripciones de puestos
Dependencias del gobierno
Archivos de recursos
Artículos en medios
humanos Indicadores del
desempeño Manuales de
políticas y procedimientos
 PUNTO A CONSIDERAR
Una fuente importante de información que suele pasarse por alto es la de archivos de papeles del
encargo del auditor de ejercicios anteriores. A menudo contienen información valiosa sobre asuntos
como:

Consideraciones o asuntos qué tratar al planear la auditoría de este ejercicio;

Valoración y fuente de posibles ajustes y errores sin corregir;
Áreas donde hay desacuerdos recurrentes, como los supuestos usados para estimaciones contables;

Áreas que parecen ser susceptibles a error; y

Asuntos planteados en la comunicación del auditor con la Dirección y los encargados del go- bierno
de la entidad.
La información lograda de los procedimientos de valoración del riesgo conducidos antes de la
aceptación o continuación del encargo puede usarse como parte del entendimiento de la enti- dad por
el equipo de auditoría.

8.4 Procedimientos de valoración del riesgo

Con base en la información obtenida sobre la entidad, el auditor está ahora en posición de diseñar los
proce- dimientos de valoración del riesgo discutidos en el Volumen 1, Capítulo 8. Estos procedimientos de
valora- ción del riesgo se diseñarán para obtener y documentar un entendimiento de la entidad y su
entorno, inclu- yendo el control interno.
El alcance del entendimiento que requiere el auditor para identi car los riesgos está contenido en seis áreas
clave, como sigue.
Anexo 8.4-1

Naturaleza de la industria
A. Factores externos Entorno regulador
Marco de información nanciera

Operaciones y personal clave

B.Naturaleza de Propiedad y gobierno de la entidad
la entidad Inversión, estructura y nanciamiento

Selección y aplicación
C. Políticas contables Razones para cambios
Idoneidad (lo apropiado) para la entidad

D. Objetivos y Planes y estrategias de negocios

estrategias de la Implicaciones y riesgos nancieros asumidos
entidad

Qué se mide
E. Medición/revisión del
Quién revisa los resultados nancieros
desempeño nanciero

Procesos y controles relevantes para

F. Control interno mitigar riesgos a nivel de entidad y a nivel
relevante a la auditoría de transacción

La su ciencia de la información (profundidad de entendimiento) que requiere el auditor es un caso de juicio

profesional. Es menos que la que tiene la Dirección para administrar la entidad. La última sección (“F” de este
anexo), que se re ere a los controles internos relevantes a la auditoría, se discute en el Volumen 1, Capítulo 5,
y volumen 2, Capítulos 4, 11 y 12.
Obtener un entendimiento de la naturaleza de la entidad y su entorno, incluyendo el control interno, tiene
varios bene cios, como se expone en seguida.
Anexo 8.4-2

Proporciona un marco de información

Bene cios que se obtie- Identi car riesgos y desarrollar respuestas
nen del entendimiento
de la entidad ◻ Hacer juicios sobre las evaluaciones del riesgo.

◻ Desarrollar repuestas apropiadas a los riesgos identi cados de

in- corrección material en los estados nancieros.

◻ Establecer la importancia relativa (referirse al Volumen 2, Capítulo 6).

◻ Desarrollar expectativas que se necesitan para desempeñar los

procedimientos analíticos.

◻ Diseñar/desempeñar procedimientos de auditoría posteriores

para reducir el riesgo de auditoría a un nivel aceptablemente
bajo.

◻ Valorar la su ciencia/propiedad de la evidencia de auditoría

obte- nida (por ejemplo, lo apropiado de supuestos usados y
las mani- festaciones orales y escritas de la Dirección).
Revisión de estados nancieros

◻ Valorar la selección y aplicación de políticas contables por la

Dirección.

◻ Considerar lo adecuado de la información a revelar en los estados

nancieros.

◻ Identi car áreas de auditoría para consideración especial (por

ejemplo, transacciones de partes relacionadas, arreglos contrac-
tuales inusuales o complejos, negocio en marcha, o transacciones
inusuales).

PUNTO A CONSIDERAR
Obtener un entendimiento de la entidad no es una tarea discreta que pueda completarse pronto en la
auditoría y luego hacerla a un lado. Es importante seguir aprendiendo sobre la entidad a lo largo de
la auditoría, y permanecer alerta a los factores de riesgo no identi cados previamente o cuando la
valoración original del riesgo necesita actualizarse.
8.5 Fuentes de riesgo
Los errores y el fraude en los estados nancieros surgen de factores de riesgo que tienen su origen en una o
más de las seis áreas requeridas de entendimiento de la entidad (ver Anexo 8.4-1).
Un ejemplo es el de un complejo impuesto nuevo que se impone a la entidad. Este sería un factor externo
de riesgo. Un riesgo de incorrección en los estados nancieros pudiera ser una mala interpretación de la
nueva ley, dando como resultado un cálculo incorrecto del impuesto por pagar y de la cantidad que se
adeuda.
Tomar nota que la fuente (o causa) del riesgo es el nuevo impuesto que afecta a la entidad, y no el error
en el cálculo, que es el efecto del factor de riesgo. Como consecuencia del nuevo impuesto, aumenta el
riesgo de un error de cálculo.
El siguiente anexo muestra las seis áreas de entendimiento como fuentes potenciales de riesgo.
Anexo 8.5-1

Objetivos y
estrategias de la
entidad
Control Factores
interno externos
RIM* en los estados
Políticasnancieros
Factores
contables
internos
(Naturaleza de
la entidad)
Indicadores de
desempeño de la
industria

*RIM= Riesgos de Incorrección Material

En seguida se ilustran ejemplos de fuentes de riesgo (pero no el efecto sobre áreas especí cas de los estados
nancieros).
Anexo 8.5-2
Fuentes del riesgo de negocios y de fraude
Objetivos y ◻ Objetivos y estrategias inapropiados, poco realistas, o demasiado
estrategias agresivos.
del negocio
◻ Nuevos productos o servicios, o movimiento hacia nuevas líneas de
nego- cios.

◻ Entrar a áreas/transacciones de negocios en las que la entidad tiene

poca experiencia.

◻ Incongruencias entre TI y estrategias de negocios.

◻ Respuesta al rápido crecimiento o baja en ventas que puede estresar

los sis- temas de control interno y las habilidades de las personas.

◻ Uso de arreglos de nanciamiento complejos.

◻ Reestructuraciones corporativas.
◻ Transacciones importantes con partes vinculadas.
Factores externos ◻ Estado de la economía y cambios en regulación del gobierno de la
entidad.

◻ Disminuye demanda de productos o servicios de la entidad.

◻ Alto grado de regulación compleja.

◻ Cambios en la industria.

◻ Incapacidad de obtener los recursos requeridos (materiales o de

personal con habilidades).

◻ Sabotaje deliberado de los productos o servicios de una entidad.

◻ Restricciones a la disponibilidad de capital y crédito.

Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Fuentes del riesgo de negocios y de fraude

Naturaleza ◻ Cultura y gobierno de la entidad mediocres.
de la entidad
◻ Personal incompetente en puestos clave.

◻ Cambios en personal clave, incluyendo la salida de ejecutivos clave.

◻ Complejidad en operaciones, estructura organizacional, o productos.

◻ Fallas en productos o servicios que pueden signi car responsabilidades y

riesgo de reputación.

◻ Dejar de reconocer la necesidad de cambio (habilidades requeridas o

tecnología).

◻ Debilidades en control interno, especialmente las que no aborda la

Dirección.

◻ Malas relaciones con los aportadores externos de fondos, como bancos.

◻ Asuntos de negocio en marcha y liquidez, incluyendo pérdida de

clientes importantes.

◻ Instalación de nuevos sistemas relativos a información nanciera.

Indicadores ◻ Medidas del desempeño no usadas por la Dirección para valorar el
del desempeño desem- peño de la entidad y el logro de objetivos.

◻ Medidas no usadas para mejorar operaciones o para tomar acciones correcti-

vas.
Políticas contables ◻ Aplicación inconsistente de políticas contables.

◻ Uso inapropiado de políticas contables.

Control interno ◻ Supervisión inadecuada de la Dirección sobre las operaciones día a día.

◻ Controles malos o inexistentes sobre actividades a nivel entidad como re-

cursos humanos, fraude, y preparación de información contable como esti-
maciones e informes nancieros.

◻ Controles malos o inexistentes sobre transacciones como ingresos,

compras, gastos, y nómina.

◻ Mala salvaguarda de activos.

Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

8.6 Riesgo de fraude

El término “fraude” se re ere a un acto intencional de uno o más individuos de entre la Dirección, de los
en- cargados del gobierno de la entidad, empleados, o terceros que implica el uso de engaño para
obtener un bene cio injusto o ilegal.
El fraude que implica a uno o más miembros de la Dirección o de los encargados del gobierno de la
entidad se conoce como “fraude de la Dirección”. El fraude que implica solo a empleados de la entidad se
conoce como “fraude de empleados”. En cualquiera de los dos casos puede haber colusión dentro de la
entidad o con terceros fuera de la entidad.
El anexo siguiente describe los tipos y características del fraude.
Anexo 8.6-1

Manipulación de estados Apropiación

nancieros indebida de activos
(Reportar un nivel más alto/más (Convertir los activos al
bajo de utilidades que las que uso personal)
realmente ocurrieron)

Dueños y Dirección Empleados Dueños y Emple

¿Quién?
Dirección ados

Bene cio personal (ahorrar Bene cio personal (obtener un Bene cio personal Bene cio personal
impuestos, vender negocio a bono por desempeño, ocultar o para ayudar a o para ayudar a
¿Por qué? precio in ado o pérdidas o encubrir activos otro con necesidad otro con necesidad
pagar un bono) robados)

Pasar por encima de los Transacciones falsas o Pasar por encima Robo de inventario
controles internos, registradas incorrectamente, de los controles o activos, colusión,
transacciones colusión, manipulación de internos, robo de explotar debilidad
falsas/incorrectas, colusión, políticas contables, explotación inventario/activos, en control interno
¿Cómo? manipulación de políticas de debilidades en control colusión,
contables, debilidades en interno explotación de
control interno debilidades en
control interno

A menudo es grande debido a A menudo es de tamaño menor A menudo se basa A menudo se basa
posición de la dirección en la pero puede acumularse de en una necesidad en una necesidad
¿Cuánto? entidad y su conocimiento del manera importante después de particular. Aun si particular.
control interno un tiempo si no se detecta. comienza en Pudiera ser
pequeño es pequeño pero es
probable que se probable se haga
haga más grande si más grande si no
no se detecta se detecta
rápidamente rápidamente.
 PUNTO A CONSIDERAR
Para cada factor de riesgo identi cado, considerar si es un riesgo de negocios, un riesgo de fraude o
ambos. Muchas fuentes de riesgo pueden signi car tanto riesgos de negocios como de fraude. Por
ejemplo, un cambio en personal puede dar como resultado que se cometan errores (riesgo de negocios),
pero puede también dar una oportunidad de que alguien cometa un fraude.

8.7 Tipos y características de fraude

Aunque el fraude puede ocurrir a cualquier nivel de la organización, la tendencia es que sea más serio (e
im- plicar montos monetarios más altos) cuando está involucrada la Dirección Senior.
Algunas de las condiciones principales que crean un entorno para el fraude incluyen:

◻ Gobierno de la entidad no efectivo;

◻ Falta de liderazgo de la Dirección y un mal “tono en la cima”;

◻ Se dan altos incentivos por el desempeño nanciero;

◻ Impuestos u otros gastos que se consideran muy altos u onerosos;

◻ Complejidad en las reglas, regulación, y políticas de la entidad;

◻ Expectativas poco realistas de banqueros, inversores, u otras partes interesadas,

◻ Fluctuaciones hacia abajo y otras inesperadas en rentabilidad;

◻ Metas poco realistas en presupuesto difíciles de lograr para el personal; y

◻ Control interno inadecuado, especialmente en presencia de cambio organizacional.

Como puede determinarse de lo anterior, el control interno antifraude más efectivo sería un fuerte compro-
miso de los encargados del gobierno de la entidad y de la Dirección Senior de hacer lo correcto. Esto se evi-
dencia a través de valores articulados de la entidad y un compromiso hacia la ética que se modelan día a
día. Esto vale para cualquier tamaño de organización.

8.8 El triángulo del

Hay tres condiciones que a menudo dan indicios sobre la existencia de fraude. Los contadores forenses lo
llaman el “triángulo del fraude” (ver anexo en seguida) porque cuando están presentes las tres
condiciones, es muy probable que esté ocurriendo fraude.
Las condiciones son:

◻ Presión

A menudo la generan necesidades inmediatas (como tener deudas personales importantes o cumplir las
expectativas de utilidades de un analista o de un banco) y es difícil de compartir con otros.
◻ Oportunidad

Una mala cultura corporativa y falta de procedimientos adecuados de control interno pueden crear la
con- anza de que un fraude pase sin detectar.

◻ Racionalización

La racionalización es la creencia de que no se ha cometido realmente un fraude. Por ejemplo, el

perpetra- dor racionaliza que “no es gran cosa” o “solo tomo lo que me merezco”.
Anexo 8.8-1

Oportunidad

Por ejemplo, un gerente-dueño en el negocio de la construcción podría recibir una oferta de empleo para
construir una ampliación importante en la casa de un amigo, siempre y cuando sea una transacción en efec-
tivo sin papeleo. Considerar las tres condiciones.

◻ La “presión” sobre el gerente-dueño podría ser de reducir impuestos que de otro modo deben pagarse.
◻ La “oportunidad” es que el gerente-dueño pase por encima de los controles internos de
reconocimiento de ingresos y no registre el ingreso por la venta.

◻ La “racionalización” pudiera ser que el gerente-dueño ya está pagando de sobra en impuestos.

Nota: Si no existe cualquiera de las tres condiciones, es poco probable que tenga lugar la venta en efectivo.
Al conducir procedimientos de valoración del riesgo, los miembros del equipo de la auditoría necesitan con-
siderar la existencia de las tres condiciones y no solo la oportunidad para fraude. Considerar las fuentes de
riesgo de fraude que se exponen en seguida.
Anexo 8.8-2
Fuentes de riesgo de fraude
Incentivos ◻ La estabilidad nanciera o rentabilidad se ve amenazada por condiciones eco-
y nómicas, de la industria, o condiciones de operación de la entidad.
presiones
◻ Existe excesiva presión para que la Dirección cumpla los requisitos o
expecta- tivas de terceros o de los encargados del gobierno de la entidad
(como metas de utilidades, o cumplimiento con regulaciones
medioambientales onerosas, etcétera).

◻ Obligaciones nancieras personales pueden crear presión en la Dirección o

em- pleados con acceso a efectivo u otros activos susceptibles a robo para
apropia- ción indebida de dichos activos.

◻ Relaciones adversas entre la entidad y los empleados con acceso a efectivo u

otros activos. Por ejemplo:

◻ Se saben o anticipan despidos futuros de empleados,

◻ Cambios recientes o anticipados en los planes de compensación o bene

- cios de empleados, y

◻ Promociones, compensación, u otras recompensas inconsistentes con

las expectativas.

◻ La situación nanciera personal de la Dirección o de los encargados del

gobier- no de la entidad puede verse amenazada por el desempeño
nanciero de la entidad (como intereses nancieros, compensación,
garantías, etcétera).
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Fuentes de riesgo de fraude

Actitudes Racionalizaciones
y racionalizaciones
◻ La Dirección está interesada en emplear medios no apropiados para:

◻ Minimizar utilidades reportadas, por motivos de impuestos, e

◻ Incrementar utilidades reportadas, para evitar violar pactos bancarios, in-

crementar el precio de venta de la entidad, o cumplir con metas jadas por
terceros.

◻ La conducta de empleados indica descontento o falta de satisfacción con la

entidad.

◻ Existe una baja moral entre la Dirección Senior.

◻ La Dirección se muestra tolerante con algunos robos de empleados. Por

ejem- plo, no se aplica ninguna medida disciplinaria cuando se atrapa
robando a un empleado.

◻ La Dirección no exige el cumplimiento de los valores o normas éticas de la

entidad.

◻ La Dirección pasa por alto la necesidad de monitorear o reducir los riesgos

rela- cionados con la apropiación indebida de activos.
Actitudes

◻ La Dirección tiene una historia conocida de violaciones a la ley y

regulaciones, o de alegatos de fraude.

◻ La Dirección muestra cambios de conducta o estilo de vida que pueden

indicar que ha habido apropiación indebida de activos.

◻ Los gerentes Senior representan un mal ejemplo ético (como in ar cuentas de

gastos y cometer pequeños hurtos, etcétera).

◻ La Dirección pasa por encima de los controles existentes.

◻ La Dirección deja de tomar la acción de remedio apropiada sobre conocidas

de ciencias en el control interno.

◻ El gerente-dueño no hace distinción entre transacciones personales y de

negocios.

◻ Existen pleitos entre los accionistas de una entidad de control privado.

◻ La Dirección hace intentos recurrentes por justi car la contabilidad

marginal o inapropiada con base en la importancia relativa.

◻ La relación entre la Dirección y el auditor actual o el precursor es tensa.

Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Fuentes de riesgo de fraude

Oportunidades Activos susceptibles a apropiación indebida

◻ Se procesan grandes cantidades de efectivo o el efectivo está a la mano.

◻ Artículos del inventario son de tamaño pequeño, de gran valor, o en gran

demanda.

◻ Activos fácilmente cambiables, como bonos al portador, diamantes, o chips

de ordenadores.

◻ Las propiedades, planta y equipo son de tamaño pequeño, negociables o

care- cen de identi cación de propiedad visible.

Controles internos inadecuados

◻ Supervisión inadecuada de los encargados del gobierno de la entidad de los

pro- cesos de la Dirección para identi car y responder a los riesgos de fraude.

◻ Inadecuada segregación de deberes o veri caciones.

◻ Inadecuada supervisión de desembolsos de la Dirección Senior.

◻ Supervisión inadecuada de la Dirección sobre los empleados responsables de los

activos.

◻ Filtros inadecuados de antecedentes para solicitantes de empleo para

puestos con acceso a activos.

◻ Mantenimiento de registros inadecuados de los activos.

◻ Autorización y aprobación inadecuadas de transacciones.

◻ Salvaguardas físicas inadecuadas de efectivo, inversiones, inventario o

propieda- des, planta y equipo.

◻ Falta de conciliaciones completas y oportunas de los activos.

◻ Falta de documentación oportuna y apropiada de las transacciones (por

ejem- plo, créditos por devolución de mercancías).

◻ Falta de vacaciones obligatorias para empleados que desempeñan funciones

cla- ve de control.

◻ La Dirección tiene un entendimiento inadecuado de la tecnología de la

informa- ción, lo que facilita a los empleados de tecnología de la información
perpetrar una apropiación indebida.

◻ Controles de acceso inadecuados en registros automatizados, incluyendo

con- troles y revisión de registro de eventos de sistemas de computación.
Áreas especí cas de vulnerabilidad

◻ Estimaciones de la dirección, reconocimiento de ingresos, uso de asientos

del diario, transacciones con partes vinculadas, etcétera.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

PUNTO A CONSIDERAR
El fraude es siempre intencional. Implica ocultamiento de información al auditor y mani-
festaciones engañosas deliberadas. En consecuencia, el fraude se descubre observando los
patrones, rarezas, y excepciones, en cantidades de dinero que pudieran, por otra parte,
considerarse muy pequeñas.
Es improbable que se detecte el fraude mediante procedimientos sustantivos solos. Por ejemplo,
es improbable que un auditor identi que una transacción faltante o que determi- ne que una
transacción no es válida a menos que haya algún “entendimiento de la entidad” adicional que
pueda usarse como marco de información.

Los auditores, dependiendo de su función y posición en el equipo de auditoría, pueden identi car un factor
de riesgo de fraude que se relacione con uno o más de los elementos del triángulo. Sin embargo, es menos
probable que un solo auditor identi que todas las tres condiciones (oportunidad, presión, y racionalización)
juntas. Por esto, es importante que el equipo de auditoría discuta continuamente sus resultados a lo largo
del encargo.
En seguida se ilustran los bene cios de las discusiones del equipo de auditoría.
Anexo 8.8.-3

Un sorprendido miembro del

El socio de la auditoría
personal informa al auditor
encuentra que el
junior que algunas compras
gerente-dueño se ha
de materiales se habían
desviado hasta cerca de los
embarcado directamente a
límites éticos.
amigos.

El auditor Senior descubre en

plática con el gerente de
ventas que el dueño atiende
a ciertos clientes
exclusivamente en persona.
Si faltara comunicación sería difícil para cualquier miembro de este equipo de auditoría ver el cuadro
com- pleto. La discusión continua del equipo de auditoría permite al equipo juntar las piezas pequeñas
de infor- mación de modo que pueda verse el cuadro completo.

8.9 Escepticismo profesional

Es responsabilidad del auditor mantener una actitud de escepticismo profesional en todo momento
durante el encargo. Una actitud de escepticismo profesional implica lo siguiente.
Anexo 8.9-1

El escepticismo implica:
Reconocer que la La Dirección está siempre en posición de pasar por encima de un
Dirección puede siempre control interno que, por otra parte, es bueno.
cometer fraude
Los miembros del equipo deben hacer a un lado cualquier creencia de
que la Dirección y los encargados del gobierno de la entidad son
hones- tos y tienen integridad, no obstante la pasada experiencia del
auditor sobre su honestidad e integridad.
Una mente inquisitiva Hacer evaluaciones críticas sobre la validez de la evidencia de
auditoría obtenida.
Estar alerta Contradice o hace cuestionar la evidencia de auditoría la abilidad de:

◻ ¿Documentos y respuestas a indagaciones?

◻ ¿Otra información obtenida de la Dirección y de los encargados del

gobierno de la entidad?

Ser cuidadoso Evitar:

◻ Pasar por alto circunstancias inusuales.

◻ Globalizar en exceso cuando extrae conclusiones de las

observaciones de auditoría.

◻ Usar supuestos fallidos al determinar la naturaleza, momento de

reali- zación y alcance de los procedimientos de auditoría y valorar
los resul- tados correspondientes.

◻ Aceptar la evidencia de auditoría menos que persuasiva con la

creen- cia de que la Dirección y los encargados del gobierno de la
entidad son honestos y tienen integridad.

◻ Aceptar manifestaciones de la Dirección como un sustituto para

obte- ner su ciente evidencia apropiada de auditoría.
 PUNTO A CONSIDERAR
Puede ser difícil aplicar el escepticismo profesional a una auditoría de un cliente que uno conoce y en quien
confía. Hay una tendencia humana natural a depositar con anza en las personas, suponiendo que no haya
información en contrario. En consecuencia, se necesita recordar con regularidad a socios y personal que
apliquen el escepticismo profesional. Algunas sugerencias prácticas para aplicar este con- cepto, incluyen:

Crear un personaje (y nombre) cticio de alguien que tenga una mala actitud hacia el control y una ética de
ciente. Cuando tenga lugar la discusión sobre posibles escenarios de fraude y las suscepti- bilidades de los
estados nancieros, imagine a esta persona (no a su cliente) como cliente o como el gerente a cargo.
Invitar a alguien (idealmente con alguna experiencia forense) que no conozca la entidad a participar en las
discusiones de planeación sobre fraude.

8.10 Cómo identi car los factores de riesgo inherente

La forma más efectiva de evitar pasar por alto un factor relevante de riesgo es hacer de la identi cación del
riesgo una parte integral del entendimiento de la entidad. Mientras más sepa el auditor de las seis áreas de
entendimiento, es más probable que el auditor pueda identi car factores de riesgo. Entender la entidad es
también útil cuando se identi ca y luego se responde a posibles escenarios de fraude. Recordar que siempre
es una posibilidad que la Dirección sobrepase los controles y por tanto se oculte el fraude (especialmente al
auditor).
Al reunir (o actualizar) información sobre cada una de las áreas de entendimiento de la entidad, se debe
considerar la existencia de factores relevantes de riesgo de negocios y de fraude. Para muchos de los fac-
tores identi cados de riesgos de negocios, puede haber también un riesgo de fraude a considerar. Por esta
razón, se sugiere que, cuando sea posible, se haga una lista de riesgos de fraude por separado de los
riesgos de negocios y se evalúen por separado. Por ejemplo, si la expectativa de venta para un producto
de la enti- dad fue mala (fuente externa de riesgo), considerar qué podría salir mal (implicaciones para) en
los estados nancieros. Las malas ventas podrían dar como resultado un exceso de inventario que puede
necesitar la disminución de su valor, pero pudiera también disparar un riesgo de fraude si fuera un
incentivo para que un vendedor in ara sus ventas para cumplir con un umbral para lograr un bono.

PUNTO A CONSIDERAR
Los riesgos de negocios y de fraude (riesgos inherentes) se identi can antes de cualquier consideración de
cualquier control interno que pudiera atenuar dichos riesgos. El control interno para atenuar los ries- gos se
trata en el Volumen 2, Capítulos 11 y 12. Esto es también importante para identi car cualesquier riesgos
importantes que pudieran existir (referirse a Volumen 2, Capítulo 10).

El efecto de algunos de los factores de riesgo identi cados se relacionarán con un área especí ca de los es-
tados nancieros, pero otros factores de riesgo serán dominantes y se relacionarán con muchas áreas de los
estados nancieros. Por ejemplo, si el contador Senior es incompetente, es probable que los errores no se
limiten a solo un área de los estados nancieros. Además, si alguien se aprovechó de la situación para come-
ter fraude, pudieran ocurrir incorrecciones en cualquier número de saldos de activos o pasivos, y pudieran
encubrirse con incorrecciones adicionales en transacciones de ingresos y gastos.
 Los riesgos dominantes suelen derivarse de un control débil y potencialmente afectan muchas áreas, infor-
mación a revelar y a rmaciones de los estados nancieros. Los riesgos dominantes probablemente afecten la
valoración del riesgo a nivel de estados nancieros. Los riesgos a nivel de estados nancieros se deben tratar
mediante una respuesta global del auditor (realizar más procedimientos de auditoría, asignar miembros del
personal con más experiencia, etcétera).
Al avanzar la auditoría, pueden identi carse factores de riesgo adicionales. Deben añadirse a la lista de
ries- gos identi cados y valorarse de manera apropiada antes de tomar ninguna decisión en cuanto al
impacto en la estrategia de auditoría y el plan de auditoría, como la naturaleza y alcance de los
procedimientos de audi- toría posteriores que se requieran. Esto debe asegurar que, cuando tenga lugar la
planeación para el siguien- te ejercicio, la identi cación y valoración del riesgo sea completa.
En seguida se expone un proceso sugerido para identi cación del riesgo en tres pasos. Anexo

8.10-1

Identi cación del riesgo

Paso 1 El punto de partida es obtener un entendimiento básico o marco
de información para diseñar los procedimientos de valoración del
Reunir información básica riesgo que se van a realizar. Sin este entendimiento, sería difícil, si
sobre la entidad no impo- sible, identi car qué errores y fraude pudieran ocurrir
en los estados nancieros.

◻ Obtener (o actualizar) información básica relevante sobre la entidad,

sus objetivos, cultura, operaciones, personal clave y la
organización y control internos.
Paso 2 ◻ Se requiere realizar procedimientos/actividades de valoración
del riesgo (ver Volumen 1, Capítulo 8) de modo que:
Diseñar, realizar
y documentar
procedimientos de ◻ Se identi quen las fuentes de riesgos de incorrección
valoración del riesgo material,

◻ Se obtenga un entendimiento apropiado de la entidad, y

◻ Se obtenga la necesaria evidencia de auditoría de soporte.

◻ Usando el entendimiento básico de la entidad que se obtiene

con el paso 1 anterior, diseñar y realizar los procedimientos de
valoración del riesgo y actividades relacionadas.

◻ Sostener discusiones entre el equipo de la auditoría respecto de

la susceptibilidad de los estados nancieros de la entidad por
incorrec- ción material, causada por fraude o error (ver Volumen
2, Capítulo7).
◻ Hacer indagaciones con la Dirección sobre cómo identi can y ad-
ministran los factores de riesgo (particularmente de fraude) y
qué factores de riesgo se han identi cado y administrado de
hecho. También preguntar a la Dirección si han ocurrido
realmente errores o fraude.

◻ Documentar todos los factores de riesgo identi cados.

Paso 3 Para cada factor de riesgo (causa de riesgo) identi cado, identi
car el efecto (incorrecciones especí cas como fraude y error) que
Relacionar o mapear los como
riesgos identi cados hacia resultado pudiera ocurrir en los estados nancieros. Notar que un
áreas de importancia solo factor de riesgo puede dar como resultado varios tipos
relativa de los estados diferentes de incorrecciones que pueden afectar a más de un área
nancieros
de los estados nancieros. (Ver ejemplos en el punto a considerar
siguiente.)

◻ Identi car los saldos contables, tipo de transacciones, e información

a revelar de importancia relativa en los estados nancieros.

◻ Relacionar o mapear los riesgos identi cados hasta las áreas

especi- cas de los estados nancieros, información a revelar y a
rmaciones afectadas. Si el riesgo identi cado es dominante, haga
la relación con los estados nancieros como un todo. Identi car el
efecto de los riesgos por área de estados nancieros ayuda a
valorar los riesgos al nivel de a rmación. Identi car el efecto de
los riesgos dominantes ayuda a valorar los riesgos al nivel de
estado nanciero.
PUNTO A CONSIDERAR
Una tendencia natural de los auditores es usar los estados nancieros como el punto de
partida para identi car los riesgos. Por ejemplo, el inventario puede considerarse un
riesgo alto debido a errores encontrados en ejercicios previos. Sin embargo, esto
equivale a iden- ti car el efecto de un riesgo pero no la causa subyacente. Saber que el
inventario es un alto riesgo es importante; sin embargo, es aun mejor saber la causa del
riesgo. Si no se identi - ca la causa de un riesgo, es posible que algunos factores del
riesgo se pasen completamen- te por alto. Considerar lo siguiente:
Saldos o transacciones faltantes
Los estados nancieros solo resumen los resultados de las decisiones de negocios y
transacciones que se han registrado. Si no se han registrado las transacciones, o si hubo
apropiación indebida de activos o no se revelan las contingencias, es muy posible que los
factores de riesgo asociados con estos montos faltantes o información a revelar, no se
iden- ti quen o evalúen.
Compilación de hechos versus identi cación de riesgos
El proceso de entender la entidad puede fácilmente centrarse en la compilación de hechos
sobre la entidad en vez de identi car las fuentes del riesgo. Cuando esto ocurre, pueden
pasarse por alto nuevos factores de riesgo, eventos, transacciones y riesgos de fraude.
Causa y efecto de incorrecciones
La importancia de ciertas fuentes de riesgo puede pasarse por alto si se pone atención
principalmente al efecto o consecuencia del factor del riesgo (por ejemplo, centrarse en los
errores en el saldo de inventario, en vez de las razones de su ocurrencia en primer lugar).
La fuente del riesgo es el(los) evento(s) que haría(n) que ocurran los errores. La fuente de
errores en el saldo de inventario pudiera ser el personal inadecuado o mal entrenado, un
sistema obsoleto de control interno, mala aplicación de políticas contables como reconoci-
miento de ingresos, falta de seguridad sobre el inventario o un claro fraude de los emplea-
dos, etcétera.
Una causa con múltiples efectos de incorrección
Una fuente particular de riesgo puede, a menudo, afectar muchos saldos de los estados -
nancieros. Por ejemplo, una caída en la economía puede afectar la valuación del
inventario, la recuperabilidad de las cuentas por cobrar, el cumplimiento de convenios
con bancos, la manipulación de transacciones de ventas para lograr umbrales para bonos
y, posiblemen- te, hasta asuntos de negocio en marcha.
Riesgos dominantes
Al centrarse en un área de los estados nancieros a la vez, tal vez no se identi quen
ciertos riesgos dominantes y riesgos de fraude. Por ejemplo, la introducción de un nuevo
sistema contable pudiera dar como resultado que se cometan errores en muchos saldos
de los es- tados nancieros. Además, alguien pudiera aprovecharse de la falta de seguridad
creada por el nuevo sistema, para cometer un fraude.
8.11 Documentación del proceso de identi cación del riesgo
El auditor debe usar el juicio profesional respecto a la manera en que se documentan estos asuntos. Por
ejemplo, la documentación del proceso de identi cación del riesgo siguiendo los tres pasos que se
describie- ron antes, consistiría en:

◻ Información sobre la entidad;

◻ Procedimientos de valoración del riesgo; y
◻ Relacionar los riesgos identi cados con posibles errores y fraude en los estados nancieros.

Anexo 8.11-1

Documento Descripción
Información sobre la Documentar la información obtenida bajo el área apropiada de
entidad en- tendimiento, como los objetivos de la entidad, factores
externos, naturaleza de la entidad, etcétera. La documentación
puede variar de muy simple a compleja, dependiendo del
tamaño de la entidad, y pudiera incluir:

◻ Información preparada por el cliente (como planes y análisis

de negocios);

◻ Datos externos (reportes de la industria, comunicaciones inter-

nas del personal, políticas y procedimientos documentados);

◻ Correspondencia relevante (legal, de dependencias del gobier-

no, etcétera), emails, reportes de consultores, memos; y

◻ Listas de veri cación de la rma.

 Documento Descripción
Procedimientos de valoración Documentar detalles de los procedimientos de valoración del
del riesgo ries- go realizados. Esto debe incluir:

◻ Discusiones entre el equipo de la auditoría sobre la susceptibili-

dad de los estados nancieros de la entidad a incorrección ma-
terial causada por error o fraude, y los resultados;

◻ Elementos clave del entendimiento obtenido sobre la

entidad, incluyendo:

◻ Cada uno de los aspectos de la entidad y su entorno

antes expuestos,

◻ Cada uno de los cinco componentes del control interno,

se- gún se exponen en el Volumen 1, Capítulo 5, y

◻ Fuentes de información de las que se obtuvo el entendi-

miento; y

◻ Los riesgos de incorrección material identi cados y

evaluados al nivel de estado nanciero y al nivel de a rmación.

Relacionar riesgos Documentar los saldos contables, tipo de transacciones e informa-

identi cados con posibles ción a revelar de importancia relativa en los estados nancieros; y
errores y fraude en los luego, para cada fuente de riesgo identi cada, indicar si es:
estados nancieros
◻ Dominante para los estados nancieros como un todo; o

◻ Con nada a áreas, información a revelar, y a rmaciones especí-

cas de los estados nancieros.

Hay varias maneras en que pueden documentarse los riesgos identi cados. En este anexo se expone una de
esas maneras. Muestra la fuente del riesgo por área de entendimiento (factores externos, naturaleza de la
en- tidad, etcétera), el impacto o posible consecuencia del riesgo y las áreas de los estados nancieros
afectadas.
Anexo 8.11-2

Impacto del riesgo en los estados Área afectada de los

Fuente del riesgo nancieros estados nancieros
(Errores o fraude) o riesgo dominante
Objetivos de la entidad
Introducción de un nuevo Errores en asignación de costos y Valuación del inventario
producto durante el año valuación de inventario.
Nuevas metodologías/sistemas de Exactitud del inventario
costeo y precios de productos pudieran
crear opor- tunidades de que ocurra
fraude.
El nuevo nanciamiento requerido hará di- Tomar nota de informa-
fícil cumplir con los convenios actuales ción a revelar sobre
con bancos. Si la entidad está en nan- ciamiento,
incumplimien- to de los convenios, el convenios de deuda, y
préstamo puede real- mente hacerse clasi cación de
pagadero a la vista. préstamos
La dirección puede verse tentada a Riesgo dominante
manipu- lar los estados nancieros para
asegurar el cumplimiento con los
convenios de bancos.
El contador Senior no Errores en los estados nancieros. Riesgo dominante.
tiene entrenamiento
apropiado
Oportunidad para fraude. Riesgo dominante.
PUNTO A CONSIDERAR
Un lugar para los riesgos
Considerar registrar todos los factores de riesgo identi cados en un solo documento, un solo lugar, o
con un número común de archivo en el archivo de los papeles del encargo. Esto tiene varias
ventajas.

◻ Facilidad para revisión del archivo. Todos los factores de riesgo identi cados pueden encontrarse en
un solo lugar.

◻ Valoración consistente. Cuando se revisan juntos los riesgos, será más evidente un riesgo particular
que se haya evaluado en forma diferente a los otros.

◻ Los riesgos pueden clasi carse (usando una hoja electrónica de cálculo) permitiendo que los riesgos
más importantes aparezcan en la parte superior de la página. De esta manera, un revisor del
archivo puede veri car y asegurar que todos los riesgos importantes identi cados han sido tratados
con una respuesta de auditoría apropiada.
Listas separadas de factores de riesgo de fraude y de negocios
Listar y valorar los riesgos de fraude por separado de los factores de riesgo de negocios. Muchos
riesgos de negocios también crean la oportunidad de un incentivo para que ocurra un fraude. Si no se
conside- ra por separado el fraude, pueden pasarse por alto algunos factores de riesgo de fraude. Por
ejemplo, un nuevo sistema contable puede ser un potencial para errores (riesgo de negocios), pero
puede también dar la o portunidad a que alguien manipule los resultados nancieros o haga
apropiación indebida de activos (riesgo de fraude). Otra razón para mantenerlos separados es que la
respuesta de auditoría a un riesgo de fraude (identi cación de patrones, excepciones, o rarezas que
pudieran existir) podría ser muy diferente de la respuesta un riesgo de negocios relacionado.
Dejar la valoración del riesgo para después
Evitar la tentación de solo una lista de los factores de riesgo que sea probable que sean signi cativos o
importantes. Una parte clave de la identi cación de riesgos o eventos es desarrollar una lista tan com-
pleta como sea posible de los factores de riesgo. Los factores de riesgo insigni cantes pueden elimi-
narse más adelante después de valorar cada riesgo de manera apropiada. Esto ayudará a asegurar que
todos los riesgos de importancia relativa son de veras identi cados.
 PUNTO A CONSIDERAR (Continuación)
Dejar la valoración del riesgo para después

Evitar la tentación de solo una lista de los factores de riesgo que sea probable que sean
sig- ni cativos o importantes. Una parte clave de la identi cación de riesgos o eventos es
de- sarrollar una lista tan completa como sea posible de los factores de riesgo. Los
factores de riesgo insigni cantes pueden eliminarse más adelante después de valorar cada
riesgo de manera apropiada. Esto ayudará a asegurar que todos los riesgos de
importancia relativa son de veras identi cados.
Volver a usar la documentación hasta donde sea posible
Evitar tener que volver a documentar los factores de riesgo identi cados y el
entendimien- to de la entidad obtenido en cada ejercicio. Si se capturan en una forma
estructurada (ver “un lugar para los riesgos” recién visto), la información sobre los
procedimientos de valora- ción del riesgo realizados y los riesgos identi cados, en cada
ejercicio puede sencillamente actualizarse. Esto puede requerir más tiempo de
preparación al inicio (en el primer ejer- cicio), pero ahorrará tiempo en ejercicios
posteriores. Sin embargo, asegúrese de que en cada ejercicio se realizan y documentan
los procedimientos apropiados de valoración del riesgo y que puede identi carse
cualquier cambio. También debe asegurarse de que cada documento registra el hecho de
que se actualizó la información.
Impacto de los riesgos
La columna más importante, pero también la más difícil de llenar, es la de “impacto del
riesgo en los estados nancieros” (ver anexo anterior). En esa columna expone el auditor
la implicación del riesgo identi cado. Las ventas a la baja son un factor de riesgo, pero si
las registra la entidad en una forma exacta, no resultarían riesgos de incorrección
material. Sin embargo, las ventas a la baja pudieran signi car que los inventarios se
hagan obsoletos o se sobrevalúen y que las cuentas por cobrar sean difíciles de
recuperar. El auditor necesita identi car la implicación de cada factor de riesgo de modo
que pueda desarrollarse una respuesta de auditoría apropiada.

Nota: Las fuentes de riesgo identi cadas en este ejemplo tienen múltiples impactos, cada uno de los
cuales se ha considerado por separado. Si los diversos impactos de las fuentes de riesgo no se
desglosan en componentes discretos, no solo será más difícil el proceso de valoración del
riesgo, sino que el auditor pudiera fácilmente pasar por alto algunas implicacio
8.12 Estudios de Casos—Riesgos inherentes-Identi cación
Para detalles de los estudios de casos, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Estudios de Casos.

◻ Entendimiento de la entidad
Puede documentarse en un memo que sea similar al del Volumen 2, Capítulo 2, que ilustra los detalles
de estos dos estudios de casos.

◻ Identi cación de factores de riesgo

Una manera de documentar la causa y efecto de los riesgos identi cados (tanto de negocios como de
fraude) es listarlos en un formato estructurado como la forma de valoración que se ilustra en seguida. Esto
asegurará que todos los riesgos se registren en un lugar y que la valoración de los riesgos sea consistente.
El enfoque alternativo es listar los riesgos identi cados en un formato de memo. Evitar la tentación de com-
binar el riesgo de negocios y el de fraude en una sola forma. La valoración de y la respuesta a un riesgo de
negocios versus un riesgo de fraude pueden ser bastante diferentes.
Se ilustra abajo un formato estructurado para Dephta Furniture, Inc., y un enfoque de memo para Kumar & Co.

Estudio de Caso A-Dephta Furniture,

Riesgos de negocios
Evento/fuente del riesgo Implicación del factor de riesgo A rmaciones
¿Qué áreas de los estados nancieros pudieran P CAEV
estar representadas de manera errónea y en
qué forma?
Caída de la economía Puede ser difícil recuperar las cuentas por V
cobrar
Caída de la economía Pueden requerirse estimaciones a la baja V
en el valor del inventario
Es sabido que el encargado de Los saldos del inventario pueden estar CAEV
inventario comete errores sobresti- mados/subestimados y
posiblemente impacten la valuación
Crecimiento continuado (pese a caída) Incumplimiento de convenios de deuda P
y mal control de inventario
Los controles globales de TI son La integridad de los datos puede P
débiles en un número de áreas comprometerse o pueden incluso perderse los
datos
Se buscan nuevas ventas en otros Riesgos de tipo de cambio extranjero en las A
países cuen- tas por cobrar
Claves:
P= Dominante (pervasive) (todas las a rmaciones) [D]
C= Integridad, estar completo, integridad (completeness) [I]
A= Exactitud (accuracy) [E]
E= Existencia (existence) [E]
 Riesgos de fraude
Evento/fuente riesgo Implicación de factor de riesgo A rmaciones
¿Qué áreas de los estados nancieros P CAEV
pudieran estar representadas de manera
errónea y en qué forma?
Presiones
Minimizar carga de impuestos Sesgo de la dirección en estimaciones (como CAV
valuación de inventario) para reducir
ingresos.
Minimizar carga de impuestos Asientos del diario no autorizados o P
manipula- ción de estados nancieros.
Crecimiento rápido pone Manipulación de estados nancieros para P
presión en nanciamiento evi- tar que se viole convenio bancario.
Bono de vendedores se basa Ventas in adas para cumplir con umbrales. E
en
ventas por encima de ciertos
umbrales
Pagar sobornos para obtener Daño a reputación, gastos sobrestimados, CAE
contratos mul- tas acumuladas.
Oportunidades
Mal control sobre inventario Mercancías robadas del inventario. E
Mal control sobre ventas Mercancías robadas / efectivo robado. E
en efectivo
Transacciones de partes Ventas/compras pueden no estar completas, P
vinculadas no ser valuadas o reveladas de forma
apropia- da en los estados nancieros.
Importante expansión en el Ventas / compras pudieran estar V
uso de transacciones de subvaluadas / sobrevaluadas.
partes vinculadas
Saldos con partes vinculadas pueden no ser
recuperables.
Manipulación de estados nancieros puede
lograrse trans riendo saldos “de riesgo” a
una parte vinculada. Esto sustituiría un
saldo de riesgo con un saldo de parte
vinculada.
Racionalización
Baja moral entre Mercancías o efectivo robados. E
trabajadores temporales
Clave:
P= Dominante (pervasive) (todas las a rmaciones) [D]
C= Integridad, estar completo, integridad (completeness) [I]
A= Exactitud (accuracy) [E]
E= Existencia (existence) [E]
V= Valoración (valuation) [V]
Estudio de Caso B-Kumar &

Memo al Archivo-Kumar & Co.

Identi cación de riesgos inherentes

Como resultado de los procedimientos de valoración del riesgo planteados en papel del encargo X.X,
que incluían fuentes potenciales de riesgo en las seis áreas del entendimiento requerido, hemos identi
cado los siguientes factores de riesgo:
Riesgos de negocios
Ausencia de Raj de las operaciones, un riesgo dominante

◻ La calidad y exactitud de los registros contables pudiera verse comprometida debido a la atención de
Raj a asuntos personales de familia. Los estados nancieros pudieran contener incorrecciones materiales.
Valoración del riesgo: [se tratará en Volumen 2, Capítulo 9]
Respuesta al riesgo: [se tratará en Volumen 2, Capítulo 16]

◻ Raj acostumbraba inspeccionar la calidad de las mercancías antes de su embarque. La calidad de los
productos vendidos pudiera verse comprometida, signi cando más devoluciones y/o inventario sin
vender. (Valuación)
Valoración del riesgo: [se tratará en Volumen 2, Capítulo 9]
Respuesta al riesgo: [se tratará en Volumen 2, Capítulo 16]
Caída de la economía y dependencia económica

◻ Kumar & Co. depende de su cliente principal, Dephta Furniture, Inc., que representa más del 90% de sus
ventas. En este vuelco económico, Dephta pudiera cancelar pedidos. El impacto pudiera convertirse en
violaciones a los convenios de bancos y en activos sobrevaluados.

◻ Una baja en ventas y las presiones por liquidez pueden llevar a manipulación de los estados nancieros
para evitar violaciones a los convenios con bancos.

◻ Si el banco hiciera exigible su préstamo, la compañía tal vez no pueda seguir como un negocio en
mar- cha. Esto podría dar como resultado una falta de seguridad de importancia relativa que debe
revelarse en los estados nancieros, y una valoración de la base (es decir, el supuesto de negocio en
marcha) so- bre la que se preparan los estados nancieros. Esto afectaría a todas las a rmaciones.
Valoración del riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 9)
Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)
Riesgos de fraude
Minimización de impuestos

◻ Puede haber un sesgo de la dirección para minimizar la carga de impuestos. Puede haber un sesgo en
las estimaciones de la dirección, o pudieran usarse asientos del diario no autorizados. (Totalidad
[inte- gridad], Exactitud)
Valoración del riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 9)
Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)
Ausencia de Raj de las operaciones-un riesgo dominante

◻ La ausencia de Raj da como resultado una supervisión mínima del encargo de Ruby. Además, Ruby
parece tener la moral baja y presiones nancieras personales. Esto es un incentivo, oportunidad, y racio-
nalización para robar efectivo/mercancías (existencia) y/o manipulación de estados nancieros. Debe
tratarse como un riesgo de fraude.
Valoración del riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 9 )
Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)
Partes relacionadas

◻ Las transacciones con partes vinculadas pudieran manipularse, llevando a que las ventas se
sobrevalúen (Valuación). Debe también prestarse atención a la posible existencia de otras partes
vinculadas y a la valuación/exactitud de los saldos con partes vinculadas al nal del ejercicio.
Valoración del riesgo. (se tratará en Volumen 2, Capítulo 9)
Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)
Preparado por: FJ Fecha: 8 de diciembre de 20X2
Revisado por: LF Fecha: 5 de enero de 20X3
9.Riesgos inherentes-valoración

Contenido del Capítulo NIA relevantes

Cómo valorar los riesgos identi cados de incorrección material en 240, 315
los estados nancieros.

Anexo 9.0-
1
Actividad Propósito Documentación1
Realizar actividades
Realizar actividades
Decidir si aceptar Lista
Lista de
de factores
factoresde
deriesgo
preliminares
riesgo del Decidir si aceptar Independencia
preliminares del el encargo
el encargo
trabajo
trabajo Independencia
de encargo
encargo
Carta de

Desarrollar
Desarrollaruna
una Importancia
Importanciarelativa
relativa
auditoría y un plan de auditoría
Plani car
Plani carlalaauditoría
auditoría estrategia
estrategiaglobal
globalde
de Discusiones
Discusionesdedeequipo
equipo
de auditoría Estrategia global de
auditoría y un plan de auditoría
auditoría
de auditoría2 Estrategia global de
auditoría

Realizar Identi car/valorar Riesgos de negocios y de

procedimientos de RIM3 mediante fraude incluyendo riesgos
valoración del riesgo entendimiento de la signi cativos
entidad
Diseño/implementación de
controles internos relevantes

RIM3 evaluados a:
Nivel de estado nanciero
Nivel de a rmación

Notas:

1. Referirse a NIA 230 para lista más completa de documentación requerida.

2. La planeación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditoría.
3. RIM= Riesgos de Incorrección Material.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

240.25 De conformidad con la NIA 315, el auditor identi cará y valorará los riesgos de incorrec-
ción material debida a fraude en los estados nancieros y en las a rmaciones relativas a
tipos de transacciones, saldos contables o información a revelar.

240.26 Para la identi cación y valoración de los riesgos de incorrección material debida a
fraude, el auditor, basándose en la presunción de que existen riesgos de fraude en el
reconoci- miento de ingresos, Valorará qué tipos de ingresos, de transacciones
generadoras de in- gresos o de a rmaciones dan lugar a tales riesgos. El apartado 47
especi ca la documen- tación que se requiere cuando el auditor concluye que la
presunción no es aplicable en las circunstancias del encargo y que, por tanto, no ha
identi cado el reconocimiento de in- gresos como un riesgo de incorrección material
debida a fraude. (Ref: apartados A28-A30)
240.27 El auditor tratará los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude como
ries- gos signi cativos y, en consecuencia, en la medida en que aún no se haya hecho, el
audi- tor obtendrá conocimiento de los correspondientes controles de la entidad,
incluidas las actividades de control, que sean relevantes para dichos riesgos. (Ref:
apartados A31-A32)
315.25 El auditor identi cará y valorará los riesgos de incorrección material en:

(a) Los estados nancieros; y (Ref: apartados A105-A108)

(b) Las a rmaciones sobre tipos de transacciones, saldos contables e información a revelar
(Ref: apartados A109-A113)

(c) Que le proporcionen una base para el diseño y la realización de los procedimientos
de auditoría posteriores.
315.26 Con esta nalidad, el auditor:

(a) Identi cará los riesgos a través del proceso de conocimiento de la entidad y de su entor-
no, incluidos los controles relevantes relacionados con los riesgos, y mediante la consi-
deración de los tipos de transacciones, saldos contables e información a revelar en los
estados nancieros; (Ref: apartados A114-A115)

(b) Valorará los riesgos identi cados y Valorará si se relacionan de modo generalizado
con los estados nancieros en su conjunto y si pueden afectar a muchas a
rmaciones;

(c) Relacionará los riesgos identi cados con posibles incorrecciones en las a rmaciones,
teniendo en cuenta los controles relevantes que el auditor tiene intención de
probar; y (Ref: apartados A116-A118)

d) Considerará la probabilidad de que existan incorrecciones, incluida la posibilidad de

múltiples incorrecciones, y si la incorrección potencial podría, por su magnitud,
consti- tuir una incorrección material.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

9.1 Generalidades
La identi cación del riesgo, que se trató en el capítulo anterior, implica:

◻ Realizar procedimientos de valoración del riesgo para identi car fuentes (causas) de riesgo mediante en-
tendimiento de la entidad;

◻ Determinar los posibles efectos de las fuentes de riesgo identi cadas (incorrecciones materiales
potencia- les en los estados nancieros), incluyendo la posibilidad de fraude; y

◻ Relacionar los efectos de los riesgos con el área y a rmaciones de los estados nancieros afectadas, o de-
terminar que los riesgos son generalizados para los estados nancieros como un todo y potencialmente
afectan a muchas a rmaciones.
El siguiente paso es valorar los riesgos identi cados y determinar su importancia para la auditoría de los es-
tados nancieros. De nuevo, es preferible valorar los riesgos inherentes antes de considerar cualquier
control interno que pudiera mitigar esos riesgos.
La valoración del riesgo implica considerar dos atributos sobre el riesgo:

◻ ¿Cuál es la probabilidad de que ocurra una incorrección como resultado del riesgo?

◻ ¿Cuál sería la magnitud (impacto monetario) en caso de que el riesgo sí ocurriera?

Probabilidad de que ocurra una incorrección

¿Cuál es la probabilidad de que el riesgo ocurra? El auditor pudiera valorar esta probabilidad
simplemente como alta, mediana o baja, o podría asignar una puntuación numérica, como de 1 a 5. La
puntuación numé- rica brinda una valoración ligeramente más precisa. Mientras más alta la puntuación,
más probable es que ocurra el riesgo.

Magnitud (impacto monetario) en caso de que el riesgo sí ocurriera

Si el riesgo ocurriera, ¿cuál sería el impacto monetario? Este juicio necesita valorarse contra un monto mo-
netario especi cado, como la importancia relativa de ejecución. En caso contrario, personas diferentes (con
diferentes montos de importancia relativa en mente) podrían llegar a conclusiones completamente diferen-
tes. Para nes de la auditoría, el monto especi cado se relacionaría con lo que constituye una incorrección
material para los estados nancieros como un todo. Esta valoración puede también puntuarse simplemente
como alta, mediana, o baja, o asignando una puntuación numérica, como de 1 a 5. A una puntuación más
alta, mayor la magnitud del riesgo.

PUNTO A CONSIDERAR
Si se usan puntuaciones numéricas para valorar la probabilidad y la magnitud, los números pueden mul-
tiplicarse para dar una puntuación combinada o global de la valoración del riesgo. Este cálculo puede ser útil
para considerar si existen riesgos signi cativos. Además, si se usa una hoja de trabajo electrónica, la lista de
riesgos puede clasi carse y seleccionarse de modo que los riesgos más signi cativos identi - cados estén
siempre en la parte alta de la lista. Esta información puede ser útil para revisar el archivo y para asegurar que
se ha desarrollado una respuesta apropiada para los riesgos valorados.
En entidades pequeñas donde el número de factores de riesgo es pequeño y ya se ha establecido la res- puesta
de auditoría, las dos valoraciones (probabilidad y magnitud) pueden seguir considerándose por separado pero
documentadas como una valoración combinada.
Se ilustran en seguida los pasos implicados en la valoración del riesgo (usando criterios de valoración de
alto, mediano o bajo).
Anexo 9.1-1

Valoración del riesgo

Lista de los factores de riesgo de
negocios y de fraude identi cados 1 2 3 4 5
¿Es probable que ocurra el riesgo
(incorrección) identi cado?
(Alto, Mediano, Bajo)
M L H H L
Si llegara a ocurrir el riesgo
(incorrección), ¿cuál sería su
importancia relativa para los estados M M H M L
nancieros?
(Alta, Mediana, Baja)

Nivel evaluado del riesgo M L H M L

(Alto, Mediano, Bajo)

Anexo 9.1-2

Alto impacto Alto Impacto

Baja Alta
probabilidad probabilidad

Bajo impacto Bajo impacto

Baja Alta
probabilidad probabilidad

Probabilidad de que ocurra el riesgo

Los riesgos que caen en el área de “alto impacto (magnitud), alta probabilidad” de la grá ca requieren cla-
ramente una acción de la Dirección para mitigarlos. Además, estos riesgos probablemente se determinarán
como signi cativos, lo que requiere una consideración especial de auditoría (Volumen 2, Capítulo 10).
 PUNTO A CONSIDERAR
Discusiones con la Dirección
Cuando el auditor documenta y evalúa los factores de riesgo, es importante que los resultados se discutan
con la Dirección de la entidad. Esta discusión ayudará a asegurar que no se ha pasado por alto un factor de
riesgo y que es razonable la valoración del auditor de los riesgos (probabilidad e impacto). Sin embargo,
siempre es importante usar el escepticismo profesional cuando se evalúa la información y respuestas de la
Dirección.

9.2 Valoraciones del riesgo realizadas por la entidad

La valoración del riesgo es uno de los cinco componentes del control interno (ver Volumen 1, Capítulo 5)
que debe tratar la Dirección de la entidad.
En entidades pequeñas, el proceso de valoración del riesgo es probable que sea informal y sin estructura. El
riesgo en las entidades pequeñas se reconoce más implícitamente que explícitamente. La Dirección puede
darse cuenta de riesgos relacionados con la información nanciera mediante involucramiento personal di-
recto con los empleados y con partes externas. Como resultado, el auditor debe hacer indagaciones con la
Dirección sobre cómo identi ca y administra el riesgo y qué riesgos se han identi cado y administrado, real-
mente. El auditor debe documentar los resultados.
Al entender la Dirección los bene cios de un proceso de valoración más formalizado, puede decidir desarro-
llar, implementar y documentar sus propios procesos. Cuando esto ocurre, el auditor debe Valorar:

◻ Los controles establecidos sobre los procesos de la Dirección;

◻ La integridad (totalidad) de los riesgos de negocios y de fraude identi cados. Esto se registra en lo que
se conoce comúnmente como un “registro de riesgos”;

◻ La valoración que hace la Dirección de la magnitud de los riesgos y la probabilidad de su ocurrencia; y

◻ Las respuestas de la Dirección para tratar los riesgos valorados.

Si la Dirección ha fallado en identi car los riesgos clave, debe considerarse si hay una de ciencia
importante en el proceso de valoración del riesgo de la entidad.

9.3 Documentación de los riesgos valorados

Debe usarse juicio profesional respecto de la manera en que se evalúan los factores de
riesgo. La valoración de los riesgos de incorrección material se hace:

◻ A nivel de estado nanciero; y

◻ A nivel de a rmación por tipo de transacciones, saldos contables e información a revelar.

La documentación puede estar en forma de memos o en una lista de riesgos (para fraude) como la del
Anexo 9.3-1. Considerar lo siguiente:

◻ Las primeras dos columnas de la tabla se completarían como parte de la identi cación de riesgos según
se discute en Volumen 2, Capítulo 8.

◻ La columna de a rmación es una valoración de:

[ Las a rmaciones especí cas que se relacionan con el área o revelación de los estados nancieros im-
pactada por el riesgo. Esto ayuda en la valoración de riesgos al nivel de a rmación, y

[ Los riesgos generalizados que afectan a muchas a rmaciones, e impactarían la valoración del riesgo
al nivel de estado nanciero.

◻ Los riesgos que se valoran son riesgos inherentes. El riesgo de control se trata en el Volumen 2, Capítulos
11 y 12.

◻ Las valoraciones de la probabilidad y magnitud (impacto) usan la escala numérica de 1= baja

probabilidad/ magnitud y 5= alta probabilidad/magnitud. Estas puntuaciones pueden multiplicarse para
proporcionar una puntuación global combinada. Sin embargo, pudieran valorar se igual de fácilmente
como alto, me-
diano, bajo.
Anexo 9.3-1

Ejercicio que terminó el 31 de diciembre de 20X2 Importancia relativa 50,000

Valoración Riesgo inherente
Implicación de factor A rmaciones
Evento/Fuente de riesgo de riesgo Probabilida Impac Puntuació
EIExEV d que n
to
ocurra combinad
a
Compensación Las ventas pudieran
vendedores se basa en ser cticias,
comisiones de ventas registradas en el
ejercicio incorrecto,
sobrestimadas, o a EEx 4 4 1
tér- minos diferentes 6
de los términos y
condiciones
estándar para lograr
las metas de bonos
Proveedores cticios inser- Asientos del diario no
tados por los empleados autorizados para
diferir gastos, sesgo G 2 5 1
en esti- maciones de 0
la Direc- ción, etc.
La falta de cumplimiento Pagos grandes por
de convenios de deuda se gas- tos a precios in
cu- bre para evitar ados o por los que no EEx 2 4 8
indagación de bancos se reci- bieron
servicios/bienes
Transacciones de partes Ingresos y gastos no
vinculadas no identi registrados a valor
cadas. Accionistas no razonable de G 3 5 1
involucrados en el negocio mercado (FMV=fair
pudieran estar en market va- lue)) 5
desventaja.
Ventas en efectivo de Ingreso y activos
partes y servicios pueden están subestimados IExE 4 1 4
pasar sin registrar y sin
depositar.
PUNTO A CONSIDERAR
Cuando se documenten los factores de riesgo, considerar cómo se actualizarán y usarán en periodos pos- teriores.
Registrar la información en un lugar y en un formato estructurado (como el anterior) puede ser más tardado al
inicio, pero será mucho más fácil de actualizar en el futuro. Un formato estructurado tam- bién ayuda a asegurar:

Que los riesgos no se traten más de una vez (lo que puede ocurrir si se reparten por todo el archivo de auditoría);

Una valoración consistente de cada riesgo;

Que se identi quen los riesgos signi cativos;
Facilidad de revisión. Una hoja de trabajo electrónica permite que los riesgos (con puntuación numéri- ca) se
clasi quen por su puntuación combinada, o por su probabilidad o impacto; y
La lista de riesgos pueda compartirse con el cliente (para obtener sus comentarios) o para solicitar que el cliente
prepare la lista de factores de riesgo para revisión del auditor.

9.4 Casos de estudio –Riesgos inherentes-Valoración

Para detalles de los casos de estudio, referirse a Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Casos de Estudio.
Cuando se usa un formato estructurado para documentar la valoración, puede completarse usando la
misma forma que el iniciado en el Volumen 2, Capítulo 8. La columna de respuesta de auditoría puede
usarse para referencia cruzada de factores de riesgo con los procedimientos especí cos de auditoría o
programas de au- ditoría que tratan los riesgos identi cados.
Si se usa un memo, la valoración del riesgo y la respuesta al riesgo pudieran añadirse al memo que se
inició en el Volumen 2, Capítulo 8.
Caso de Estudio A-Dephta Furniture, Inc.

Riesgos del negocio

Evento/Fuente riesgo Implicación de factor riesgo A Valoración riesgo inherente ¿Riesgo
rmaciones signi cativo?

Sí/
No
Qué áreas de los estados
Probabilida Puntuació
nancieros pudieran tener GIExEV Impa
d que cto n
in-
ocurra combinad
correcciones y en qué
a
forma
Crecimiento Incumplimiento de
continuado (pese al convenios deuda G 4 5 2 Sí
declive) y mal 0
control de inventario
Se sabe que el Los saldos de inventarios
encarga- do de pue- den estar E 5 3 1 No
inventarios come- te sobrestimados 5
errores
Controles globales de Puede comprometerse la
TI son débiles en un integridad de datos o G 3 5 1 No
núme- incluso 5
ro de áreas pueden perderse datos
Caída en la economía Pueden requerirse
V 3 3 9 No
depreciacio- nes de
inventario
Se buscan nuevas Riesgos de cambio de divisa
Ex 2 2 4 No
ven- tas en otros en cuentas por cobrar
países
Caída en economía Puede ser difícil
recuperar cuentas por V 1 3 3 No
cobrar (o sea,
sobrestimadas)

Valorar probabilidad de que Valorar la magnitud (impacto monetario) en relación

Clave:
ocurra en una escala de 1 a con la importancia relativa en una escala de 1 a 5:
G= Generalizado (todas las a 5: 1= Insigni cante (sin importancia relativa)
rmaciones) I= Integridad 1= Remota
2= Mínima
Ex= Exactitud 2= Improbable 3= Moderada
E= Existencia 3= Probable 4= Importante
V= 4= Muy probable 5= De importancia relativa
Valoración 5= Casi segura
(Como guía, los factores de riesgo con una
puntuación combinada (probabilidad x im-
pacto) de valoración del riesgo de 20 o más
deben considerarse como riesgos “signi
cati- vos” de fraude.)

Nota: La posible violación de los convenios con bancos tiene una puntuación combinada de riesgo de 20 y.
por tanto, se considera como un riesgo signi cativo. Los riesgos signi cativos requieren una conside-
ración especial de auditoría por parte del auditor, incluyendo obtener un entendimiento de los con-
troles relacionados de la entidad relevantes a estos riesgos.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Riesgos de fraude

Evento/fuente de riesgo Implicación de factor de riesgo A Valoración riesgo inherente ¿Riesgo

rmaciones signi ca-
tivo?
¿Qué áreas de los estados nancieros Impa
Probabilida Puntuació
pudieran tener incorrecciones y en que GIExEV
d que
cto
n Sí/
forma? No
ocurra combinad
a
Presiones

Minimizar carga impuestos Asientos del diario no

autorizados/mani- pulación de estados IExV 4 5 20 Sí
nancieros
Crecimiento rápido pone Manipulación de estados nancieros
presión en nanciamiento para evitar violación de convenios con G 4 5 20 Sí
bancos
Minimizar carga impuestos Sesgo de dirección en estimaciones
para reducir ingresos IEx 4 4 16 Sí

Bono de vendedores se Ventas in adas para cumplir con

basa en ventas por arriba umbra- les. Sin embargo, los montos E 3 2 6 No
de ciertos um- brales de bonos son pequeños

Pago de sobornos para Daño a reputación, sobrestimación de

obtener contratos gastos, multas no acumuladas IExE 2 2 4 No

Oportunidades

Reconocimiento de ingresos Aplicación no consistente de políticas

IExE 3 4 12 Sí
contables
Expansión importante en el Ventas/compras pudieran estar
uso de transacciones de subvalo- radas/ sobrevaloradas V 4 5 20 Sí
partes vin- culadas

Mal control sobre el inventario Se roban mercancías del inventario E 4 3 12 No

Mal control sobre ventas en Se roban mercancías/Se roba efectivo
E 4 3 12 No
efec- tivo
Transacciones con partes vincu- Ventas/compras pueden no estar
ladas comple- tas, no estar valoradas de
Genera- 3 4 12 No
modo apropiado, o no estar reveladas
lizado
en los estados nan- cieros.
Racionalización

Baja moral entre Mercancías o efectivo robados

E 3 2 6 No
trabajadores temporales
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Valorar probabilidad de que Valorar la magnitud (impacto monetario) en relación

Clave:
ocurra en una escala de 1 a con la importancia relativa en una escala de 1 a 5:
5: 1= Insigni cante (sin importancia relativa)
G= Generalizado (todas las a
rmaciones) I= Integridad 1= Remota
2= Mínima
Ex= Exactitud 2= Improbable 3= Moderada
E= Existencia 3= Probable 4= Importante
V= 4= Muy probable 5= De importancia relativa
Valoración 5= Casi segura
(Como guía, los factores de riesgo con una pun-
tuación combinada (probabilidad x impacto) de
valoración del riesgo de 20 o más deben con-
siderarse como riesgos “signi cativos” de
fraude.)

NOTA: El posible sesgo de la Dirección en estimaciones, asientos del diario no autorizados, las presiones
para nanciar el crecimiento rápido, y las transacciones de partes vinculadas han sido valorados
como ries- gos signi cativos (donde la puntuación combinada excedió de 20).Los riesgos signi
cativos requieren consideración especial de auditoría por parte del auditor, incluyendo obtener un
entendimiento de los controles relacionados de la entidad relevantes a dichos riesgos. Si no existen
controles, es proba- ble que exista una de ciencia signi cativa. Tomar nota que el reconocimiento de
ingresos tiene una puntuación combinada de menos de 16 pero se presume que sea un riesgo signi
cativo. (Referirse a NIA 240.26)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Caso de estudio B-Kumar &

Memo al Archivo-Kumar & Co.

Identi cación de riesgo inherente
Importancia relativa= 3,000

Como resultado de realizar los procedimientos de valoración del riesgo planteados en el papel de trabajo
X.X, que incluía fuentes potenciales de riesgo con origen en las seis áreas del entendimiento requerido,
he- mos identi cado los siguientes factores de riesgo:
Riesgos de negocios
Ausencia de Raj de las operaciones-un riesgo generalizado

◻ La calidad y exactitud de los registros contables pudieran verse comprometidas debido a que la
atención de Raj se centra en asuntos personales de familia. Los estados nancieros pudieran tener
incorrecciones materiales.
Valoración del riesgo: Alta probabilidad de ocurrencia/Alta magnitud (en relación con la importancia
relativa)=Alto riesgo y también un riesgo signi cativo. Ver papel de trabajo # X.X.
Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)

◻ Raj acostumbraba inspeccionar la calidad de las mercancías antes de su embarque. La calidad de los
productos que se venden podría verse comprometida, signi cando más devoluciones y/o inventario
sin vender. (Valoración)
Valoración del riesgo: Baja probabilidad/Baja magnitud = Bajo riesgo
Repuesta al riesgo: (se tratará más adelante)
Caída de la economía y dependencia económica

◻ Kumar & Co. depende de su principal cliente, Dephta Furniture, Inc., que representa más de 90% de sus
ventas. En esta caída económica, Dephta pudiera cancelar sus pedidos. El impacto pudiera ser violacio-
nes a convenios con bancos y activos sobrevalorados. Si el banco hiciera exigible su préstamo, la compa-
ñía no podría continuar. (Valoración)
Valoración del riesgo: Moderada probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo moderado
Repuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)
Riesgos de fraude
Reconocimiento de ingresos

◻ Posibilidad de aplicación no consistente de políticas contables.

Valoración del riesgo: Moderada probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo moderado, pero la NIA
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)

Minimización de impuestos

◻ Puede haber un sesgo de la Dirección para minimizar la carga por impuestos. Puede haber un sesgo
en estimaciones de la Dirección, o usarse asientos del diario no autorizados. (Integridad, Exactitud)
Valoración del riesgo: Alta probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo de moderado a alto, y debe
considerarse un riesgo signi cativo.
Repuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, capítulo 16)
Caída de la economía y dependencia económica

◻ Una baja en ventas y las presiones por liquidez pueden llevar a manipulación de los estados nancieros
para evitar violaciones a convenios de bancos. (Todas las a rmaciones)
Valoración del riesgo: Moderada probabilidad/Alta magnitud = Riesgo moderado a alto, y debe consi-
derarse un riesgo importante.
Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)
Ausencia de Raj de las operaciones-un riesgo generalizado

◻ La ausencia de Raj da como resultado una mínima supervisión del trabajo de Ruby. Además, Ruby parece
tener la moral baja y presiones nancieras personales. Esto crea incentivo, oportunidad, y racionalización
para robar efectivo/mercancías (Existencia) y/o manipulación de los estados nancieros.
Valoración del riesgo: Moderada probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo moderado
Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)
Partes vinculadas

◻ Las transacciones con partes vinculadas pudieran manipularse llevando a que las ventas se
sobrevaloren. (Valoración)
Valoración del riesgo: Moderada probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo moderado y debe consi-
derarse un riesgo signi cativo
Respuesta al riesgo: (se tratará en Volumen 2, Capítulo 16)

Nota: Los riesgos signi cativos requieren consideración especial en la auditoría por parte del auditor, inclu-
yendo obtener un entendimiento de los controles relacionados de la entidad relevantes a tales ries-
gos. Si no existen controles, es probable que exista una de ciencia signi cativa.
10. Riesgos signicativos

Contenido del Capítulo NIA relevantes

Guías sobre la naturaleza y determinación de los riesgos signi cativos, y las 240, 315, 330
consecuencias para la auditoría.

Anexo 10.0-1

Actividad Propósito Documentación1

Realizar actividades
Decidir si aceptar Lista de factores de
riesgo
preliminares del el encargo
trabajo Realizar Decidir si Lista de factores de
Independencia
Carta de encargo
actividades riesgo Independencia
preliminares del aceptar el
encargo Carta de encargo
trabajo

Desarrollar una Importancia relativa

Plani car la auditoría estrategia global de
Desarrollar una Discusiones de relativa
Importancia equipo
Plani car la estrategia global Discusiones de
auditoría de auditoría y un equipo de auditoría
auditoría y un plan de auditoría
plan de auditoría2 Estrategia global de
de auditoría Estrategia global de
auditoría
auditoría

Realizar Identi car/valorar Riesgos de negocios y de

procedimientos de RIM3 mediante fraude incluyendo riesgos
valoración del entendimiento de signi cativos
riesgo la entidad
Diseño/implementación de
controles internos
relevantes
RIM3 valorados a:
Nivel de estado nanciero
Nivel de a rmación

Notas:
1. Referirse a la NIA 230 para lista más completa de documentación requerida.
2. La planeación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditoría.
3. RIM= Riesgos de Incorrección Material.
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Párrafo # Extractos relevantes de NIA

240.26 Para la identi cación y valoración de los riesgos de incorrección material debida a
fraude, el auditor, basándose en la presunción de que existen riesgos de fraude en
el reconocimiento de ingresos, Valorará qué tipos de ingresos, de transacciones
genera- doras de ingresos o de a rmaciones dan lugar a tales riesgos. El apartado
47 especi ca la documentación que se requiere cuando el auditor concluye que la
presunción no es aplicable en las circunstancias del encargo y que, por tanto, no ha
identi cado el reco- nocimiento de ingresos como un riesgo de incorrección
material debida a fraude. (Ref: apartados A28-A30)

315.4 Para efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que guran a
continuación:

(e) Riesgo signi cativo: riesgo identi cado y valorado de incorrección material que, a
jui- cio del auditor, requiere una consideración especial en la auditoría.
315.25 El auditor identi cará y valorará los riesgos de incorrección material en:

(a) Los estados nancieros; y (Ref: apartados A105-A108)

(b) Las a rmaciones sobre tipos de transacciones, saldos contables e información a

re- velar (Ref: apartados A109-A113) que le proporcionen una base para el
diseño y la realización de los procedimientos de auditoría posteriores.

315.27 Como parte de la valoración del riesgo descrita en el apartado 25, el auditor
determi- nará si alguno de los riesgos identi cados es, a su juicio, un riesgo signi
cativo. En el ejercicio de dicho juicio, el auditor excluirá los efectos de los controles
identi cados re- lacionados con el riesgo.
315.28 Para juzgar los riesgos que son signi cativos, el auditor considerará, al menos, lo si-
guiente:

(a) Si se trata de un riesgo de fraude;

(b) Si el riesgo está relacionado con signi cativos y recientes acontecimientos

económi- cos, contables o de otra naturaleza y, en consecuencia, requiere una
atención espe- cial;

(c) La complejidad de las transacciones;

(d) Si el riesgo afecta a transacciones signi cativas con partes vinculadas;

(e) El grado de subjetividad de la medida de la información nanciera relacionada con

el riesgo, en especial aquellas mediciones que conllevan un elevado grado de
incerti- dumbre; y

(f) ) Si el riesgo afecta a transacciones signi cativas ajenas al curso normal de los
negocios de la entidad, o que, por otras razones, parecen inusuales. (Ref: apartados
A119-A123)

315.29 Si el auditor ha determinado que existe un riesgo importante debe obtener un enten-
dimiento de los controles de la entidad, incluyendo actividades de control, relevantes a
ese riesgo. (Ref:Párr.A124-A126)
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Párrafo # Extractos relevantes de NIA

330.21 Si el auditor ha determinado que un riesgo valorado de incorrección material en las
a rmaciones es un riesgo signi cativo, aplicará los procedimientos sustantivos que
res- pondan de forma especí ca a dicho riesgo. Cuando la forma de enfocar un
riesgo sig- ni cativo consista únicamente en procedimientos sustantivos, dichos
procedimientos incluirán pruebas de detalle. (Ref: Apartado A53)

550.18 En cumplimiento del requerimiento de la NIA 315 relativo a la identi cación y

valora- ción de los riesgos de incorrección material, el auditor identi cará y valorará
los riesgos de incorrección material asociados a las relaciones y transacciones con
partes vincula- das, y determinará si alguno de dichos riesgos es signi cativo. Para
ello, el auditor con- siderará las transacciones signi cativas identi cadas que se
hayan realizado con partes vinculadas y que sean ajenas al curso normal de los
negocios como transacciones que dan lugar a riesgos signi cativos.

550.19 En el caso de que, al llevar a cabo los procedimientos de valoración del riesgo y las
ac- tividades relacionadas en conexión con las partes vinculadas, el auditor identi
que fac- tores de riesgo de fraude (incluidas circunstancias relacionadas con la
existencia de una parte vinculada con in uencia dominante), considerará dicha
información a la hora de identi car y valorar los riesgos de incorrección material
debida a fraude de conformidad con la NIA 240. (Ref: apartados A6 y A29-A30)

10.1 Generalidades
Después de que se han identi cado y valorado los riesgos del negocio y de fraude, puede considerarse la
existencia de riesgos signi cativos. Un riesgo signi cativo es cuando el riesgo valorado de incorrección
mate- rial es tan alto que, a juicio del auditor, requerirá una consideración especial de auditoría.
Los riesgos signi cativos se valoran antes de considerar cualquiera de los controles de mitigación. El riesgo
signi cativo se basa en el riesgo inherente (antes de considerar el control interno relacionado) y no en el
riesgo combinado (considerando tanto los riesgos inherentes como de control interno). Por ejemplo, una
compañía con un gran inventario de diamantes tendría un riesgo inherente alto de robo. La respuesta de la
Dirección es mantener instalaciones seguras. Los riesgos combinados de incorrección material son por
tanto mínimos. Sin embargo, porque el riesgo de pérdida (antes de considerar el control interno) es
altamente pro- bable y su tamaño tendría un impacto de importancia relativa en los estados nancieros, el
riesgo se deter- minaría como “signi cativo”.
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Práctica

PUNTO A CONSIDERAR
Cuando se considera la existencia de riesgos signi cativos, puede ser difícil ignorar el efecto mitigante del control
interno relevante. Esto es particularmente cierto cuando las personas que implementan el control son bien
conocidas por el auditor y muy probablemente son muy competentes en lo que hacen.
Lo que se requiere es separar el riesgo inherente de los controles que se tienen. Por ejemplo, un adulto que está a
punto de atravesar una calle con trá co no es probable que considere la actividad como muy riesgo- sa. Esto es
porque se anticipa que los adultos usan los ojos, oídos y su experiencia previa (en cruzar calles) para atravesar de
manera segura. Pero tal valoración del riesgo combina el riesgo inherente implicado en atravesar la calle con un
número de actividades de control (el uso de ojos, oídos y experiencia previa). Para valorar si atravesar la calle es
un riesgo signi cativo (es decir, antes de cualesquiera controles), la persona tendría que ser vendada, ponerse
tapones de oídos y pedírsele que atraviese la calle.

10.2 Ejemplos
En el siguiente anexo se presentan ejemplos de riesgos signi cativos.
Anexo 10.2-1

Fuentes Ejemplos
Actividades de Incluyen operaciones o eventos en los que pudiera ocurrir fácilmente una inco-
alto riesgo rrección material. Por ejemplo, un inventario de diamantes o de barras de oro
de alto valor en poder de un joyero o que se introduzca un sistema contable
nuevo/ complejo.

Transacciones Las transacciones signi cativas identi cadas de partes vinculadas fuera del
grandes no ruti- curso normal de negocios de la entidad se deben tratar como si dieran origen
narias (tamaño o a riesgos signi cativos.
naturaleza)
Incluyen transacciones no frecuentes y grandes. Por ejemplo:

◻ Volumen inusual de transacciones de rutina con una parte vinculada;

◻ Un contrato importante de ventas o de suministro;

◻ La compra o venta de activos importantes del negocio o segmentos del

negocio; y
◻ Venta del negocio a un tercero.
Las transacciones de rutina no complejas que están sujetas a procesamiento
siste- mático es menos probable que den origen a riesgos signi cativos
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Fuentes Ejemplos
Asuntos que re- Los ejemplos incluyen:
quieren juicio o
intervención de la ◻ Los supuestos y cálculos que usa la Dirección al desarrollar estimaciones
Dirección signi- cativas;

◻ Cálculo o principios contables complejos;

◻ Reconocimiento de ingresos (que se suponen un riesgo signi cativo) que

esté sujeto a interpretación variada;

◻ Extensa compilación y procesamiento manual de datos; y

◻ Cuando se requiere intervención de la Dirección para especi car el

tratamiento contable que se va a usar.

Potencial para El riesgo de no detectar una incorrección material resultante de fraude (que es
fraude intencional y que se oculta en forma deliberada) es más alto que el riesgo de
no detectar una que es resultado de un error.
Al valorar si pudieran resultar riesgos signi cativos de los factores de riesgo de
fraude identi cados y los posibles escenarios y esquemas identi cados en discu-
siones de equipo (ver Volumen 2, Capítulo 7), considerar lo siguiente:

◻ Habilidad del potencial perpetrador;

◻ Tamaño relativo de los montos individuales manipulados;

◻ Nivel de autoridad de la Dirección o empleado para:

◻ Manipular directa o indirectamente los registros contables, y

◻ Eludir los controles;

◻ Frecuencia y extensión de manipulación implicada;

◻ Posible grado de colusión;

◻ Manifestaciones engañosas intencionales hechas al auditor; y

◻ Experiencia o preocupaciones de auditorías previas expresadas por otras per-

sonas.
Los riesgos signi cativos de fraude pueden identi carse en cualquier etapa en
la auditoría como resultado de nueva información obtenida.
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Práctica

10.3 Identi cación de riesgos signi cativos

Si los riesgos de incorrección material ya se han identi cado y valorado, todo lo que se requiere es revisar
los resultados y luego clasi car (con base en el uso de juicio profesional) los riesgos que sean en verdad
signi - cativos. Por ejemplo, si la valoración de riesgos fue gra cada como se ilustra en seguida (las estrellas
repre- sentan riesgos valorados), serían los dos riesgos dentro del área sombreada (riesgos con alta
magnitud y alta probabilidad) los que deben considerarse primero como riesgos signi cativos.
Anexo 10.3-1

Alto impacto Alto Impacto

Baja Alta
probabilidad probabilidad

Bajo impacto Bajo impacto

Baja Alta
probabilidad probabilidad

Probabilidad de que ocurra el riesgo

(*) = Factor de riesgo identi cado

Cuando se considere si existen riesgos signi cativos, el auditor debe considerar los asuntos que se
exponen en seguida.

Consideraciones
Factores que pueden Riesgo de fraude.
indicar posibles
“ries- gos signi
cativos” Riesgos relacionados con desarrollos económicos signi cativos,
contables u otros recientes, y por tanto requieren atención especí ca.

Complejidad de transacciones.
Transacciones signi cativas con partes vinculadas.

El grado de subjetividad en la medición de información nanciera vincu-

lada con el riesgo, especialmente la que implica una amplia gama de
falta de seguridad en la medición.

Transacciones signi cativas que están fuera del curso normal de los
nego- cios para la entidad o que de otro modo parecen ser inusuales.
En pequeñas entidades, los riesgos signi cativos se relacionan con asuntos como los descritos en seguida.
Anexo 10.3-2

Materia/Información Características
Transacciones ◻ Riesgo inherente alto (probabilidad e impacto).
signi cativos no de
rutina ◻ Transacciones que ocurren con poca frecuencia y no están sujetas a
procesa- miento sistemático.

◻ Inusuales debido a su tamaño o naturaleza (como la adquisición de otra

entidad).

◻ Se requiere intervención de la Dirección:

◻ Para especi car tratamiento contable, y

◻ Para compilación y procesamiento de datos.

◻ Implican cálculos o principios contables complejos.

◻ La naturaleza de las transacciones hace difícil para la entidad

implementar un control interno efectivo sobre los riesgos.
Asuntos de juicio ◻ Riesgo inherente alto.
importantes
◻ Implican una falta importante de seguridad de la medición (como el
desarro- llo de estimaciones contables).

◻ Los principios contables implicados pueden estar sujetos a interpretación

variada (como la preparación de estimaciones contables o la aplicación
de reconocimiento de ingresos).

◻ El juicio que se requiere de la Dirección puede ser subjetivo, complejo, o re-

querir supuestos sobre los efectos de eventos futuros (como juicios sobre
valor razonable, valoración de inventario sujeto a rápida obsolescencia, et-
cétera).
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Materia/Información Características
Riesgos signi cativos ◻ Puede haber un pequeño número de riesgos de transacciones relativos a
de transacciones los principales procesos de negocios (embarcar mercancías sin facturar,
en un proceso de ventas) que daría como resultado una incorrección
material en los estados nancieros si no se mitiga. Cuando estos riesgos
requieran especial consideración de auditoría, deben considerarse como
riesgos signi cativos. Si no hubiera establecidos controles internos para
mitigar estos riesgos, de- ben también reportarse a la Dirección como
una de ciencia signi cativa.

Fraude ◻ Reconocimiento de ingresos. Este es un riesgo que se presume signi

cativo.

◻ Que la Dirección eluda el control o sesgo en estimaciones, etcétera.

◻ Transacciones importantes de partes vinculadas que se usan para incremen-

tar ventas o compras.

◻ Colusión con proveedores o clientes como manipulación de caída o

subida de precios o de licitación.

◻ Transacciones no registradas o cticias.

 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

10.4 Respuesta a riesgos signi cativos

Cuando un riesgo se clasi ca como “signi cativo”, el auditor debe responder como se expone en seguida.
Anexo 10.4-1

Pasos de auditoría Descripción

Valorar diseño e im- ¿Ha diseñado e implementado la Dirección un control interno que
plementación de con- mitigue los riesgos signi cativos? Considerar la existencia de controles
trol interno sobre cada directos como actividades de control y controles indirectos
riesgo signi cativo (generalizados) que puedan incluirse en el entorno del control,
valoración del riesgo, sistemas de información y elementos de
seguimiento. Esta información será útil al desarrollar una respuesta de
auditoría efectiva a los riesgos identi cados.
Cuando asuntos no de rutina o de juicio no están sujetos al control
inter- no de rutina (una excepción o un evento anual), el auditor debe
valorar el conocimiento que tenga la Dirección de los riesgos y lo
apropiado de su repuesta. Por ejemplo, si la entidad compró los
activos de otro negocio, la respuesta de la entidad podría incluir:

◻ Contratar a un valuador independiente para los activos adquiridos;

◻ Aplicar principios de contabilidad apropiados; y

◻ Revelación apropiada de la transacción en los estados nancieros.

Cuando el auditor determine que la Dirección no ha respondido de
manera apropiada (implementando un control interno sobre los riesgos
signi ca- tivos), existiría una de ciencia signi cativa en el control interno
de la enti- dad, lo que debe comunicarse (tan pronto sea posible) a los
responsables del gobierno de la entidad.
Diseñar una respues- ¿Tratan especí camente el riesgo signi cativo los procedimientos de
ta de auditoría a los auditoría posteriores plani cados? Estos procedimientos deben
riesgos signi cativos diseñarse para obtener evidencia de auditoría con alta abilidad y
identi cados podrían incluir pruebas de controles y procedimientos sustantivos.
En muchos casos, los procedimientos de auditoría pueden
simplemente ser una extensión de procedimientos que se
desempeñarían en cualquier evento. Por ejemplo, si el riesgo signi
cativo se relacionara con sesgo po- tencial de la Dirección, como en la
preparación de una estimación, los pro- cedimientos sustantivos
ampliados deben incluir:

◻ Valorar la validez de los supuestos usados;

◻ Identi car las fuentes y abilidad de la información usada (tanto externa

como interna);

◻ Considerar la existencia de cualquier sesgo en las estimaciones del

ejer- cicio previo en comparación con hechos reales; y

◻ Revisar los métodos usados (incluyendo fórmulas en hojas de cálculo

electrónicas) en el cálculo de la estimación.
 Pasos de auditoría Descripción
No puede dependerse Cuando se plani ca una prueba de efectividad operativa para un control
de evidencia obtenida que atenúa un riesgo importante, el auditor puede no depender de la
en ejercicios previos evi- dencia de auditoría sobre la e cacia operativa del control interno
obtenida en auditorías previas.

Los procedimientos El uso de procedimientos analíticos sustantivos por sí mismos no se

analíticos sustantivos consi- dera una respuesta apropiada para tratar un riesgo signi cativo.
por si solos no son Cuando el enfoque a un riesgo signi cativo consiste en solo
su- cientes procedimientos sustanti- vos, los procedimientos de auditoría pueden
consistir en:

◻ Pruebas de detalles solas; o

◻ Una combinación de pruebas de detalles y procedimientos analíticos

sustantivos.

10.5 Documentación de riesgos signi cativos

La identi cación de riesgos signi cativos y la respuesta de auditoría propuesta deben documentarse. Si to-
dos los riesgos se documentan en un solo lugar, la documentación de los riesgos signi cativos puede simple-
mente ser una extensión de la información ya documentada.
Nota: Si el auditor concluye que el reconocimiento de ingresos no es un riesgo importante de
incorrección material debida a fraude, deben incluirse en la documentación de la auditoría las
razones para esa conclusión.

10.6 Caso de estudio-riesgos signi cativos

Para detalles de los estudios de casos, referirse a Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Casos de Estudio.
Los riesgos signi cativos pueden identi carse en la lista de factores de riesgo y su valoración. Ver las formas
contenidas en la discusión de estudios de casos en Volumen 2, Capítulos 8 y 9. Esta forma puede también
usarse para referencia cruzada de cada riesgo signi cativo con el plan detallado de auditoría.
Para cada riesgo signi cativo identi cado, la respuesta de la Dirección debe documentarse y deben desarro-
llarse procedimientos de auditoría apropiados que respondan al riesgo especí co.
Caso de Estudio A –Dephta Furniture,
(Extracto)

Referenci
Riesgo signi cativo Respuesta de la Dirección Respuesta de auditoría aa
PT
¿Posible Preparación y seguimiento Ver los planes de crecimiento de la (No
violación de de pronósticos de ujo de compañía y ver si los ujos de efectivo incluido)
términos de su efec- tivo. pronosticados son realistas.
nanciamiento
de bancos? Renegociar monto y Revisar y comparar resultados reales y
términos de nanciamiento. ujos de efectivo.
Asegurar que las valuaciones de cuentas
por cobrar e inventario (la garantía por
los prés- tamos) sean razonables.
Revisar la petición de re nanciamiento de
la compañía al banco.
Revisar cualquier
respuesta/correspondencia del banco.
Pudiera ocurrir mani- Ninguna. La Dirección no ve Revisar cuidadosamente los supuestos
pulación de estados esto como un riesgo en usa- dos en los pronósticos de ujo de
nancieros para evitar abso- luto. efectivo y la base sobre la que se
que se violen los con- preparan los reportes reales de ujo de
venios con bancos. efectivo.
Asegurar que la base para las valuaciones
de cuentas por cobrar e inventario es válida
y co- rrecta. Probar cuidadosamente la
existencia
y exactitud de las ventas, ya que hay
presión por mantener y hacer crecer los
niveles de ventas pese al desa ante
entorno económico
Reconocimiento de Contratos de ventas por Revisión de contratos signi cativos (y una
ingresos enci- ma de 500 son muestra de los contratos menores) y discu-
inconsistente (se revisados por el gerente de sión con gerente de ventas para asegurar
presume riesgo de ventas. que el ingreso se reconoció de manera
fraude). apropiada en el ejercicio.
Asientos del diario La Dirección está de Identi car y revisar todos los asientos del
no autorizados. acuerdo de establecer una dia- rio por encima de 1,500 y todos los
política que requiera asientos del mes antes y del mes después
aprobación de todos del nal del ejercicio.
los asientos del diario, pero
no se ha implementado.
Importante La política es que todas las Revisar entendimiento de la política por
expansión en el uso transacciones de partes vin- parte de los empleados mediante
de transac- ciones de culadas se identi quen como indagación e ins- pección.
partes vincu- ladas. tales y se conduzcan en los
términos normales de Buscar asegurar que todas las
ventas. Esto incluye transacciones de partes vinculadas hayan
cualesquier ac- tivos o sido identi cadas y que las transacciones,
servicios corporativos términos de venta, naturaleza de
 provistos para uso personal
de la Dirección o los transacción, y las fechas sean en verdad
empleados. apropiados.

Preparado por: FJ Fecha: 9 de diciembre de 20X2

Revisado por: LF Fecha: 5 de enero de 20X3
Caso de Estudio B-Kumar &

Memo al Archivo: Kumar & Co.

Identi cación de riesgos signi cativos
Se identi can en seguida las siguientes áreas de riesgo signi cativo, incluyendo la respuesta de la Di-
rección y la respuesta de auditoría.
Caída en la economía
La compañía no ha sufrido demasiado con la caída. Sin embargo, Raj debe revisar periódicamente
los cálculos de convenios con bancos, pero no ha estado atento a esto en el ejercicio actual bajo
audito- ría. Volveremos a calcular todos los coe cientes [ratios] para ver estatus contra convenios.
También desarrollaremos procedimientos de auditoría posteriores para áreas de auditoría que son
datos de insumo para cálculo. El riesgo se incrementa mientras más se acerca la compañía a la
infracción, debi- do a la posibilidad de manipulación de estados nancieros.
Minimización de impuestos
No hay controles de la Dirección que traten este asunto especí camente. La respuesta a este riesgo
será revisar cuidadosamente las estimaciones de la Dirección y los asientos del diario (ver más
abajo).
Asientos del diario no autorizados
Raj debe autorizar todos los asientos del diario, pero esto no ha sucedido de una manera
consistente. Identi caremos y revisaremos todos los asientos del diario por arriba de 500 y todos
los asientos del mes antes y el mes después del nal de ejercicio.
Transacciones de partes vinculadas
La política de la compañía es que todas las transacciones de partes vinculadas se identi can como
tales y se conducen con los términos normales de venta. Revisaremos el entendimiento de la
política por parte de Raj y de Ruby mediante indagación e inspección. Nos aseguraremos de que
para todas las transacciones de partes vinculadas los términos de venta, la naturaleza de las
transacciones y las fechas son en verdad apropiadas. También permaneceremos alertas durante la
auditoría por transac- ciones fuera del curso normal de los negocios y de que todas las
transacciones de partes vinculadas hayan sido de veras identi cadas.
Reconocimiento de ingresos
Las políticas de reconocimientos de ingresos sobre ventas son razonablemente directas y la
mayoría de las ventas hechas por Kumar son a Dephta Furniture, Inc. El trabajo de auditoría
desarrollado para corte y en las transacciones de partes vinculadas mitiga cualquier potencial para
fraude a través del reconocimiento inapropiado de ingresos.
Preparado por: FJ Fecha: 9 de diciembre de 20X2
Revisado por: LF Fecha: 5 de enero de 20X3
11. Entendimiento del control interno

Contenido del Capítulo Las NIA

relevantes
Guías sobre los pasos implicados en el entendimiento del control interno
relevante a la auditoría:

◻ Valorar diseño e implementación del control; y 315

◻ Documentación usando dos posibles enfoques.

Anexo 11.0-1
Actividad Propósito Documentación1
Realizar
Realizar actividades
actividades
preliminares del Decidir sisi aceptar Lista
Lista de
de factores
factores de
de riesgo
riesgo
trabajo
preliminares del Decidir
el trabajo aceptar Independencia
trabajo el trabajo Independencia
Carta de
de encargo
encargo

Desarrollar una
Desarrollar una Importancia relativa /
Plani car la auditoría
Plani car la auditoría estrategia globalde
estrategia global Materialidad
Materialida
de auditoría
auditoría y uny un
plan Discusiones de equipo
plan
de de auditoría2 de auditoría
de auditoría Estrategia
auditoría global
de auditoría
Estrategia global de
Realizar
Identi car/valorar Riesgos de negocios y de
procedimientos de
RIM3 mediante fraude
de incluyendo riesgos
valoración del
entendimiento de la signi cativos
riesgo
entidad
Diseño/implementación de
controles internos relevantes

RIM3 evaluados a:
Nivel de estado nanciero
Nivel de a rmación

Notas:
1. Referirse a NIA 230 para lista más completa de documentación requerida.
2. La plani cación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditoría.
3. RIM= Riesgos de Incorrección Material.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de las NIA

315.4 A efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que guran a conti-
nuación:

(a) A rmaciones: manifestaciones de la Dirección, explícitas o no, incluidas en los

estados nancieros y tenidas en cuenta por el auditor al considerar los distintos
tipos de inco- rrecciones que pueden existir.

(b) Riesgo de negocio: riesgo derivado de condiciones, hechos, circunstancias,

acciones u omisiones signi cativos que podrían afectar negativamente a la
capacidad de la en- tidad para conseguir sus objetivos y ejecutar sus estrategias o
derivado del estableci- miento de objetivos y estrategias inadecuados.

(c) Control interno: el proceso diseñado, implementado y mantenido por los responsables
del gobierno de la entidad, la Dirección y otro personal, con la nalidad de proporcio-
nar una seguridad el sobre la consecución de los objetivos de la entidad relativos a
la abilidad de la información nanciera, la e cacia y e ciencia de las operaciones, así
como sobre el cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias aplicables.
El término “controles” se re ere a cualquier aspecto relativo a uno o más componentes
del control interno.
315.12 El auditor obtendrá conocimiento del control interno relevante para la auditoría. Si
bien es probable que la mayoría de los controles relevantes para la auditoría estén
relaciona- dos con la información nanciera, no todos los controles relativos a la
información nan- ciera son relevantes para la auditoría. El hecho de que un control,
considerado individual- mente o en combinación con otros, sea o no relevante para
la auditoría es una cuestión de juicio profesional del auditor. (Ref: apartados A42-
A65)
315.14 El auditor obtendrá conocimiento del entorno de control. Como parte de este conoci-
miento, el auditor valorará si:

(a) La Dirección, bajo la supervisión de los responsables del gobierno de la entidad, ha

establecido y mantenido una cultura de honestidad y de comportamiento ético; y
si

(b) Los puntos fuertes de los elementos del entorno de control proporcionan
colectiva- mente una base adecuada para los demás componentes del control
interno y si estos otros componentes no están menoscabados como consecuencia
de de ciencias en el entorno de control. (Ref: apartados A69-A78).
315.15 El auditor obtendrá conocimiento de si la entidad tiene un proceso para:

(a) La identi cación de los riesgos de negocio relevantes para los objetivos de la
informa- ción nanciera;

(b) La estimación de la signi catividad de los riesgos;

(c) La valoración de su probabilidad de ocurrencia; y

(d) La toma de decisiones con respecto a las actuaciones para responder a dichos
riesgos. (Ref: Apartado A79).
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Párrafo # Extractos relevantes de las NIA

315.18 El auditor obtendrá conocimiento del sistema de información, incluidos los procesos de
ne- gocio relacionados, relevante para la información nanciera, incluidas las siguientes
áreas:

(a) Los tipos de transacciones en las operaciones de la entidad que son signi cativos
para los estados nancieros;

(b) Los procedimientos, relativos tanto a las Tecnologías de la Información (TI) como a los
sistemas manuales, mediante los que dichas transacciones se inician, se registran, se
procesan, se corrigen en caso necesario, se trasladan al libro mayor y se incluyen en
los estados nancieros;

(c) Los registros contables relacionados, la información que sirve de soporte y las cuentas
especí cas de los estados nancieros que son utilizados para iniciar, registrar y procesar
transacciones e informar sobre ellas; esto incluye la corrección de información
incorrec- ta y el modo en que la información se traslada al libro mayor; los registros
pueden ser tanto manuales como electrónicos;.

(d) El modo en que el sistema de información captura los hechos y condiciones,

distintos de las transacciones, signi cativos para los estados nancieros;

(e) El proceso de información nanciera utilizado para la preparación de los estados

nancieros de la entidad, incluidas las estimaciones contables y la información a revelar
signi cativas; y

(f) ) Los controles sobre los asientos en el libro diario, incluidos aquellos asientos que
no son estándar y que se utilizan para registrar transacciones o ajustes no
recurrentes o inusuales. (Ref: apartados A81-A85)
315.19 El auditor obtendrá conocimiento del modo en que la entidad comunica las funciones
y responsabilidades relativas a la información nanciera y las cuestiones signi cativas
rela- cionadas con dicha información nanciera, incluidas: (Ref: apartados A86-A87)

(a) Comunicaciones entre la Dirección y los responsables del gobierno de la entidad; y

(b) Comunicaciones externas, tales como las realizadas con las autoridades reguladoras.

315.20 El auditor obtendrá conocimiento de las actividades de control relevantes para la

audi- toría, que serán aquellas que, a su juicio, es necesario conocer para valorar los
riesgos de incorrección material en las a rmaciones y para diseñar los procedimientos
de auditoría posteriores que respondan a los riesgos valorados. Una auditoría no
requiere el cono- cimiento de todas las actividades de control relacionadas con cada
tipo signi cativo de transacción, de saldo contable y de información a revelar en los
estados nancieros o con cada a rmación correspondiente a ellos. (Ref: apartados
A88-A94)
315.21 Para llegar a conocer las actividades de control de la entidad, el auditor obtendrá
conoci- miento del modo en que la entidad ha respondido a los riesgos derivados de
las TI. (Ref: apartados A95-A97)
315.22 El auditor obtendrá conocimiento de las principales actividades que la entidad lleva a
cabo para realizar un seguimiento del control interno relativo a la información nanciera,
incluidas las actividades de control interno relevantes para la auditoría, y del modo en
que la entidad inicia medidas correctoras de las de ciencias en sus controles. (Ref:
apartados A98-A100)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

11.1 Generalidades
Este capítulo trata del alcance del trabajo que se requiere para entender el control interno relevante a la
au- ditoría. El Volumen 1, Capítulo 5 trata la naturaleza del control interno y da una descripción detallada
de los cinco componentes del control interno. El Volumen 2, Capítulo 12 esboza un enfoque de cuatro
pasos para la valoración del control interno.
El control interno se re ere a los procesos, políticas, y procedimientos diseñados por la Dirección para
asegu- rar información nanciera able y la preparación de estados nancieros de acuerdo con el marco de
referen- cia de contabilidad aplicable. El control interno trata asuntos como la actitud de la Dirección
hacia el control, competencia de gente clave, valoración del riesgo, contabilidad, y otros sistemas de
información nanciera en uso, así como las actividades de control tradicionales.
Se requiere que el auditor obtenga un entendimiento del control interno en todos los trabajos d
auditoría. Esto se aplica a cualquier tamaño de entidad, aun si el auditor ya ha decidido que un enfoque
totalmente sustantivo sería la respuesta apropiada al riesgo de incorrección material.
Obtener un entendimiento su ciente del control interno (relevante a la auditoría) implica la realización de
procedimientos de valoración del riesgo para identi car los controles que directa o indirectamente atenúen
las representaciones de riesgo de incorrección material. La información obtenida ayudará al auditor a:

◻ Valorar el riesgo residual (riesgo inherente y de control) de riesgo de incorrección material a niveles de
estados nanciero y de a rmación; y

◻ Diseñar procedimientos de auditoría posteriores que sean responsivos a los riesgos valorados.
Sin embargo, no todas las actividades de control son relevantes a la auditoría y, por lo tanto, no requieren
entendimiento. Al auditor solo le interesa valorar los controles que atenúan un riesgo de incorrección mate-
rial (causada por fraude o error) en los estados nancieros. Las actividades de control que no sean relevantes
pueden dejarse fuera de la auditoría por completo.

11.2 Riesgo y control

La relación entre riesgo y control puede ilustrarse como sigue.
Anexo 11.2-1

Objetivo de entidad
Preparar estados nancieros libres de error y fraude.

Riesgo inherente: Eventos que podrían llevar a representaciones erróneas en los estados
nancieros

Riesgo de control: Controles diseñados para atenuar representaciones erróneas

Riesgo de
incorrección material

Baja Exposición al Alta

Los riesgos inherentes de negocios y de fraude se reconocen durante la fase de identi cación del riesgo y
valoración del riesgo. La Dirección mitiga estos riesgos con el diseño e implementación de controles
internos y procedimientos que reduzcan estos riesgos a un nivel aceptablemente bajo. El monto de riesgo
sobrante, después de que se han diseñado e implementado controles internos, es el riesgo de incorrección
material (a veces conocido como riesgo residual).
Idealmente, la Dirección debiera diseñar su cientes controles para asegurar que el riesgo residual se
reduzca a un nivel aceptablemente bajo tanto para nes internos de la Dirección como para la auditoría
externa. En la práctica, algunos gerentes suelen tener una alta tolerancia para el riesgo (es decir, hay
menos controles es- tablecidos, dando como resultado un riesgo residual más alto), y algunos gerentes (en
el sector público casi siempre) suelen ser conservadores y diseñar controles para reducir el riesgo a casi
nada.

PUNTO A CONSIDERAR
El único propósito del control es atenuar el riesgo. Un control sin un riesgo que mitigar es obviamente
redundante. De modo que, tiene que existir un riesgo antes de que pueda atenuarse por un control de la
Dirección. Sin embargo, algunos auditores ignoran este hecho. Comienzan su valoración del control interno
documentando el sistema y controles que existen antes de tomarse el tiempo para identi car qué riesgos
requieren realmente ser atenuados. Este enfoque puede dar como resultado mucho tra- bajo innecesario para
documentar procesos y controles, que puede más tarde probar ser totalmente irrelevante para los objetivos de
la auditoría.

11.3 Controles internos dominantes y especí cos

Los controles internos pueden categorizarse de un modo amplio como controles dominantes (o a nivel enti-
dad) que tratan los riesgos dominantes y controles especí cos (de transacciones o transaccionales) que tra-
tan los riesgos especí cos. Las diferencias entre estos controles se ilustran en seguida.
Anexo 11.3-1

Objetivos de
entidad Estados
nancieros y a
rmaciones

Gobierno de la
Entidad

Liderazgo/Direcció
n

Sistemas de
información
Procesos: Procesos: Procesos: Procesos:
Ingresos Compras Nómina Otros

Transaccione
s
Anexo 11.3-2

Descripción
Controles dominantes Los controles dominantes (a nivel entidad) tratan del gobierno de la
(nivel entidad) entidad y Dirección General, y sirven para establecer el ambiente general
del control o “tono en la cima”. Los procesos típicos de control incluyen
recursos humanos, valoración de riesgo de fraude (que la Dirección pase
por encima), administra- ción general de TI, preparación de información
nanciera (incluyendo estados nancieros y estimaciones subyacentes,
etcétera), y el monitoreo continuo de las operaciones. En pequeñas
entidades, estos controles se re eren principal- mente a las actitudes de la
Dirección hacia la integridad y el control.
Un sólido entendimiento de los elementos dominantes del control interno
brinda un fundamento importante para valorar los controles relevantes
sobre la información nanciera el nivel transaccional (proceso de negocios).
Por ejemplo, si hay malos controles sobre la integridad de los datos al
nivel de en- tidad, esto impactará en la con abilidad de toda la
información producida por sistemas como el de ventas, compras y
nómina.
Controles especí cos Los controles transaccionales (del proceso de negocios) son
(transaccionales) procesos/contro- les especí cos que se diseñan para asegurar que:

◻ Las transacciones se registran de manera apropiada para la

preparación de los estados nancieros;

◻ Los registros contables se mantienen con el detalle para re ejar de manera

exacta y el todas las transacciones y disposiciones de activos;

◻ Los recibos y desembolsos se hacen solo de acuerdo con las

autorizaciones de la Dirección; y

◻ Se prevenga o detecte oportunamente la adquisición, uso o disposición

de activos sin autorización.
Los procesos de control transaccional incluyen transacciones de rutina
(como ingresos, compras, y nómina) y las transacciones no de rutina
(como compra de equipo o los implicados en el inicio de una nueva línea
de negocios).

11.4 Los cinco componentes del control interno

Los diversos tipos de control interno que existen dentro de una entidad se han dividido en cinco
componen- tes clave, según se ilustra en seguida.
El auditor debe tratar cada uno de estos componentes como:

◻ Parte del entendimiento del control interno (sobre la información nanciera); e

◻ Información para considerar cómo pueden afectar la auditoría los diferentes aspectos del control interno.
Anexo 11.4-1

Objetivos
información
nanciera

a
d

En seguida se ilustran las interrelaciones de los cinco componentes entre los controles dominantes (a nivel
entidad) y los controles transaccionales especí cos (proceso de negocios).
Anexo 11.4-2

Cuentas e información a revelar importante en estados nancieros

Incluye controles sobre:

Fraude (Dirección abusa,
pasa por encima)
Procesamiento centralizado
Proceso de información
nanciera de nal de ejercicio
Controles a nivel
entidad
Controles generales de
TI

a
t
Controles transaccionales
(proceso del negocio)

Aplicación de controles
de TI

Transacciones
Los controles dominantes a nivel entidad proporcionan conjuntamente el fundamento apropiado para
todos los otros componentes del control interno, porque los malos controles a nivel entidad pueden hacer
que no sean efectivos aun los mejores controles del proceso de negocios. Por ejemplo, una entidad puede
tener un sistema de compras efectivo, pero si el tenedor de libros/contador es incompetente (o sea, en un
mal entor- no del control), pudieran ocurrir una amplia variedad de errores y posiblemente dar como
resultado una de riesgo de incorrección material en los estados nancieros. El abuso de la Dirección (pasar
por encima de los controles) y el mal “tono en la cima” (que principalmente ocurren a nivel entidad) son
temas comunes en el mal comportamiento corporativo.

PUNTO A CONSIDERAR
Cómo diseña e implementa realmente una entidad su control interno variará según tamaño y comple- jidad
de una entidad. En entidades pequeñas, el gerente-dueño puede desempeñar funciones que se re eren a varios
de los componentes del control interno.

11.5 Control interno en pequeñas entidades

En las pequeñas entidades, hay a menudo pocos empleados, lo que puede limitar la extensión en que:

◻ Sea factible la segregación de deberes; y

◻ Esté disponible un rastro de documentación en papel.

El control interno en estas entidades a menudo se deriva del entorno del control (compromiso de la Direc-
ción hacia valores éticos, competencia, actitud hacia el control, y sus acciones día a día) en oposición a
con- troles especí cos sobre las transacciones. Valorar el entorno del control es bastante diferente de las
activida- des tradicionales de control, ya que implica una valoración del comportamiento, actitudes,
competencia y acciones de la Dirección. Esta valoración se suele documentar en un memo o con un
cuestionario.
La presencia de un gerente-dueño muy involucrado es una fuerza de control interno y una debilidad de
control. La fuerza de control es que la persona (suponiendo su competencia) será conocedora de todos los
aspectos de las operaciones, y es altamente improbable que se pasen por alto representaciones de riesgo
de incorrección material. La debilidad del control es la oportunidad a disposición de esa persona de pasar
por encima del control interno para su propio bene cio.
 PUNTO A CONSIDERAR
Identi car los controles dominantes (a nivel entidad)
En la auditoría de pequeñas entidades, hay una tentación de suponer que el control interno es inexistente
y, por lo tanto, no vale la pena su entendimiento. Sin embargo, cualquier entidad que quiera seguir
operando tendrá alguna forma de control interno. Por ejemplo, ¿a qué gerente de un negocio no le
importa si los recibos de efectivo se depositan en el banco o que las mercancías em- barcadas son
facturadas?
Considerar cómo pudieran hacerse evidentes los controles dominantes (a nivel entidad)
En casos donde el gerente dueño o su equivalente aprueban transacciones y revisa cuidadosa- mente los
resultados nancieros, el control puede tener el efecto de prevenir o detectar repre- sentaciones erróneas
que ocurran a nivel de a rmación. Si el soporte de este control redujera la necesidad de otros
procedimientos sustantivos, considerar si estos controles pudieran hacerse evidentes, como por una rma
en un reporte o una conciliación para indicar revisión o aprobación. Esta evidencia pudiera usarse para la
prueba de efectividad operativa del control.

11.6 Ausencia de control interno

Virtualmente, en todas las entidades, hay alguna forma de control interno, como la competencia del
gerente- dueño (ambiente del control). Este control puede ser informal y no so sticado, pero sigue siendo
control in- terno. Una entidad que no atenúa ninguno de los riesgos signi cativos a los que se enfrenta
(mediante com- ponentes del control como el entorno del control, valoración del riesgo, sistemas de
información, actividades de control, o monitoreo) es poco probable que continúe en negocios por mucho
tiempo.
Cuando no haya muchas actividades de control que puedan identi carse, el auditor debiera considerar si:

◻ Es posible tratar las a rmaciones relevantes con la realización de procedimientos de auditoría

posteriores que son principalmente procedimientos sustantivos; o

◻ La ausencia de actividades de control o de otros componentes de control (en casos raros) hace
imposible obtener su ciente evidencia de auditoría.
Otros asuntos que plantearían interrogantes sobre si debiera conducirse la auditoría son:

◻ Preocupaciones sobre la integridad, comportamiento no ético de la Dirección, o su mala actitud hacia el

control interno. Las de ciencias en el entorno del control tienden a socavar los controles que existen en
otros componentes del control. También hacen surgir el riesgo de manifestaciones falsas y fraude de la
Dirección; y

◻ Preocupaciones sobre la condición y con abilidad de los registros de una entidad que hacen improbable
que esté disponible su ciente evidencia apropiada de auditoría para soportar una opinión limpia (sin
sal- vedades).
Si estas preocupaciones o alguna similar están presentes, el auditor debiera considerar la necesidad de
modi- car el informe del auditor o retirarse del trabajo por completo.
Si se opta por el retiro, el auditor debiera considerar sus responsabilidades profesionales y legales,
incluyen- do cualquier requisito de reportar a las personas que hicieron el nombramiento de la auditoría
y a las auto- ridades reguladoras. El auditor debiera también discutir el retiro y las razones con el nivel
apropiado de la Dirección y con los responsables gobierno de la entidad.
11.7 Controles para prevenir fraude (Controles antifraude)
El que la Dirección pase por encima de los controles puede atenuarse o reducirse en pequeñas
entidades al establecer y documentar políticas y procedimientos clave. Por ejemplo, una política escrita
que diga que todos los asientos no de rutina del diario requieren aprobación, daría poder al tenedor de
libros para pedir
al gerente que apruebe asientos propuestos del diario. No evitaría que ocurra el abuso de la Dirección,
pero actuaría como un disuasivo. Si no hay en operación políticas y procedimientos antifraude, el riesgo de
que la Dirección pase por encima de controles necesita tratarlo el auditor con la realización de otros
procedimien- tos de auditoría.
Nota: No necesitan tratarse en la auditoría los controles que se re eren al cumplimiento con regulaciones
que no sean relevantes a la auditoría (donde el incumplimiento no daría como resultado una de
inco- rrección material en los estados nancieros).

11.8 Controles internos relevantes a la auditoría (el alcance del entendimiento)

No todos los controles son relevantes a la auditoría y requieren entendimiento. Al auditor solo le interesa
el entendimiento y valoración de los controles que mitiguen un riesgo de incorrección material (debida a
frau- de o error) en los estados nancieros. Esto signi ca que ciertos tipos de controles pueden dejarse fuera
del alcance de la auditoría por completo, según se ilustra en el anexo siguiente. Son controles que:

◻ No impulsan la información nanciera (como controles operacionales y controles que tratan el cumpli-
miento con regulaciones); y

◻ Aun si no existieran, sería improbable una de incorrección material en los estados nancieros.
Anexo 11.8-1

Controles relevantes
a la auditoría Controles NO
relevantes a la auditoría
Información nanciera: (cuentas e Objetivos operacionales y de
información a revelar cumplimiento
importante en estados nancieros)

Controles a nivel entidad y

controles generales de TI

Controles de Controles de Controles de Controles de

Aplicación/ Aplicación/ Aplicación/ Aplicación/
Transaccionales Transaccionales Transaccionales Transaccionales
(proceso del (proceso del (proceso del (proceso del
negocio) negocio) negocio) negocio)
En algunos casos, puede haber traslape entre controles nancieros y controles relativos a objetivos de ope-
raciones y de cumplimiento. Los ejemplos incluyen controles pertinentes a datos que el auditor evalúa o
usa para aplicar otros procedimientos de auditoría como:

◻ Datos que se requieren para procedimientos analíticos (por ejemplo, estadísticas de producción);

◻ Controles que detectan incumplimiento con leyes y regulaciones;

◻ Salvaguarda de controles de activos pertinentes a información nanciera; y

◻ Controles sobre la totalidad y exactitud de información producida que pueda formar la base para
calcular las medidas clave del resultado.
Los controles que debieran ser siempre relevantes a la auditoría incluyen los que mitigan los riesgos siguientes.
Anexo 11.8-2

Descripción
Riesgos signi cativos Riesgos signi cativos identi cados y riesgos valorados de incorrec-
ción material que, a juicio del auditor, requieren consideración
espe- cial de auditoría.
Riesgos que no pueden tratarse Son riesgos identi cados y valorados de incorrección material
fácilmente con procedimientos para los que los procedimientos sustantivos solos no darían su
sustantivos ciente evidencia apropiada de auditoría.

Otros riesgos de incorrección Son riesgos identi cados y valorados de incorrección material
material que, a juicio del auditor, pudieran potencialmente dar como
resultado que ocurra una de incorrección material.

El juicio del auditor sobre si un control particular es relevante a la auditoría está in uido por:

◻ Conocimiento sobre la presencia/ausencia de controles identi cados en otros componentes del control
interno. Si un riesgo particular ya ha sido tratado (por el entorno del control, sistema de información, etcé-
tera), no hay necesidad de identi car ningún control adicional que pueda existir;

◻ La existencia de múltiples actividades de control que logren el mismo objetivo. Es innecesario obtener
un entendimiento de cada una de las actividades de control relacionadas con tal objetivo;

◻ La necesidad de probar la efectividad operativa de ciertos controles clave. Por ejemplo, si no hay una
ma- nera práctica de poner a prueba la integridad o totalidad de las ventas (es decir, realizando
procedimientos sustantivos), se requeriría una prueba de la efectividad operativa de controles; y

◻ El impacto que tendría la prueba de e cacia operativa de los controles en la extensión (o sea, reducción) de
pruebas sustantivas requeridas.
Se requiere juicio profesional para determinar si un control interno, en lo individual o en combinación con
otros, es de veras relevante.
PUNTO A CONSIDERAR
De arriba abajo y con base en riesgo
El enfoque del auditor para el entendimiento del control interno debiera ser de arriba hacia abajo. El pri-
mer paso es identi car los riesgos relevantes a nivel entidad y transaccionales, y luego determinar si es
apropiada la respuesta de la Dirección.
Un sólido entendimiento de los controles a nivel entidad proporciona una base importante para Valorar
los controles relevantes sobre la información nanciera al nivel transaccional (proceso del negocio). Por
ejemplo, si hay malos controles sobre la integridad de datos a nivel de entidad, esto impactará la con
abi- lidad de toda la información producida por sistemas como ventas, compras y nómina.
Ejemplo
El enfoque arriba abajo y basado en el riesgo para entender el control interno implica:

◻ Identi car los procesos del negocio implicados (incluyendo contabilidad) para cada saldo de cuenta
importante;

◻ Determinar para cada proceso identi cado si pudiera posiblemente ocurrir una de incorrección
mate- rial en los estados nancieros, o si existen otros factores que lo hicieran relevante; y

◻ Dejar fuera del alcance de la auditoría los procesos y controles que no sean relevantes.
Por ejemplo, una compañía de producción de galletitas puede tener los siguientes procesos que impul-
san las cifras de ingresos por ventas:

◻ El sistema principal de órdenes de venta captura los detalles y el avance de cada orden recibida por
teléfono. Esto equivale a 70% de ventas.

◻ Hay “ventas de mostrador” cuando los clientes compran pedacería de galletas en una tiendita al
fondo de las instalaciones de producción. Esto equivale a 2% de las ventas.

◻ Ventas por Internet. Se colocan los pedidos en línea y se pagan con tarjeta de crédito; esto equivale
a 28% de las ventas.

◻ El sistema de contabilidad captura detalles de todos los tipos de ventas.

En esta situación, es poco probable que las ventas de mostrador den como resultado una de incorrección
material en los estados nancieros y pueden, por lo tanto, dejarse fuera del alcance de la auditoría. Sin
embargo, antes de tomar esta decisión, sería prudente:

◻ Investigar sobre la existencia de controles en las ventas de mostrador para asegurar que todas estas
ventas se registran, y que no hay una acción deliberada de romper las galletas para la venta a
precios reducidos a partes relacionadas; o

◻ Realizar una revisión analítica del desglose de ventas para asegurar que las ventas de mostrador no
se han desviado de 2% de ventas esperado.
11.9 Estudios de Casos-Identi cación de controles relevantes
Para detalles de los estudios de casos, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Estudios de Casos.
Como no todos los procesos de negocios y controles son relevantes a la auditoría, es importante entender qué
áreas de los estados nancieros y qué controles pudieran tener un impacto material en los estados nancieros.
Determinar qué áreas de los estados nancieros y procesos del negocio relacionados están dentro del
alcan- ce implica usar la importancia relativa general como una guía para identi car:

◻ Qué áreas de los estados nancieros son, o pudieran ser, de importancia relativa; y

◻ Qué controles a nivel entidad y qué procesos del negocio son relevantes.
Los saldos, transacciones, procesos del negocio y controles sin importancia relativa en los que no es
probable que resulten representaciones de incorrección material pueden dejarse fuera del alcance de
cualquier consi- deración adicional en la auditoría. Sin embargo, antes de dejar fuera del alcance algún
área, considerar:

◻ La posible acumulación de representaciones erróneas no de importancia relativa que pudieran, en el

agre- gado, equivaler a una de incorrección material; y

◻ Si el área de los estados nancieros está subestimada debido a fraude o error.

Caso de Estudio A - Dephta Furniture, Inc.

Riesgos dominantes identi cados a

nivel estado nancieros Identi car cualesquier procesos que mitiguen los riesgos

Controles a nivel entidad y Ciclo anual de plani cación del negocio, juntas mensuales
generales de TI Direc- ción/dueños, incluyendo revisión de estados nancieros,
presu- puestos de TI, involucramiento día a día de la
Dirección en opera- ciones

Efectivo y equivalente de efectivo Cuentas por cobrar, proceso de recibos, depósitos de inversión
de corto plazo (30 a 60 días) en bancos, conciliaciones
bancarias, y administración de efectivo

Cuentas comerciales por cobrar Ingresos, cuentas por pagar, proceso de recibos, valoración de
y otras cuentas vencidas, ventas de activos
Inventarios Compras, cuentas por pagar, proceso de pagos, administración
de inventario, toma de inventario, valoración de inventario
obsoleto
Inmovilizado material Compras, cuentas por pagar, proceso de pagos, cálculo de
amorti- zación, capitalización de activos, ventas de activos

Adeudo con bancos Cuentas por cobrar, proceso de recibos, conciliación bancos, y
ad- ministración de efectivo
 Cuentas comerciales por Compras, cuentas por pagar, nómina, proceso de pagos, cálculo
pagar y otras o amortización, capitalización, o activos

Impuesto sobre bene cios por Preparación de provisión para impuesto sobre bene cios
pagar
Préstamo con intereses Cargos nanciamiento, proceso conciliación banco

Capital y reservas Emisión/redención de capital, dividendos

Ventas Ingresos, cuentas por cobrar, proceso de recibos (incluyendo

venta efectivo de chatarra, ventas Internet, pedidos catálogo y
especiales)
Coste de mercancías vendidas Compras, cuentas por pagar, nómina, proceso de pagos, ajustes
inventario

Costes de distribución Compras, cuentas por pagar, nómina, pagos

Costes administrativos Compras, cuentas por pagar, nómina, pagos

Depreciación Cálculos depreciación y amortización

Coste de nanciamiento Cargos por nanciamiento, proceso de conciliación bancos

Impuestos sobre la renta Preparación de provisión para impuesto sobre bene cios

Preparado por: FJ Fecha: 18 de febrero de 20X3

Revisado por: LF Fecha: 5 de marzo de 20x3
Caso de Estudio B –Kumar &

Memo al Archivo: El alcance de áreas de los estados nancieros y procesos

TI a nivel entidad y general

◻ Raj prepara un presupuesto anual cada ejercicio para el banco.

◻ Raj se comunica con el gerente del banco trimestralmente cuando se mandan los estados
nancie- ros al banco.

◻ Raj generalmente los revisa con Suraj y Jawad ya que Dephta es accionista, pero también
porque Raj aprecia su aportación y el conocimiento en contabilidad y nanzas de Jawad.
No hay estructura o proceso formal de TI. Raj decide qué software y hardware sustituir según se
va necesitando. Aunque Raj asegura que Ruby respalda los datos contables cada semana, no
hay un plan de recuperación por desastre o un proceso documentado de TI.
Áreas de importancia relativa de estados nancieros
Con la excepción de efectivo y equivalentes de efectivo, que parecen uctuar de ejercicio a
ejercicio, todas las Áreas de los Estados Financieros (FSA) son de importancia relativa y dentro del
alcance. Por tanto, los siguientes procesos de negocios necesitarán examinarse como parte de
nuestra auditoría:

Áreas de importancia relativa de los estados

Proceso del negocio nancieros afectadas
Cuentas por cobrar/recibos Ingreso, cuentas por cobrar y otras, efectivo y equivalen-
tes efectivo
Valoración de cuentas por cobrar Cuentas por cobrar y gastos por deudas incobrables
vencidas
Proceso de ventas (ventas efectivo, ór- Ingresos
denes de ventas)
Compras, cuentas por pagar, pagos Cuentas por pagar y otras, inmovilizado material,
inven- tarios, categoría de gastos de estado de
resultados
Nómina Gastos nómina
Impuestos por pagar y remesas Impuestos sobre la renta, de nómina y de ventas
Valoración y administración Compras e inventarios
inventario
Conciliaciones cuentas bancos Efectivo y equivalentes efectivo

Cálculo de depreciación y Inmovilizado material, y gasto por

amortización depreciación/amorti- zación
Preparado por: FJ Fecha: 18 de febrero de 20X3
Revisado por: LF Fecha: 5 de marzo de 20X3
12. Valoración del control interno

Contenido del Capítulo NIA relevante

Guías sobre los cuatro pasos clave implicados en la valoración del diseño e
implementación del control, y en la documentación de los resultados. 3
1
5

Anexo 12.0-1

Actividad Propósito Documentación1

Desempeñar
Lista de factores de
riesgo Desempeñar
Decidir siDecidir
aceptarsi Lista de factores de
actividades actividades Independencia
preliminares del el trabajo riesgo Independencia
preliminares aceptar el Carta de encargo
trabajo Carta de encargo
trabajo del trabajo

Desarrollar
Desarrollar Importancia
Importancia relativa
relativa
Planear la
Planear la auditoría auditoríaestrategia
estrategiayglobal
plan de global
de de auditoría
Discusiones
Discusiones de
de equipo
auditoría auditoríade auditoría y Estrategia
equipoglobal
de auditoría
plan de auditoría2 de auditoría
Estrategia global de
auditoría
Riesgos de negocios y de
Realizar Identi car/Valorar Riesgos
fraude de negocios y de
incluyendo
procedimientos de RMM3 mediante fraude
riesgos incluyendo
signi cativos riesgos
valoración del entendimiento de signi cativos
riesgo la entidad Diseño/implementación de
Diseño/implementación
controles internos relevantes
de controles internos
relevantes
RIM RIM
valorados a:
3 valorados a:

Nivel de estados nancieros

Nivel de a rmación

Notas:
1. Referirse a NIA 230 para lista más completa de documentación que se requiere.
2. La plani cación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditoría.
3. RIM=Riesgos de Incorrección Material.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo Extractos relevantes de NIA

315.13 Al obtener conocimiento de los controles relevantes para la auditoría, el auditor
Valo- rará el diseño de dichos controles y determinará si se han implementado,
mediante la aplicación de procedimientos adicionales a la indagación realizada
entre el personal de la entidad. (Ref: apartados A66-A68)

315.29 Si el auditor ha determinado que existe un riesgo importante, el auditor deberá obte-
ner un entendimiento de los controles de la entidad, incluyendo actividades de con-
trol, relevantes a ese riesgo. (Ref:Párr.A124-A126)

315.32 El auditor incluirá en la documentación de auditoría:

(a) Los resultados de la discusión entre el equipo del encargo, cuando lo requiera el
apartado 10, así como las decisiones signi cativas que se tomaron;

(b) Los elementos clave del conocimiento obtenido en relación con cada uno de los
as- pectos de la entidad y de su entorno, detallados en el apartado 11, así como
de cada uno de los componentes del control interno enumerados en los
apartados 14-24; las fuentes de información de las que proviene dicho
conocimiento, y los procedimien- tos de valoración del riesgo aplicados;

c) Los riesgos de incorrección material en los estados nancieros y en las a

rmaciones, identi cados y valorados de conformidad con lo requerido en el
apartado 25; y.

(d) Los riesgos identi cados, así como los controles relacionados con ellos, respecto de
los que el auditor ha obtenido conocimiento como resultado de los requerimientos
de los apartados 27-30. (Ref: apartados A131-A134)

12.1 Generalidades
Sin importar si se realizarán nalmente o no pruebas de controles para reunir evidencia de auditoría, sigue
siendo necesario para el auditor en cada trabajo Valorar el diseño e implementación del control. Esto
implica un proceso de cuatro pasos, que puede resumirse como sigue.
Anexo 12.1-1

Descripción
Paso 1 Identi car los riesgos inherentes de incorrección material (riesgos de
negocios y de fraude), y si son riesgos dominantes que afecten a
¿Qué riesgos requieren todas las a rmaciones, o riesgos especí cos que afectan a áreas y a
mitigarse o atenuarse? rmacio- nes particulares de los estados nancieros.

Paso 2 Identi car qué procesos de negocios hay establecidos (si los hay).
¿Mitigan el riesgo los ◻ Entrevistar a personal de la entidad para identi car qué controles
controles diseñados por la mitigan los riesgos identi cados en el Paso 1 anterior.
Dirección?
◻ Revisar resultados y Valorar si los controles realmente atenúan los
riesgos.

◻ Comunicar a la Dirección y a los responsables gobierno de la

enti- dad cualesquiera de ciencias importantes identi cadas en el
con- trol interno de la entidad.
En entidades mayores, este paso puede requerir referencia a, o
prepa- ración de alguna documentación del sistema (ver Paso 3
en seguida) para dar algún contexto respecto de la operación de
ciertos controles.
Paso 3 Observar o inspeccionar la operación de los controles internos rele-
vantes para asegurar que de veras se han implementado. Tomar
¿Están en operación los nota que no es su ciente la investigación con la dirección para
controles que mitigan los valorar si un control relevante se ha implementado de hecho.
factores de riesgo?
Este paso puede a veces combinarse con el Paso 2 anterior.

Paso 4 Este paso puede consistir en una simple descripción narrativa de los
principales procesos (preparada por la Dirección de la entidad o por
¿Se ha documentado la el auditor), describiendo la operación de los controles internos
operación de los controles relevan- tes identi cados.
relevantes?
Esta documentación no tiene que incluir:

◻ Una descripción detallada del proceso del negocio o de la

forma en que uyen los documentos por la entidad; o

◻ Los controles internos que puedan existir pero no sean

relevantes a la auditoría.
Anexo 12.1-2

Paso 1 Identi cación del riesgo

¿Qué riesgos, que no sean mitigados por los
controles internos podrían dar como resultado una
incorrección material en los estados nancieros?

Paso 2 Valorar Diseño del Control

¿Hay controles capaces de prevenir o detectar y
corregir, de manera efectiva, las incorrecciones
materiales identi cadas en el Paso 1?

Sí No

Pasos 3 y 4
Valorar implementación de control y
documentar operación
¿Existen los controles y los está
usando la entidad? Reportar de ciencias
importantes en control a la
Dirección y a los responsables
No
gobierno de la entidad

Sí

Documentar los resultados y conclusiones alcanzados

Nota: Sin importar

tar lo
lo bien diseñado ee implementado
implementado que esté
esté un
un control,
control, solo puede
puede dar seguridad el so-
bre el logrdar o de los objetivos de una entidad respecto de la abilidad de la ión nanciera debi-
informac
do a ciertas limitaciones inherentes. Se describen en
seguida.

Anexo 12.1-3

Descripción
Limitaciones del ◻ Juicios humanos y simples fallas humanas como errores o equivocaciones.
control interno
◻ Evasión del control interno por la colusión de dos o más personas.

◻ Pasar la Dirección por encima del control interno inapropiadamente, por

ejem- plo, revisando los términos de un contrato de ventas o sobrepasando
el límite de crédito de un cliente.
El Volumen 2, Capítulo 11 trata del entendimiento que se requiere del control interno. El Volumen 1,
Capítulo 5 trata de la naturaleza del control interno y proporciona una descripción detallada de los cinco
componen- tes del control interno.
12.2 Paso 1-¿Qué riesgos se
requiere mitigar?

Identi car qué riesgos se Un procedimiento de valoración del riesgo

requiere mitigar ¿Qué riesgos existen (dominantes o especí cos) que, si no se
mitigan por los controles pudieran hacer que ocurra una de
incorrección material?

Antes de que el auditor comience a documentar los controles que puedan existir, el primer paso es identi
- car y luego valorar los factores importantes y otros que estén presentes. De otro modo, la valoración del
con- trol interno tendrá lugar sin un entendimiento de qué riesgos necesitan mitigar el control interno.
La identi cación de los riesgos se ha tratado en el Volumen 2, Capítulo 8. Los riesgos que requieren mitigarse
pueden ser dominantes, relativos a muchas áreas y a rmaciones de los estados nancieros, o pueden ser es-
pecí cos, relativos a áreas y a rmaciones particulares de los estados nancieros.
El siguiente anexo resume algunas fuentes típicas de riesgo y los tipos de control que pudieran mitigar esos
riesgos.
Anexo 12.2-2

¿Qué puede salir mal? Fuentes de riesgo Controles atenuantes

Factores externos de la industria Controles y procesos a

Informes nancieros no Naturaleza de la entidad nivel entidad
con ables Políticas contables Controles generales de TI
(riesgos dominantes) Objetivos y metas Medidas del Controles transaccionales
resultado Fraude

Estimaciones contables Reservas

Políticas contablesControles nivel entidad
Representaciones erróneas que
Uso de hoja de cálculoControles generales de TI Transacciones
se originan en la preparación de no de rutinaControles transaccionales Asientos del diario,
los estados nancieros conciliaciones
(riesgos dominantes) Información necesaria a revelar de estados nancieros

Identi cación/registro de
Transacciones no procesadas Controles transaccionales
transacciones autorizadas
o registradas de manera Controles de aplicación de TI
Clasi cación de transacciones
exacta Algunos controles especí -
Medición, corte
(riesgos especí cos) cos a nivel entidad
Salvaguarda de activos
Cuando se ha preparado una lista de factores de riesgo por proceso del negocio, sería útil (pero no se requiere):

◻ Eliminar cualquier factor de riesgo que fuera improbable que diera como resultado una de incorrección
material aun si no se mitigara. Los controles que tratan estos riesgos no serían relevantes a la auditoría;

◻ Ajustar la redacción de los factores de riesgo para hacerla relevante a la entidad particular;

◻ Asegurar que todas las a rmaciones relevantes se han tratado; y

◻ Considerar si hay algún riesgo adicional (nivel entidad y de transacción) que pudiera dar como
resultado una incorrección material si no se mitigara.

PUNTO A CONSIDERAR
Algunas entidades pueden usar un marco de referencia de control interno (como el publi- cado por
COSO-Treadway Commission-) que brinda listas genéricas de objetivos de control interno y
procedimientos de control interno. Si se usa esta herramienta en la auditoría se seguirían los
mismos pasos ya descritos antes:

Eliminar los objetivos de control (o factores de riesgo) que sea improbable que den como
resultado una incorrección material aun si no existiere control interno;
Añadir cualesquier otros objetivos (factores de riesgo) adicionales de control que pudie- ran dar
como resultado una de incorrección material para la entidad si no se mitigaran; e
Identi car las áreas y a rmaciones de los estadosnancieros afectadas por los factores de riesgo.

Anexo 12.3 Paso 2-¿Mitigan el riesgo los controles diseñados por la

Dirección?

Valorar diseño del control Identi car/Valorar controles para mitigar riesgos
Tratar cada uno de los cinco componentes del control
¿Existen de ciencias del control importantes?

Valorar si un control ha sido diseñado de manera apropiada por la dirección implica una valoración de si
los controles identi cados (individualmente o en combinación con otros controles) mitigarán realmente el
fac- tor de riesgo. Esto implica considerar si el (los) control(es) puede(n) efectivamente:

◻ Prevenir que ocurran incorrecciones materiales, en primer lugar; o

◻ Detectar y corregir las incorrecciones después de que hayan ocurrido.

Se recomienda que una valoración del diseño del control comience con los controles dominantes. Estos
tipos de controles forman el muy importante fundamento para Valorar el diseño y operación de los
controles espe- cí cos (transaccionales).
En este punto, algunos auditores (particularmente al auditar entidades mayores y más complejas) pueden
encontrar útil obtener alguna información, preferiblemente preparada por la entidad, que describa el
proce- so del negocio, la manera en que circulan los valores por la entidad, y dónde existen controles. Sin
embargo, esto no es un requisito especí co en las NIA.
Hay dos formas comunes de cotejar los controles internos con los factores de riesgo (u objetivos de control)
que se deben mitigar. Para nes de esta Guía, estos enfoques se han llamado:

◻ Un riesgo para muchos controles; y

◻ Muchos riesgos para muchos controles.

Un riesgo para muchos controles

Bajo este enfoque, cada factor de riesgo se considera por sí mismo. Se identi can todos los controles que tra-
tan ese factor de riesgo particular. Este enfoque es particularmente útil para mapear los factores dominantes
(nivel entidad) hasta los controles. Se ilustra a continuación.
Anexo 12.3-2

Objetivo de riesgo/control A Controles de mitigación

rmación
1. Factor de riesgo C 1. Procedimiento de control A
2. Procedimiento de control B
3. Procedimiento de control C
4. Procedimiento de control D
2. Factor de riesgo E 1. Procedimientos de control E
A
2. Procedimiento de control F
3. Procedimiento de control G
4. Procedimientos de control H
3. Factor de riesgo A 1. Procedmineto de control I
2. Procedimientop de control J
3. Procedimiento de control K
4. Procedimineto de control L

4. Factor de riesgo C 1. Procedimiento de control M

A
2. Procedimineto de control N
3. Procedimiento de control O
4. Procedimineto de control P
Este enfoque de un-riesgo-a-muchos controles se ha usado para mapear todos los tipos de control,
incluyen- do los controles transaccionales. Sin embargo, porque un solo control transaccional puede tratar
más de un riesgo (y, por lo tanto, repetirse muchas veces en este enfoque), la matriz de muchos-a-muchos
(ver Anexo 12.3-4) se considera generalmente más efectiva para controles transaccionales.
El siguiente ejemplo ilustra cómo el enfoque de un-riesgo-a-muchos controles puede funcionar. Un objetivo
del ambiente del control es la necesidad de que la Dirección, con supervisión de los responsables gobierno
de la entidad, cree y mantenga una cultura de honradez y comportamiento ético. Este objetivo declarado
como un factor de riesgo pudiera signi car que la Dirección no ha creado o mantenido una cultura de honra-
dez y comportamiento ético.
Algunos de los controles que la Dirección puede diseñar e implementar para tratar este riesgo generalizado
pudieran incluir:

◻ Que la Dirección demuestre de manera continua, mediante palabras y acciones, un compromiso hacia
altas normas éticas;

◻ Que la Dirección elimine o reduzca los incentivos o tentaciones que pudieran hacer que el personal
parti- cipe en actos deshonestos o no éticos;

◻ Que exista un código de conducta o equivalente que je las normas esperadas de comportamiento éticoy moral;
◻ Que los empleados entiendan claramente qué comportamiento es aceptable e inaceptable y sepan qué
hacer cuando encuentren un comportamiento impropio; y

◻ Siempre haya acción disciplinaria para los empleados por comportamiento impropio.
El auditor debiera primero leer el objetivo de riesgo o control y luego identi car, posiblemente de una lista
como la anterior, qué controles (si los hay) existen para mitigar el riesgo. La documentación resultante
pudie- ra adoptar la siguiente forma.
Nota: La columna de diseño del control plantea los pasos que el auditor pudiera dar para Valorar el
diseño del control.
Anexo 12.3-3

Componente del
Control Factor de riesgo Control identi cado Diseño del control
Interno (CI)
Ningún énfasis en Los empleados Se ha leído el Código y sí
integridad o ética rman el Código de enfa- tiza la necesidad de
conducta integridad y ética.
cada año y se hace
exigi- ble mediante
disciplina del personal.
Ambiente del
control Pudiera contratarse a em- Se especi can para Se han revisado las especi
pleados incompetentes cada puesto de ca- ciones del trabajo para
empleados el puestos claves incluyendo
conocimiento y contabilidad y parecen ser
habilida- des aceptables.
requeridos.
Valoración del La Dirección, a menudo es Se identi can y evalúan Se ha revisado el plan de ne-
riesgo sorprendida por eventos los riesgos de negocios gocios y se han identi cado,
pre- visibles cada actualizado, y evaluado los
año como parte de la riesgos.
pla- ni cación de
negocios.
Una vez que se han identi cado los controles, el auditor debiera usar el juicio profesional para concluir si el
diseño del control es su ciente para tratar el factor de riesgo.
Para formar una conclusión sobre el ambiente del control, la NIA 315.14 requiere al auditor que evalúe si:

◻ La Dirección, con supervisión de los responsables gobierno de la entidad, ha creado y mantenido una
cul- tura de honradez y comportamiento ético; y

◻ Las fuerzas en los elementos del ambiente del control proporcionan en conjunto un fundamento
apropia- do para los otros componentes del control interno, y si esos otros componentes no son
socavados por las de ciencias en el ambiente del control.
Esta redacción pudiera usarse como la conclusión general del auditor sobre los controles a nivel de toda la
entidad. Esta conclusión tendrá también un impacto importante en la valoración del riesgo por el auditor al
nivel de estado nanciero.

Muchos riesgos a muchos controles

Para riesgos especí cos y transaccionales, el enfoque más común para valorar el diseño es mediante el uso de lo
que a veces se llama una “matriz de diseño del control”. Estas matrices permiten al auditor ver en un vistazo:

◻ Las relaciones muchos-a-muchos que existen entre los riesgos y controles;

◻ Dónde es fuerte el control interno;

◻ Dónde es débil el control interno; y

◻ Los controles clave que tratan muchos riesgos/a rmaciones y pudieran probarse para efectividad
operativa. Se ilustra, en seguida, un ejemplo de una matriz simple de un diseño de control.

Anexo 12.3-4

Proceso=Ventas
Factores de riesgo de importancia relativa Riesgo Riesgo Riesgo Riesgo Control
A B C D clave
A rmaciones C EA AC CE
Controles Componente de control interno
Procedimiento #1 Ambiente del control D
Procedimiento #2 Sistemas de información D
Procedimiento #3 Actividad de control P P P Sí
Procedimiento #4 Monitoreo D
Procedimiento #5 Actividad de control P P Sí
Procedimiento #6 Actividad de control
Procedimiento #7 Sistemas de información D D D
¿Está correcto el diseño del control? Es decir, ¿atenua- Sí Sí No Sí
rán los controles identi cados los factores de riesgo?
Clave:
P = Control de prevención
D = Control de detectar y corregir
Nota: Esta matriz contiene la siguiente información:

◻ Factores de riesgo que, si se mitigaran, podrían dar como resultado una incorrección material en los
estados nancieros;

◻ Las a rmaciones tratadas por los factores de riesgo; y

◻ Cuando el procedimiento del control interno trata (hace intersección con) el riesgo en la matriz,
se registra ya sea como prevención (P) de una errónea o detección (D) y luego corrección de una
erró- nea después de que ha ocurrido.
Esta matriz puede también expandirse para incluir otra información como:

◻ La frecuencia con que se opera el control, por ejemplo, continuamente, semanalmente o mensualmente;

◻ Si el control es manual o automatizado; y

◻ La con abilidad esperada del control interno después de un tiempo. Esto podría incluir, por ejemplo, valo-
rar la competencia (e independencia de otras funciones) de la persona que realiza el control, si el control se
realiza oportunamente, y la ocurrencia de cualquier historia de errores.

PUNTO A CONSIDERAR
Procedimientos de control múltiple
Tomar nota que es poco probable que un procedimiento de control por sí mismo mitigue un factor de riesgo
clave. Una combinación de actividades de control, trabajando junto con otros componentes del control
interno (como el ambiente del control), será su ciente para tratar el factor de riesgo.
Comenzar con los riesgos
Evitar la tentación de hacer una lista de todos los controles conocidos y luego cotejarlos con los ries- gos. Los
riesgos vienen primero, luego los controles para mitigar los riesgos. Es más e ciente tratar cada riesgo (u
objetivo de control) a la vez y luego identi car qué controles existen para tratar ese riesgo. Una vez que se han
identi cado su cientes controles para tratar el riesgo, no tiene caso gastar tiempo en identi car controles
adicionales.

Cotejar controles con riesgos no solo ayuda a Valorar el diseño del control, sino que también identi cará
los controles clave (sobre las a rmaciones relevantes) que pudieran potencialmente ponerse a prueba.
Ayudará también al auditor identi car las de ciencias del control que pueden requerir:

◻ Comunicación oportuna a la Dirección y a los responsables gobierno de la entidad sobre la de ciencia

importante, de modo que pueda tomarse la acción correctiva; y

◻ Desarrollo de una respuesta de auditoría apropiada.

La matriz del diseño del control (anexo 12.3-4) puede usarse para identi car tanto las fuerzas del control
como las de ciencias del control. Este proceso se describe abajo.
Anexo 12.3-5

Identi car Descripción—Uso de la matriz de diseño del control

De ciencias del Baje por cada columna del riesgo (en la matriz anterior de diseño del
control interno control) para ver que procedimientos de control interno existen para
mitigar los riesgos. Si existen su cientes controles, entonces no hay de
ciencia del control.
Cuando existan pocos (o ninguno) procedimientos de control interno para
mi- tigar un riesgo, puede existir una importante de ciencia del control
interno. Re- ferirse al Riesgo C de la matriz anterior, donde parece que
existe una de ciencia importante. En este caso, el auditor debiera:

◻ Investigar sobre otros procedimientos de control interno o

procedimientos de compensación del control interno que pudieran existir.
Si no existe ninguno, puede existir una importante de ciencia que debiera
comunicarse a la Direc- ción y a los responsables gobierno de la entidad
tan pronto sea posible, de modo que pueda tomarse la acción correctiva;
y

◻ Considerar qué procedimientos de auditoría posteriores pueden ser necesa-

rios para responder al riesgo identi cado.
Los controles de compensación pueden ser actividades que indirectamente
im- pacten en el factor de riesgo. Por ejemplo, el riesgo de embarcar
mercancías pero no facturarlas pudiera ser detectado por el gerente de
ventas cuando revisa los resultados de ventas de cada trimestre. Este control
obviamente no sería su cien- te por sí mismo para mitigar el riesgo.
Fuerzas del Mire a lo ancho de las las de la matriz de diseño del control para identi car pro-
control cedimientos del control interno que debieran prevenir o detectar y corregir re-
interno presentaciones erróneas que se originen de un número de factores de riesgo. No-
tar que el procedimiento de control 3 en la matriz del ejemplo trata tres riesgos y
tres a rmaciones. Este es un ejemplo de un tipo de control (a menudo conocido
como un control clave) que, si se considera con able, pudiera considerarse para
probar la efectividad operacional, particularmente cuando esta prueba pudiera
usarse para reducir otras pruebas más detalladas.
12.4 Cómo identi car los controles internos
Los controles, generalmente se identi can mediante discusión (entrevistas) con la(s) persona(s)
responsable(s) de administrar el riesgo o el proceso particular. En pequeñas entidades, este será el gerente
dueño o el gerente con más antigüedad. Un enfoque típico para identi car los controles sería como sigue.
Anexo 12.4-1

Acción Descripción
Identi car los riesgos inherentes Identi car los riesgos dominantes (a nivel entidad) y especí cos
(transaccionales) que requieren mitigarse mediante el control
interno para prevenir o detectar y corregir las
representaciones de incorrección material.

Preguntar sobre procedimientos Preguntar al gerente dueño o al responsable qué

del control interno que traten el procedimien- tos de control interno existen en la entidad
riesgo inherente para mitigar cada factor de riesgo particular uno por uno.
Documentar los contro- les identi cados con las palabras de
(Tratar cada factor de riesgo, uno la persona que se entrevista.
a la vez)
Cuando se han identi cado (con base en juicio profesional) su-
cientes controles para efectivamente atenuar el riesgo, deje de
preguntar sobre otros controles. No hay necesidad de hacer
lista de todos los otros controles que puedan existir para
mitigar el riesgo, a menos que se solicite especí camente para
otro propó- sito.
Documentar los resultados Los controles identi cados pueden documentarse en varias
for- mas. Pueden listarse bajo cada factor de riesgo que
traten, o en una lista en una matriz de control y vinculados a
todos los diver- sos factores de riesgo que traten.
La clave es asegurar que los procedimientos de control
identi- cados se vinculen al factor de riesgo que deben
mitigar. Esto permite que se haga una valoración en cuanto
a si los controles identi cados realmente mitigan el riesgo. Si
se usa la matriz de control:

◻ Registrar los procedimientos de control interno identi

cados directamente en la matriz, e indicar (cuando hagan
intersec- ción con el riesgo) si prevendrían o detectarían y
corregirían representaciones erróneas potenciales para
los factores de riesgo; y

◻ Considerar si el control sería también efectivo para mitigar

otros factores de riesgo. Es bastante posible que algunos
pro- cedimientos de control interno prevengan o
detecten un nú- mero de los factores de riesgo.
Cuando no se han identi cado controles para tratar un riesgo,
el auditor debiera inmediatamente poner en alerta a la
dirección hacia la de ciencia de control (probablemente
importante) que pueda necesitar tratarse.
 PUNTO A CONSIDERAR
Evitar usar controles genéricos
Evitar la tentación de usar listas genéricas de actividades de control interno que sean apropiadas
para la llamada entidad “típica”. Puede llevar tiempo leer y entender las listas de controles
“estándar” o “típi- cos”, y suelen ser demasiado complejas o simplemente irrelevantes para
pequeñas entidades. A cam- bio, úselas como fuente de referencia, pero solo cuando se necesite. Es
mucho mejor documentar la naturaleza de cada control identi cado usando la propia descripción
del cliente.
Multitarea
Valorar el diseño del control puede combinarse con la documentación del control (ver Paso 3 a conti-
nuación) y con la inspección/observación de documentos para soportar la implementación del control
(ver Paso 4 más adelante). Por ejemplo, si hay una política identi cada de que no pueden hacerse sin
autorización asientos del diario que no sean de rutina, pedir ver la política real (valorar diseño del
con- trol) y algunos asientos del diario para evidencia de la aprobación (implementación del control).
Administración del riesgo
Muchas entidades asignan responsabilidades de la administración del riesgo por proceso (como ven-
tas o compras) en vez de por riesgo. Como resultado, puede haber un número de importantes
factores de riesgo que caigan entre departamentos (como ventas, compras y contabilidad) y nadie
sea directa- mente responsable. Si los riesgos no son especí camente identi cados y la
responsabilidad asignada a alguien, suele haber muchos señalamientos cuando algo sale mal. El
personal puede culparse entre sí diciendo algo como: “Pensé que Mary o Jack administraban el
riesgo, o el departamento de contabili- dad el de TI o el de ventas”, etcétera.

Conclusión sobre el diseño del control

El paso nal al valorar el diseño del control es extraer una conclusión sobre si los controles identi cados real-
mente mitigan el particular factor de riesgo. Esto requiere el uso de juicio profesional. Para cada a rmación
o factor de riesgo relevante, considerar si la respuesta de la Dirección es su ciente para reducir el riesgo de
incorrección material a un nivel aceptablemente bajo. Si se usa el enfoque de matriz del diseño del
control, la línea del fondo de la matriz puede usarse para documentar la conclusión sobre si los controles
son su cien- tes o no para mitigar cada factor de riesgo.
El siguiente anexo muestra un resumen de la valoración general del control (que trata los cinco
componen- tes del control).
Anexo 12.4-2

Procesos a nivel
Entidad Ventas Compras
Nómina
Se identi can riesgos
clave de información
nanciera

Las políticas contables se

aplican en forma consistente
El personal es
competente y
conocedor
Existen líneas claras de
autoridad y responsabilidad
Las actividades de control
están diseñadas e
implementadas
apropiadamente
Existen controles antifraude
para tratar los riesgos

Los sistemas de
información proporcionan
datos con ables
Los controles son
monitoreados

Clave:
Verde = los riesgos subyacentes se han mitigado de manera apropiada
Amarillo = pueden existir algunos problemas
Rojo = de ciencias potencialmente importantes

PUNTO A CONSIDERAR
Para pequeñas entidades, hay una manera más sencilla de valorar los controles transaccionales. Pri- mero,
identi car los factores de riesgo (ver Paso 1 anterior) y la(s) a rmación(es) afectada(s). Luego, en vez de
mapear los controles identi cados hasta cada factor de riesgo individual, identi car los controles que tratan
las a rmaciones afectadas por el riesgo.
Si no se identi ca ningún control para una a rmación particular, se necesitaría desarrollar una res- puesta
sustantiva de auditoría. Si se espera que los controles identi cados operen con ablemente, la respuesta de
auditoría pudiera incluir una prueba de los controles clave relevantes. Por ejemplo, el
riesgo de ventas sin registrar trata la a rmación de integridad (totalidad, estar completas). La identi - cación
de controles relevantes pudiera limitarse a los que tratan la a rmación de integridad en gene- ral, más que el
riesgo especi co.
12.5 Paso 3-¿Están en operación los controles que mitigan los factores de riesgo?
Anexo 12.5-1

Implementación de control Un procedimiento de valoración del riesgo

de acceso Asegurar que los controles identi cados (relevantes)
estén realmente operando según lo planeado

La sola investigación con la Dirección no es su ciente para valorar el diseño de los procedimientos de
control interno o para determinar si se han implementado. Esto es porque las personas pueden
genuinamente creer o esperar que existan ciertos controles, cuando de hecho no es así. Una descripción
documentada de contro- les (por buenos que sean) que no existen o no operan no es de ningún valor para
la auditoría.
Algunas de las razones para observar el control interno en acción son:

◻ Procesos de cambio
Los procesos cambian con el tiempo, como resultado de productos o servicios revisados/nuevos, e cien-
cias en operación, cambios en personal, e implementación de nuevas aplicaciones de soporte de TI.

◻ Buenos deseos
El personal de la entidad puede explicar al auditor cómo debería operar un sistema, en vez de cómo opera
realmente en la práctica; y

◻ Falta de conocimiento
Algunos aspectos del sistema pueden haberse pasado por alto inadvertidamente al obtener el entendi-
miento del control interno.

PUNTO A CONSIDERAR
Si hay alguna duda sobre si algunos controles identi cados en el Paso 2 anterior no se han imple- mentado
de hecho, no valorar el diseño del control y documentar la operación de los controles hasta que se haya
realizado algún trabajo para determinar que sí existen y operan. De manera alternativa, no gastar tiempo en
valorar controles que es improbable que sean relevantes al auditor o que se han diseñado de manera
inapropiada.

Los procedimientos de valoración del riesgo que se requieren para obtener evidencia de auditoría sobre im-
plementación del control debieran incluir los siguientes.
Anexo 12.5-2

Descripción
Valoración de ◻ Investigación con personal de la entidad;
implementación del
control ◻ Observar o volver a realizar la aplicación de controles especí cos;

◻ Inspeccionar documentos y reportes; y

◻ Rastrear una o dos transacciones a través del sistema de infor-

mación relevante a la información nanciera. Esto se suele lla-
mar una “repasada” (repaso ligero).

Nota: Un repaso ligero no es una prueba de la efectividad operativa de un control.

La implementación de los controles proporciona evidencia sobre si un control estaba realmente en
opera- ción en un momento particular. No trata la efectividad operativa durante el periodo que se
audita. La evi- dencia de la efectividad operativa (si esto es parte de la estrategia de auditoría que se
desarrolla) se lograría mediante una prueba de controles que reúna evidencia sobre la operación del
control durante un tiempo, como un año.
Solo cuando se ha establecido que el control interno relevante a la auditoría se ha diseñado e
implementado de manera apropiada, vale la pena considerar:

◻ Qué pruebas de la e cacia operativa de los controles (si los hay) reducirán la necesidad de otras pruebas
sustantivas; y

◻ Qué controles requieren pruebas porque no hay otra manera de obtener su ciente evidencia apropiada
de auditoría.
 PUNTO A CONSIDERAR
Asegurar que el equipo de auditoría tiene un entendimiento claro de la diferencia entre diseño del
control, implementación del control, y pruebas de controles. Se resumen como sigue:
Diseño del control
¿Se han diseñado controles que mitiguen los riesgos inherentes?
Implementación del control
¿Están realmente en operación los controles diseñados? Debieran realizarse procedimientos de
implementación del control cada periodo para identi car cualquier cambio del sistema.
Pruebas de controles
¿Operaron los controles de manera efectiva por un periodo especi cado de tiempo? No hay
requisito de probar la e cacia operativa de los controles a menos que no haya forma
alternativa (como un sistema altamente automatizado y sin papeles) de obtener la evidencia
de auditoría necesaria. La decisión de probar la e cacia operativa de los controles es, por
tanto, un asunto de juicio profesional.
No ignorar el vínculo entre diseño e implementación del control
Si hay alguna duda sobre si algunos de los controles identi cados en el Paso 2 anterior de hecho
se han implementado, no valorar el diseño del control hasta que se haya realizado algún trabajo
para determinar si existen y operan. También, si el auditor concluye que el diseño del control es
inade- cuado, no tiene caso continuar y Valorar la implementación del control. Es probable que ya
exista una de ciencia importante.
Valorar la implementación cada periodo
Después del trabajo inicial de auditoría, primero valorar la implementación del control para deter-
minar qué ha cambiado. Usar la documentación de diseño del control ya obtenida en el periodo
previo como el punto de arranque. Si se identi ca un cambio en el control interno, considerar si los
controles revisados o nuevos siguen mitigando el factor de riesgo, o si hay ahora nuevos riesgos
que tienen que mitigarse.

12.6 Paso 4-¿Se ha documentado la operación de los controles relevantes?

Anexo 12.6-1

Documentar controles Documentar operación de controles relevantes

relevantes Proporcionar contexto para la operación de controles
desde inicio hasta información nanciera

El propósito de este paso es proporcionar alguna información sobre la operación de los controles
relevantes identi cados en el Paso 2 anterior. La extensión de la documentación que se requiere se
determina por juicio profesional.
 La documentación resultante ayudará al auditor a:

◻ Entender la naturaleza, operación (inicio, procesamiento, registro, etcétera), y contexto (quién realiza el
control, dónde se realiza el control, con qué frecuencia y la documentación resultante) de los controles
identi cados; y

◻ Determinar si es probable que los controles sean con ables y operen de manera efectiva. Si es así,
pudie- ran ponerse a prueba como parte de la respuesta de auditoría a los riesgos valorados. Si el
auditor toma la decisión de probar la e cacia operativa de los controles, esta documentación le ayudará
también a diseñar la prueba, como qué población usar al seleccionar la muestra, qué atributos del
control examinar, quién realiza el control, y dónde puede encontrarse la documentación necesaria.

PUNTO A CONSIDERAR
La documentación de los controles no tiene que ser compleja o integral. No hay requisito de que
el auditor documente todo el proceso de negocios, o que describa la operación de cua- lesquiera
controles que no sean relevantes a la auditoría.

Se identi can a continuación algunos de los asuntos a considerar cuando se documenten los controles
inter- nos relevantes.
Anexo 12.6-2

Documentar los controles internos relevantes

◻ Cómo se inician, autorizan, registran, procesan, y reportan las transacciones importantes;

◻ El ujo de transacciones en su ciente detalle para identi car los puntos en que pudieran
ocurrir las representaciones de incorrección material causadas por error o fraude; y

◻ Los controles internos sobre el proceso de información nanciera de nal del ejercicio, in-
cluyendo estimaciones contables e información a revelar importante.

Las formas más comunes de documentación preparadas por la Dirección o el auditor son:

◻ Descripciones narradas o memos;

◻ Grá cas de ujo;

◻ Una combinación de grá cas de ujo y descripciones narradas; y

◻ Cuestionarios y listas de veri cación.

La naturaleza y extensión de la documentación que se requiere es un asunto de juicio profesional. Los
facto- res a considerar incluyen:

◻ La naturaleza, tamaño y complejidad de la entidad y su control interno,

◻ Disponibilidad de información de la entidad, y

◻ Metodología y tecnología de auditoría usadas en el curso de la auditoría.
La extensión de la documentación puede también re ejar la experiencia y capacidades del equipo de audi-
toría. Una auditoría emprendida por un equipo con menos experiencia puede requerir documentación más
detallada que los ayude a obtener un entendimiento apropiado de la entidad que la que emprenda un equi-
po compuesto de personas con más experiencia.

12.7 Actualización de documentación del control en periodos posteriores

El auditor puede usar documentación preparada u obtenida en un periodo de auditoría anterior cuando
pla- nee la auditoría para un periodo posterior. Esto implicará la siguiente documentación.
Anexo 12.7-1

Descripción
Actualización de ◻ Hacer una copia de los papeles de trabajo sobre controles del
documentación del ejercicio previo como punto de partida para actualizar el presente
control preparada en
periodos previos año. Si nada ha cambiado, valorar la implementación del control
antes que el dise- ño Si el control se ha implementado y el riesgo
no cambió, el diseño será aceptable;

◻ Actualizar la lista de riesgos que requieren mitigarse por el control

◻ Identi car cambios en control interno a niveles de la entidad y

transac- cional. Esto se logra con procedimientos que traten la
implementación del control;

◻ Cuando se identi quen cambios (de riesgo o de controles),

determinar si se han diseñado e implementado nuevos controles
internos;

◻ Actualizar el vínculo de los controles internos con el factor de riesgo

apropiado; y

◻ Actualizar las conclusiones sobre riesgo de control.

Cuando es probable que la estrategia de auditoría implique dependencia de la operación efectiva de ciertos
controles (como mediante pruebas de controles) y hayan ocurrido cambios de control, habrá necesidad de
repasar las transacciones que se procesaron tanto antes como después de que tuvo lugar el cambio.
 PUNTO A CONSIDERAR
Cambios en controles dominantes (nivel entidad)
Cuando se actualice la documentación del control, considerar cuidadosamente los cambios en
controles dominantes (nivel entidad). Estos cambios pudieran tener un impacto impor- tante en la
efectividad de otros controles especí cos (transaccionales), y pueden afectar la respuesta de
auditoría a los riesgos valorados. Por ejemplo, la decisión de la Dirección de contratar a un
profesional cali cado para preparar los estados nancieros puede reducir con- siderablemente el
riesgo de errores en la información nanciera y ampliar la efectividad de los controles
transaccionales que podrían haber sido debilitados previamente. Alternativamente, la falla de la
Dirección en reemplazar un gerente de TI incompetente o de destinar su cientes recursos para tratar
los riesgos de seguridad de TI puede debilitar otros procedimientos de control en efecto. En
cualquier caso, estos cambios podrían disparar un cambio importante en la respuesta apropiada de
auditoría.

12.8 Manifestaciones escritas sobre el control interno

Debieran obtenerse manifestaciones escritas de la Dirección reconociendo su responsabilidad por los con-
troles internos que determine dicha Dirección como necesarios para permitir la preparación de estados -
nancieros que estén libres de incorrección material, ya sea debida a fraude o error.

12.9 Estudios de Casos-Valoración del control interno

Para detalles de los estudios de casos, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Estudios de Casos.
Los siguientes extractos de documentación del control interno dan un ejemplo de la información que debie-
ra obtenerse con el uso del proceso de cuatro pasos descrito antes.
Caso de Estudio A-Dephta Furniture,
Controles a nivel entidad
Esta forma trata todos los cuatro pasos descritos antes. Esboza los riesgos que se deben tratar y dispone la
documentación de los controles identi cados, cómo operan los controles y cómo se implementan.

Describir Investigaciones/ob-
Describir la naturaleza de
¿Exist servaciones para asegurar que se
Ambiente del control documentación de soporte o
e implementaron los controles
acciones de la Dirección
control identi cados
?
1. Riesgo: No se hace ningún énfasis en la necesidad de integridad y valores éticos
Controles posibles
(seleccio- ne los que se
aplican):

a) La Dirección continua- S Suraj y el equipo de dirección refuerzan de Se entrevistó ados empleados,

í manera consistente la necesidad de Jon y Amad, quienes con
mente demuestra con adhesión a las normas de seguridad y de rmaron.
ética mediante comunicación diaria con
palabras y acciones un
los empleados.
compromiso hacia altas
normas éticas

b) La Dirección quita o re- S Suraj aceptó nuestra recomendación el Se ha dado a los empleados una
í ejerci- cio pasado y preparó un código de copia del código de conducta y
duce incentivos y ten- conducta planteando las conductas que asistieron a una reunión el 13 de
taciones que podrían se esperan del personal. mayo, donde se explicaron los
causar que el personal linea- mientos.
participe en actos desho-
nestos o poco éticos.
Ver respuesta anterior a b). Se revisó código de conducta.
c) Existe un código de con- S
í
ducta o equivalente que
ja las normas esperadas
de comportamiento éti-
co y moral. En el pasado se ha disciplinado a los Suraj despide a las personas in-
emplea- dos por comportamiento mediatamente si se les sorprende
d) Los empleados S
impropio. robando o actuando de manera
clara- í
no ética. Ocurrieron dos casos el
mente entienden qué año pasado entre trabajadores
conducta es aceptable e tempo- rales.
inaceptable y saben qué
hacer cuando encuen-
tran comportamiento
impropio. Se tomó nota que se despidió a
Suraj no tolera comportamiento ilegal o un empleado nuevo rápidamente
e) Siempre se disciplina a S poco ético entre los empleados, clientes o des- pués de que se le atrapó
í provee- dores. robando artículos de o cina.
los empleados por com-
portamiento impropio.
f) Otros (explicar) N
o
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Describir la naturaleza de Describir investigaciones/observacio- nes

¿Exist
Ambiente del control documentación de soporte o para asegurar que se implementa-
e
acciones de la Dirección ron los controles identi cados
control
?
3. Riesgo: Puede contratarse o retenerse a empleados incompetentes
Controles posibles (seleccionar
los que se apliquen):

a) Personal de la compañía S Todo el personal está Se entrevistó a dos empleados, Jon y

tiene la competencia y í entrenado sobre el trabajo y Amad, quienes:
entrenamien- to necesarios se supervisa de manera
para sus deberes asignados. adecuada. ◻ Entendían claramente sus roles y
res- ponsabilidades en ausencia de
una des- cripción por escrito del
b) La Dirección especi ca el S La Dirección tiene
cono- cimiento y habilidades habilidades en manufactura, puesto.
í
que son requisito para los ventas, y ad- ministración.
puestos de empleados. Ravi y Parvin ofre- cen ◻ Indicaron que reciben instrucción
asesoría sobre asuntos de siem- pre que cambia una máquina o
negocios, mercadeo y proceso.
legales.
◻ Reciben reconocimiento cuando las
c) Existen descripciones de pues- N co- sas salen mejor de lo esperado, y
tos y se usan de manera o se les dice inmediatamente cuando
efectiva.
un traba- jo no fue bien hecho.
d) La Dirección da acceso al per- N
sonal a programas de o Investigaciones con personal de adminis-
entrena- miento sobre tópicos tración (Mirelli y Cli ) indicaron que los
relevantes. niveles de asignación de personal
permane- cieron constantes durante el
e) Se mantienen niveles adecua- S No hubo vacantes durante el periodo.
dos de personal para realizar í año en ninguno de los
las tareas requeridas de puestos que afectan a la
manera efectiva. información nanciera.

f) ) Cotejo inicial y continuo de N

habilidades de personal o
con la descripción de su
puesto.

g) Se compensa y premia al N Se estimula a los empleados

perso- nal por su buen o cuando hacen un buen
resultado. trabajo. No hay estructura de
bonos aparte de la de los
vendedores.
h) Otras (explicar) N
o
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Describir la naturaleza
Describir Investigaciones/observacio- nes
¿Existe de documentación de
Ambiente del control para asegurar que se implementa- ron
control? soporte o acciones de la
Dirección los controles identi cados

5. Riesgo: La Dirección tiene una mala actitud hacia el control interno y/o administrar riesgos de negocios
Controles posibles (seleccionar
los que se apliquen):

La Dirección demuestra
actitudes y acciones positivas
hacia:
Se revisó el plan de negocios, que incluía:
a) El establecimiento y mante- La Dirección es muy
nimiento de control respon- siva a las
interno sólido sobre la Sí recomendaciones que no
información nanciera, son costosas o disrup- ◻ Pronóstico de ventas y ujo de
(incluyendo que la tivas de implementar, y efectivo.
Dirección pase por encima tiene una buena actitud
de con- troles y otro hacia el control interno. ◻ Desembolsos anticipados de capital.
fraude):
◻ Discusión de cómo puede afectar la
- Selección/ aplicación rece- sión su negocio en términos de
apro- piada de políticas ventas y la posibilidad de que un
contables, proveedor quiebre.
- Controles de
procesamiento de Nuestras recomendaciones en la carta a
información, y la Dirección siempre han sido
aceptadas si eran factibles.
- El tratamiento del
personal de
contabilidad.
b) La Dirección enfatiza el com- Sí Ver comentarios Con base en nuestras entrevistas a
portamiento apropiado al anteriores sobre actitudes empleados (ver Paso 2), los empleados
per- sonal operativo. y el código de conducta. entienden qué se requiere y qué reglas
debieran seguirse.
c) La Dirección ha establecido Sí
procedimientos para
prevenir acceso no
autorizado a, o des- trucción
de, activos, documen- tos, y
registros.
d) La Dirección analiza los Algun Aunque la administración Durante nuestra entrevista con Jawad,
riesgos de negocios y toma os del riesgo es informal, los in- dicó que Suraj estaba abierto a
la acción apropiada riesgos de negocios se discutir los problemas y que no se
discu- ten en reuniones sentía presionado a manipular los
de la Direc- ción y se re estados nancieros. En pala- bras de
ejan en el plan de Suraj, “Los números son lo que son, ya
negocios. sean buenos o malos este mes”.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

C ave: A rmaciones Componente Control Interno Factores de riesgo: que pueden salir mal
C = Integridad (IC)
(t otalidad) CE = Ambiente del control
E = Existencia CA = Actividades de control
A = Exactitud IS = Información y
V comunicación
= Valuación MO = Monitoreo

Tipo de control
P = Prevenir
D = Detectar y corregir

A rmaciones tratadas por C C C C A

factor de riesgo A A A A V
E E E E
Karla prepara las boletas de depósito pero Jawad hace el
C P
depósito de efectivo para asegurar funciones segregadas.
A
Cuando se abre la correspondencia, los cheques se sellan
“solo para depósito” con el número de cuenta de Dephta. El C P
banco tiene instrucciones de no cambiar cheques.
A
Se hace una lista de cheques recibidos, se totaliza y revisa
antes del depósito. C P
A
Suraj y Jawad investigan las cuentas de más de 90 días y se C D
documentan las acciones que se tomen.
A
Existen procedimientos de corte para asegurar que se
registran los recibos en el ejercicio correcto.
C P
A
Se prepara regularmente una lista de antigüedad de cuentas
por cobrar y se distribuye mensualmente a Suraj y Jawad.
I D
S
Suraj hace una revisión regular de la antigüedad de cuentas
por cobrar y seguimiento de cuentas vencidas. Las cuentas en M P
incumplimiento se cambian a términos COD. O

¿Mitigan el factor de riesgo los procedimientos de control? N NO

O
((Clave: Y = Riesgo mitigado/ S=Alguna atenuación / No = Existe debilidad de importancia
relativa))

Debilidades identi cadas

Como no se mandan estados de cuenta a los clientes, existe una
debilidad de control de que pudiera acreditarse la cuenta de un cliente
equivocado.

Proceso del negocio o Controles transaccionales

La matriz de diseño del control que acabamos de ver se re ere a dos de los cuatro pasos. Coteja los
riesgos transaccionales con los controles identi cados, y pudiera también usarse para hacer referencia
cruzada con el trabajo en implementación.

Paso 3 -En seguida se trata la valoración de la implementación del control

Extracto del repaso de ingresos/cuentas por cobrar
Hacer investigaciones con el personal que procesa la transacción.
Personas entrevistadas:

Karla Fecha 16 de febrero de 20X3

Dameer Fecha 17 de febrero de 20X3
María Ho Fecha 17 de febrero de 20X3

Describir los procedimientos realizados relati- El sistema trabaja como se describe en la

vos a la transacción. Tratar la iniciación, auto- docu- mentación de los sistemas. Ver papel
rización, registro en los registros contables, e de trabajo 530 para copias de documentos
información en los estados nancieros. que demues- tran los controles internos en
acción. Sin em- bargo, notamos que Maria
Ho es una empleada nueva y conoce poco del
sistema al presente.
Describir el proceso para cualquier Hay un traspaso de ventas a contabilidad.
transmi- sión de información de una Con base en el repaso, el traspaso funcionó
persona (dueño del proceso) a la bien.
siguiente.
Tomar nota de la frecuencia y oportunidad de Anotado en la matriz del diseño del control.
los procedimientos de control interno
realizados.
Identi car cualesquier controles generales Los controles generales de TI son mínimos
de TI que se requieren para proteger los debi- do al tamaño pequeño de la entidad.
archivos de datos de la transacción y
asegurar el fun- cionamiento apropiado de
los controles inter- nos de aplicación.

Documentar los procedimientos Hubo una vacante de dependiente de

establecidos para cubrir enfermedades y ventas por cuatro meses durante el
vacaciones del personal. Si no se han periodo antes de contratar a María. Esto
tomado vacaciones en los últimos 12 signi có menos segre- gación de deberes
meses, documentar por qué. durante ese tiempo
Preguntar por la extensión y naturaleza de los La mayoría de los errores fueron debidos a
errores encontrados en el ejercicio pasado. equi- vocaciones en jación de precios, que
actual- mente es un proceso manual en su
mayor parte.
Preguntar si se ha pedido a alguien que se Se negó una petición del gerente de ventas
desvíe de los procedimientos para reducir de manera sustancial el precio
documentados. de una recámara para un amigo.
Paso 4-A continuación se trata la documentación del control
Extracto de la documentación del proceso del negocio usando un enfoque narrativo-Dephta Furniture, Inc.
Nota: se identi can los controles en negrita.
Proceso del negocio-sistema de ingresos/cuentas por cobrar/recibos
Contratos de ventas
Los contratos de ventas para los pedidos especiales y de detallistas los prepara Arjan, ya que implican
trabajo extenso. Los contratos se basan todos en una plantilla que contiene las cantidades estimadas, tipos
de mue- bles, peticiones especiales, así como términos y condiciones estándar de entrega y pago. Los
términos de pago y las condiciones pueden variar según el cliente. Se requiere un depósito de 15% en todos
los pedidos especiales y se registra como ingreso en el momento de la venta.
Todos los contratos los revisa y rma de aprobación Suraj antes de darse a rmar al cliente. Cuando el con- trato
es rmado por el cliente como aprobación, el pedido se alimenta al sistema de contabilidad que, auto-
máticamente, asigna al pedido un número secuencial. Cuando el pedido está listo para embarque se prepa- ra
un documento de embarque, se alimenta al sistema y se coteja con el pedido. Karla preparar entonces una
factura del sistema de contabilidad que, automáticamente, asigna un número secuencial. Es regla estricta que
no pueden hacerse embarques sin que se alimente al sistema el número del documento de embarque.
El sistema puede entonces rastrear qué órdenes se han surtido y cuáles están aún pendientes por fecha de
entrega.

Órdenes de venta regulares

Se preparan órdenes de venta para cada pedido que se recibe y se alimentan al sistema de contabilidad que,
automáticamente, asigna al pedido un número secuencial. La única excepción son los muebles que se ven- den
directamente en la tienda u otros artículos pequeños.
Todos los pedidos por encima de 500 , o cuando el precio de venta es por debajo del precio mínimo, deben
ser aprobados por Arjan. Cuando los artículos están armados y listos para embarque, Karla prepara una fac-
tura que se manda junto con la orden al cliente.
Arjan no hace una veri cación de crédito de los clientes a menos que no los conozca o que el pedido sea
grande. Cuando concede un crédito, confía, principalmente, en su experiencia previa con el cliente.

Ventas en la tienda
Para todas las ventas en la tienda, se preparan facturas al momento de la venta y se alimentan al sistema de
contabilidad. El sistema genera automáticamente un número de factura por cada venta. Las facturas
generalmente se dan al cliente.
La mayoría de las ventas en la tienda son en efectivo, así que hay poco riesgo de crédito.

Ventas en Internet
Karla descarga del sitio web un resumen de las ventas del día por Internet. Prepara órdenes de ventas que
se dan al Departamento de Producción. Se prepara una factura al mismo tiempo y se registra como ingreso
pa- gado por anticipado ya que el artículo ha sido pagado. La factura marcada “pago total” acompaña todas
las órdenes de Internet embarcadas.
Cuentas por cobrar
Karla abre toda la correspondencia y separa los pagos recibidos para depositarlos, Jawad generalmente va
al banco, camino a casa, y hace el depósito. Karla alimenta entonces los pagos al sistema de contabilidad y
apli- ca el pago a las facturas indicadas.
Jawad prepara una lista de cuentas por cobrar antiguas y se la da a Suraj para su revisión.
Se hace un seguimiento cada mes a las cuentas de más de 90 días, y se anotan comentarios de cuándo ha
acordado el cliente pagar el saldo.
Para clientes con más de 90 días y que no han hecho arreglos alternativos de pago, las futuras ventas se
ha- cen con condiciones de pago contra entrega.
Caso de Estudio B-Kumar &
Nivel entidad y TI general
Esta forma trata todos los cuatro pasos descritos antes. Esboza los riesgos por tratar y dispone la
documenta- ción de los controles identi cados, de cómo operan los controles y de cómo se implementan.

Controles a nivel entidad

Riesgos a considerar Controles relevantes
Ambiente del control: Raj continuamente comunica la necesidad
de integridad y tratos éticos en las
◻ Ningún énfasis sobre la importancia/necesidad de comunicacio- nes día a día con los
in- tegridad y valores éticos empleados y por medio de sus acciones.

◻ Ningún encargo hacia la competencia de los Tiene una buena actitud para el control
inter- no-ha implementado en el pasado
empleados. recomen- daciones de auditoría que eran
factibles.
◻ Supervisión no efectiva de la administración por
parte de los responsables del gobierno de la No hay una estructura formal de gobierno
entidad. corporativo, pero Raj se reúne con Suraj y
Jawad (Dephta) regularmente.
◻ La Dirección tiene una mala actitud hacia el control
interno y/o administrar los riesgos de negocios.

◻ Estructura organizacional no efectiva/inapropiada

para plani cación, control, y logro de objetivos.

◻ Ningunas políticas/procedimientos para asegurar

ad- ministración efectiva de RH (Recursos
Humanos).
¿Mitigan los controles los factores de riesgo? Sí
Describir investigaciones/observaciones para Se entrevistó a Ruby, quien con rmó el en-
asegurar que se implementaron los controles cargo de RAJ hacia el trato ético y justo a
identi cados. los proveedores y clientes.
Se revisaron las minutas de la última
junta que habían sido preparadas por
Jawad.
Valoración de riesgos: El plan de negocios se prepara
anualmente. Raj monitorea
◻ La Dirección es sorprendida a menudo por eventos mensualmente los ujos de efectivo y las
que no fueron previamente identi tendencias de ventas.
cados/evaluados o está continuamente
reaccionando con los eventos en vez de planear
con anticipación.
¿Mitigan los controles los factores de riesgo? Sí
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Riesgos a considerar Controles relevantes

Describir investigaciones/observaciones para Se revisó copia del plan de negocios,
asegurar que se implementaron los controles que sí resaltaba el potencial en que la
identi cados. economía impactaría las ventas.
Se revisó una carpeta con los ujos de
efectivo mensuales que se dan a Raj.
Evidencia de la revisión de Raj por
comentarios sobre los do- cumentos y
cambios solicitados.
Riesgos de información nanciera: Raj se reúne con Suraj y Jawad para revisar
los estados nancieros y los planes de
◻ Pueden no capturarse o registrarse eventos y negocios.
condi- ciones (que no sean transacciones) que sean
Raj revisa los estados nancieros pero solo
impor- tantes para los estados nancieros; revisa asientos del diario cuando tiene
tiem- po. (Aumenta riesgo por falta de
◻ Mala supervisión/mal control sobre la información segregación de deberes, y da a Ruby la
nanciera, asientos del diario, y preparación de esti- capacidad de hacer asientos sin detectar.)
maciones/información a revelar importante pudiera
dar como resultado representaciones de
incorrección material en los estados nancieros; y

◻ Pueden dejarse de comunicar asuntos importantes re-

lativos a información nanciera al consejo de directo-
res o partes externas como banqueros o reguladores.

¿Mitigan los controles los factores de riesgo? No. Las debilidades del control incluyen el
riesgo de abuso (pasar por encima de
contro- les) de la Dirección y la falta de
segregación de deberes en una entidad
tan pequeña.
Describir investigaciones/ Se revisó una carpeta con los datos
nancie- ros mensuales que se dan a Raj.
Observaciones para asegurar que se implementaron los Sin embargo, no se ve evidencia de que
controles identi cados. Raj realmente haya revisado los estados.
Prevención de fraude: Raj mantiene bajo llave el efectivo y
valores.
◻ La Dirección no ha considerado o evaluado los ries-
gos de que ocurra fraude (incluyendo que la Raj involucrado en cada paso de las
Dirección pase por encima de controles). operacio- nes, incluyendo producción, de
modo que la supervisión de todas las
operaciones minimi- za el riesgo de fraude.
¿Mitigan los controles los factores de riesgo? No. Los valores se mantienen seguros,
pero Raj ha estado ausente bastante
tiempo este año, lo que redujo el grado de
supervisión de la Dirección. Además, es
sabido que la tene-
dora de libros tiene problemas nancieros
personales.
Describir investigaciones/Observaciones para Se inspeccionó dónde se mantiene bajo
asegurar que se implementaron los controles identi llave el efectivo y se veri có que solo Raj
cados. tiene la llave.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Controles generales de TI
Riesgos a considerar Controles relevantes
Riesgos a considerar: No hay políticas y procedimientos de TI.

◻ No existen políticas/procedimientos para Gastos y compras de capital de TI son parte

asegu- rar administración efectiva de TI o del presupuesto anual (si son previstos).
supervisión de personal de TI; Raj asegura que el software esté
actualizado y que Ruby corra un respaldo
◻ No existe alineación entre objetivos de de los datos.
negocios, riesgos, y planes de TI;

◻ Se depende de sistemas/programas que están

procesando datos de manera inexacta o
proce- sando datos inexactos; y

◻ Acceso no autorizado a datos. Posible

destrucción de datos, cambios no apropiados,
transacciones no autorizadas o inexistentes, o
registro inexacto de transacciones.

¿Mitigan los controles los factores de riesgo? Sí, dado el pequeño tamaño de las
operaciones.
Describir investigaciones/Observaciones para Revisado el presupuesto anual con una línea de
asegu- rar que se implementaron los controles gasto de TI. No se planeó ninguna compra de
identi cados. capital importante para el ejercicio.

Controles del proceso de negocios o transaccionales

Esta forma (ingresos, cuentas por cobrar, recibos) trata dos de los cuatro pasos en el proceso. Coteja los ries-
gos transaccionales por a rmación con los controles identi cados. Pudiera también usarse para trabajo de
referencia cruzada en la implementación de controles.
Entidad: Kumar & Co.
Periodo que terminó: 31 de diciembre de 20XX

1. Identi car cualquier riesgo transaccional que si no se controla pudiera dar como resultado una de
incorrec- ción material en los estados nancieros.

Paso 1: Identi car Riesgos Riesgos de Paso 3: Respuesta de audito- Ref. papel
transaccionales de importancia a rmación de ría (describir o hacer referencia trabajo
relativa (quitar de estos riesgos los cruzada a plan de auditoría)
que no sean de importancia relativa)
1 Mercancías embarcadas/servicios C Ver plan de ingresos 700
prestados sin facturar
2 Ingresos registrados parcialmente o CA Ver plan de ingresos 700
no registrados (es decir, ventas en
efectivo) Ver plan de ingresos 700
3 Ventas/créditos de ventas cticios re- CE
gistrados en cuentas.
Procedimientos extra en 700 700
4 Políticas de reconocimiento de CE
ingre- sos que no se siguen. A
Ver plan de ingresos 700
5 Ingresos/recibos registrados en A
ejerci- cio contable equivocado. Ver plan de ingresos 700
6 Recibos depositados o registrados CA
parcialmente/no depositados o
regis- trados. Ver plan de ingresos 700
7 No hay reserva para saldos V
dudosos o incobrables. Referirse a papel de trabajo 666
8 No se identi can transacciones de CE 666
par- tes relacionadas AV
9
2. Identi car Procedimientos de Control Interno Relevantes (RICP) (manuales y automatizados) que
mitiguen (P = prevenir o D = detectar y corregir) los riesgos de a rmación identi cados (1-8) en el Paso 1
anterior. Luego Valorar, para cada a rmación, si los RICP identi cados mitigan el riesgo de a rmación.

A rmaciones
Paso 2: Identi car RICP relevantes
C E A V
Procedimientos de control

1 El registro pedidos/embarques se prepara con lista: detalles de pedidos, D D D

infor- mación entrega, cantidad vendida/embarcada, fecha embarque y
si se pagó.
2 El registro de ventas se prepara con lista de nombre cliente, fecha D D
embarque, detalles del pedido, precio, monto pagado.
3 Raj coteja registro embarques con registro ventas cada semana para D
asegurar que no faltan embarques.

4 Raj revisa las ventas mensuales. Diarios de cuentas por cobrar y D D D D

recibos de efectivo. (Pocos clientes, mayoría de ventas a Dephta.)
5 Todas las ventas a Dephta y compañías relacionadas se registran en D
cuentas separadas
6
7
¿Mitigan los procedimientos de control el riesgo de a rmación? Y Y Y Y

Clave:
Y = Riesgo mitigado
S = Alguna mitigación
No = Existe debilidad de importancia relativa

Paso 3-A continuación se trata la implementación del control.

Implementación del control transaccional
Extracto de “repaso” de ingresos/cuentas por cobrar
Personas entrevistadas

Ruby Fecha 22 de febrero de 20X3

Raj Fecha 22 de febrero de 20X3
 Describir los procedimientos realizados en rela- El sistema funciona según descrito en la
ción con la transacción. Tratar inicio, do- cumentación de los sistemas. Ver
autorización, registro en los registros contables, papel de trabajo 535 para copias de
e información en los estados nancieros. documentos que demuestran que los
controles internos están en acción.
Describir el proceso para cualesquier Hay una transferencia de ventas a
transmisión de información de una persona contabili- dad. Con base en el repaso, la
(dueño del proce- so) a la siguiente. transferencia funcionó bien.

Anotar la frecuencia y oportunidad de los Anotado en la matriz de diseño del control.

procedi- mientos de control interno realizados.

Identi car cualesquier controles generales de TI Los controles generales de TI son mínimos
que se requieren para proteger los archivos de de- bido al pequeño tamaño de la entidad.
da- tos de transacciones y asegurar el
funcionamiento apropiado de los controles
internos de aplicación.
Documentar los procedimientos establecidos Como empleada temporal, Ruby se pone
para cubrir enfermedades y vacaciones de al día de todos los registros siempre que
personal. Si no se han tomado vacaciones en los regresa a la o cina. Debido al muy
últimos 12 meses, documentar por qué. pequeño número de transacciones, esto
ha sido su ciente.
Preguntar sobre la extensión y naturaleza de los La mayoría de los errores se deben a
errores encontrados en el ejercicio pasado. equivoca- ciones en cantidades de artículos
ordenados y embarcados. El cotejo del
registro de ventas y pedidos es control de
Raj para pescar los erro- res y parece estar
funcionando efectivamente
en nuestra prueba de repaso.
Preguntar si se ha pedido a alguien que se No se notó ninguna.
desvíe de los procedimientos documentados.

Paso 4 –A continuación se trata la documentación del control interno.

Nota: los controles se identi can en negrita.
Extracto de documentación del proceso de negocios usando un enfoque narrativo- Kumar & Co. Proceso
del negocio-Sistema de ingresos/cuentas por cobrar/recibos
Órdenes de ventas
Se preparan órdenes de ventas por cada pedido que se recibe y se alimentan al sistema de contabilidad, el
cual automáticamente asigna al pedido un número secuencial. La única excepción es la de muebles que se
venden directamente en la tienda u otros artículos pequeños.
Raj mantiene un registro de pedidos que rastrea la fecha de la orden, el monto, el tipo de producto, fecha
prometida, precio, etcétera. También mantiene un registro de ventas con nombre de cliente, detalles de pe-
dido, precio, etc. Raj coteja y revisa la exactitud de los registros de pedidos y ventas al nal del mes.
Cuando se arman los artículos y están listos para embarque, Ruby prepara una factura, que se manda al
cliente junto con el pedido.
Ventas en la tienda
Para todas las ventas de la tienda, se preparan facturas en el momento de la venta por Raj y se alimentan al
sistema de contabilidad. El sistema, automáticamente, genera un número de factura para cada venta. Las
facturas se dan a los clientes. La mayoría de las ventas de la tienda son en efectivo, así que hay poco riesgo
de crédito.
Cuentas por cobrar
Ruby abre toda la correspondencia y separa los pagos recibidos para su depósito. Raj va al banco, camino
a su casa, y hace el depósito. Ruby entones alimenta los pagos al sistema de contabilidad y aplica el pago a
las facturas indicadas.
Ruby prepara una lista de la antigüedad de cuentas por cobrar y da la lista a Raj para su revisión.
Ruby hace un seguimiento de las cuentas de más de 90 días cada mes, y se hacen comentarios en la lista sobre
cuándo ha acordado el cliente que va a pagar el saldo.
13. Comunicación de Deciencias en Control Interno

Contenido del Capítulo NIA

relevante
Guías sobre la comunicación de de ciencias identi cadas en el control
interno que, a juicio profesional del auditor, ameritan la atención de la 2
Dirección y de los responsables del gobierno de la entidad. 6
5

Anexo 13.0-1

Actividad Propósito Documentación1

Realizar
Realizar actividades
actividades
preliminares del Decidir Lista
Lista de factores de
de factores de riesgo
riesgo
trabajo Decidir si
si aceptar
aceptar Independencia
preliminares del el trabajo
trabajo Carta de encargo

Desarrollar estrategia Importancia relativa /

Plani car la auditoría
global
global de
de auditoría
auditoría yy Materialidad
Materialidad
Plani car la auditoría
plani cación
caciónde
de Discusiones de equipo de
de
auditoría
auditoría 2 auditoría
auditoría
Estrategia global de
auditoría
Realizar
Identi car/valorar Riesgos de negocios y de
procedimientos de
RMM3 mediante fraude incluyendo riesgos
valoración del riesgo
entendimiento de la signi cativos
entidad
Diseño/implementación de
controles internos relevantes

RIM 3 evaluados a:
RIM
Nivel de estado nanciero
Nivel de a rmación

Notas:
1. Referirse a NIA 230 para lista más completa de documentación que se requiere.
2. La planeación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditoría.
3. RIM=Riesgos de Incorrección Material.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIAs

260.10 A efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que guran a
conti- nuación:

(a) Responsables del gobierno de la entidad: persona o personas u organizaciones

(por ejemplo, una sociedad que actúa como administrador duciario) con
responsabili- dad en la supervisión de la Dirección estratégica de la entidad y
con obligaciones relacionadas con la rendición de cuentas de la entidad. Esto
incluye la supervisión del proceso de información nanciera. En algunas
entidades de determinadas juris- dicciones, los responsables del gobierno de la
entidad pueden incluir miembros de la Dirección, por ejemplo, los miembros
ejecutivos del Consejo de Administración de una empresa del sector público o
privado o un propietario-gerente. Para una mayor explicación sobre las diversas
estructuras de gobierno, véanse los apartados A1-A8

(b) Dirección: persona o personas con responsabilidad ejecutiva para dirigir las
operacio- nes de la entidad. En algunas entidades de determinadas
jurisdicciones, la Dirección incluye a algunos o a todos los responsables del
gobierno de la entidad, por ejemplo, los miembros ejecutivos del consejo de
administración o un propietario-gerente.
265.6 A efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que guran a continuación:

(a) De ciencia en el control interno. Existe una de ciencia en el control interno

cuando:

(i) Un control está diseñado, se implementa u opera de forma que no sirve

para prevenir, o detectar y corregir incorrecciones en los estados nancieros
oportu- namente; o

(ii) No existe un control necesario para prevenir, o detectar y corregir, oportuna-

mente, incorrecciones en los estados nancieros.

(b) De ciencia signi cativa en el control interno: de ciencia o conjunto de de ciencias

en el control interno que, según el juicio profesional del auditor, tiene la
importancia su ciente para merecer la atención de los responsables del gobierno
de la entidad. (Ref: Apartado A5)
265.7 El auditor determinará si, sobre la base del trabajo de auditoría realizado, ha identi ca-
do una o más de ciencias en el control interno. (Ref: apartados A1-A4)

265.8 Si el auditor ha identi cado una o más de ciencias en el control interno,

determinará, sobre la base del trabajo de auditoría realizado, si, individualmente
o de manera agre- gada, constituyen de ciencias signi cativas. (Ref: apartados A5-
A11)
265.9 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad, por escrito y
opor- tunamente, las de ciencias signi cativas en el control interno identi cadas
durante la realización de la auditoría. (Ref: apartados A12-A18, A27)
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIAs

265.10 El auditor también comunicará oportunamente y al nivel adecuado de
responsabilidad de la Dirección: (Ref: apartados A19, A27)

(a) Por escrito, las de ciencias signi cativas en el control interno que el auditor haya
comunicado o tenga intención de comunicar a los responsables del gobierno de la
entidad, salvo que, teniendo en cuenta las circunstancias, su comunicación directa a
la Dirección resulte inadecuada; y (Ref: apartados A14, A20-A21)

(b) Otras de ciencias en el control interno identi cadas durante la realización de la

audi- toría que no hayan sido comunicadas a la Dirección por otras partes y que,
según el juicio profesional del auditor, tengan la importancia su ciente para
merecer la aten-
ción de la Dirección. (Ref: apartados A22-A26)
265.11 El auditor incluirá en la comunicación escrita sobre las de ciencias signi cativas en el
control interno:

(a) Una descripción de las de ciencias y una explicación de sus posibles efectos; y
(Ref: Apartado A28)

(b) Información su ciente para permitir a los responsables del gobierno de la

entidad y a la Dirección comprender el contexto de la comunicación. En
especial, el auditor explicará que: (Ref: apartados A29-A30)

(i) El propósito de la auditoría era que el auditor expresara una opinión sobre los
estados nancieros;

(ii) La auditoría tuvo en cuenta el control interno relevante para la preparación

de los estados nancieros con el n de diseñar los procedimientos de
auditoría ade- cuados a las circunstancias, y no con la nalidad de expresar
una opinión sobre la e cacia del control interno; y

(iii) Las cuestiones sobre las que se informa se limitan a las de ciencias que el
audi- tor ha identi cado durante la realización de la auditoría y sobre las que
el auditor ha llegado a la conclusión de que tienen importancia su ciente
para merecer ser comunicadas a los responsables del gobierno de la
entidad.

13.1 Generalidades
Durante el curso de la auditoría, pueden identi carse de ciencias en el control interno. Esto puede ocurrir
como resultado del entendimiento y valoración del control interno (ver Volumen 2, capítulos 11 y 12), al
ha- cer las valoraciones del riesgo, al realizar procedimientos de auditoría, o por otras observaciones
hechas en cualquier etapa del proceso de auditoría.
No hay restricción sobre qué de ciencias del control pueden comunicarse a los responsables del gobierno
de la entidad y a la Dirección. Sin embargo, cuando el auditor valora una de ciencia identi cada como
signi- cativa, debe primero discutirla con la Dirección, y luego se requiere que la comunique por escrito
(junto con cualquier otra de ciencia signi cativa) a los responsables del gobierno de la entidad.
El siguiente anexo presenta algunas de las de ciencias más comunes del control.
Anexo 13.1-1

De ciencias potenciales del control interno

Controles generales Controles débiles del entorno del control (a nivel entidad) como
(nivel entidad) supervisión no efectiva, mala actitud hacia el control interno, o casos
que se encuentren de abuso o fraude de la Dirección.

Cambios en personal que hayan dado como resultado que queden vacantes
puestos clave, o cuando el personal actual (como el de contabilidad) no sea
competente para realizar las tareas requeridas.

De ciencias identi cadas en controles generales de TI.

Controles inadecuados implementados para tratar eventos signi cativos no

de rutina como la introducción de un nuevo sistema contable, la
automatización de un sistema, como ventas, o la adquisición de un nuevo
negocio.
Incapacidad por parte de la Dirección para supervisar la preparación de los
estados nancieros. Esto podría incluir la falta de:

◻ Controles generales de seguimiento (como supervisión del personal de

in- formación nanciera);

◻ Controles sobre la prevención y detección de fraude;

◻ Controles sobre la selección y aplicación de políticas contables signi

cativos;

◻ Controles sobre transacciones signi cativas con partes relacionadas;

◻ Controles sobre transacciones signi cativas fuera del curso normal del
ne- gocio de la entidad; y

◻ Controles sobre el proceso de información nanciera al nal del

ejercicio (como controles sobre asientos manuales no recurrentes).
De ciencias signi cativas comunicadas previamente a la Dirección o a los
res- ponsables del gobierno de la entidad que continúan sin corregir
después de algún periodo razonable de tiempo.
 De ciencias potenciales del control interno
Controles especí cos Una respuesta no efectiva de la Dirección a riesgos signi cativos identi cados
(transaccionales) (por ejemplo, ausencia de controles sobre un riesgo de estos).

El auditor detectó incorrecciones cuando debieron haber sido prevenidas, o

detectadas y corregidas por el control interno de la entidad.

Los controles internos existentes:

◻ No fueron su cientes para mitigar el riesgo (mal diseño); y/o

◻ No operaron según se diseñó (mala implementación). Esto podría ser resul-

tado de mal entrenamiento, falta de competencia del personal, o recursos
inadecuados para desempeñar las tareas requeridas.

13.2 Fraude
Si se obtiene evidencia de que existe o puede existir fraude, debe someterse a atención a un nivel apropiado
de la Dirección, tan pronto como sea posible. Esto debe hacerse aun si el asunto se considerara sin
consecuencias.
El nivel adecuado de Dirección es un caso de juicio profesional, pero debe ser cuando menos un nivel por
encima de las personas que parecen estar involucradas en la sospecha de fraude. También afectaría la pro-
babilidad de colusión y la naturaleza y magnitud de la sospecha de fraude. Cuando el fraude involucra a la
Dirección Senior se requiere también comunicación con los responsables del gobierno de la entidad. Puede
hacerse oralmente o por escrito.

PUNTO A CONSIDERAR
Fraude perpetrado por el gerente-dueño o por los responsables del gobierno de la entidad
Cuando ocurre fraude en el nivel más alto de una organización y no hay alguien dentro de la mis- ma a
quien pueda reportarse, el auditor puede obtener asesoría legal para determinar el curso de acción
apropiado en las circunstancias. El propósito de obtener esta asesoría es rati car qué pasos (si los hay)
son necesarios al considerar aspectos del fraude identi cado, de interés público.
En la mayoría de los países, el deber profesional del auditor es mantener la con dencialidad de la
información del cliente. Esto puede prohibir reportar el fraude a una parte externa. Sin embargo, las
responsabilidades legales del auditor cambian según el país y, en ciertas circunstancias, el de- ber de con
dencialidad puede ignorarse por estatuto, por ley o por sentencia de un juzgado. En algunos países, el
auditor de una institución nanciera tiene un deber estatutario de reportar la ocurrencia de fraude a las
autoridades supervisoras. También, en algunos países, el auditor tiene un deber de reportar las
incorrecciones a las autoridades en los casos en que la Dirección y los res- ponsables del gobierno de la
entidad dejen de tomar la acción correctiva.
13.3 Valoración de la gravedad de una de ciencia
Una de ciencia signi cativa se de ne como una de ciencia o combinación de de ciencias en el control in-
terno que, a juicio profesional del auditor, son de su ciente importancia que ameritan la atención de los
res- ponsables del gobierno de la entidad.
Al valorar el control interno (ver Volumen 2, Capítulo 12), se sugiere que los factores de riesgo que son im-
probables que den como resultado una incorrección material en los estados nancieros se eliminen (se
dejen fuera del alcance) del entendimiento del auditor del control interno. Si se sigue esta guía, es probable
que la mayoría de las de ciencias del control identi cadas por el auditor sean signi cativas.
Los criterios para determinar si una de ciencia es signi cativa o no, son similares a los de cualquier otro ries-
go (ver Volumen 2, Capítulo 9). El juicio profesional se usa para valorar la probabilidad de que pudiera
ocurrir una incorrección y la magnitud potencial de la incorrección cuando ocurra. Si ha ocurrido de hecho
una inco- rrección, la valoración debe basarse en la extensión de la incorrección real.
Durante el curso de la auditoría pueden también identi carse de ciencias de control menos serias o
incluso menores como resultado de entrevistas con la Dirección y con el personal de observación de
controles inter- nos en operación, de realizar procedimientos adicionales de auditoría, y de cualquier otra
información que pueda obtenerse. En estos casos es el juicio profesional si estos asuntos son de su ciente
importancia para reportarse a la Dirección y a los responsables del gobierno de la entidad.
A continuación se ilustran algunos asuntos que el auditor pudiera considerar al valorar la gravedad de
una de ciencia.
Anexo 13.3-1

Identi cación de una de ciencia signi cativas

Criterios para la valoración Probabilidad de de ciencias que lleven a incorrecciones
de una de ciencia materiales en los estados nancieros en el futuro.

La susceptibilidad de un activo o pasivo a pérdida o fraude.

La objetividad y complejidad de determinar montos estimados,

como estimaciones contables del valor razonable.
Los montos de los estados nancieros expuestos a las de ciencias.

El volumen de actividad que haya ocurrido o pudiera ocurrir en el

saldo de cuenta o clase de transacciones expuestos a la de ciencia
o de ciencias.

La signi cancia de los controles para el proceso de información

nanciera.
La causa y frecuencia de las excepciones detectadas como
resultado de las de ciencias en los controles.
La interacción de la de ciencia con otras de ciencias en el
control interno.
13.4 Pequeñas entidades
Cuando evalúe las
ciencias de control en pequeñas entidades, debe prestar atención a los siguientes factores:
de
Anexo 13.4-1

Considerar
Control en una pequeña Los controles pueden operar con menos formalidad que en las
entidad entidades mayores y con menos evidencia de su desarrollo.

Ciertos tipos de actividades de control pueden no ser necesarias en

abso- luto. Los riesgos pueden mitigarse mediante los controles
aplicados por la Dirección (por ejemplo, controles a nivel entidad,
como el entorno del con- trol, que prevendría o detectaría que
ocurriera un error especí co).
Habrá menos empleados, lo que puede limitar la factibilidad de la
segrega- ción de funciones. Esto puede compensarse al ejercer el
gerente-dueño una supervisión más efectiva (por ejemplo, controles a
nivel entidad como el ambiente del control) de la que es posible en una
entidad más grande.
Existe mayor posibilidad para que la Dirección eluda los controles (abuso
de la Dirección).

Además, la comunicación de de ciencias a los responsables del gobierno de la entidad puede ser menos es-
tructurada que en entidades más grandes.

13.5 Documentación de de ciencias del control

No hay requisitos especí cos en las NIA sobre cómo deben documentarse las de ciencias del control. La ex-
tensión de la documentación es un caso que requiere juicio profesional. Cuando el equipo de auditoría
tiene menos experiencia, puede requerirse documentación y guías más detalladas que cuando el equipo
consiste en personas con mucha experiencia.
Presentamos un posible enfoque para la documentación de de ciencias al ser identi cadas. Esta documenta-
ción puede usarse para:

◻ Discutir de ciencias con la Dirección;

◻ Valorar la gravedad de las de ciencias;

◻ Considerar la necesidad de cualquier procedimiento de auditoría para responder al riesgo no mitigado; y

◻ Preparar la comunicación requerida a la Dirección y a los responsables del gobierno de la entidad.

A continuación se ilustra un ejemplo de esta documentación (sin las referencias a papeles de trabajo de so-
porte y otros).
Anexo 13.5-1

¿Cuál es el ¿De ciencia

factor de riesgo Describir ¿Cuál es el efecto signi cativa?
o la de potencial sobre los Respuesta de
a rmación que se ciencia estados (Sí/No) auditoría
afecta? identi
cada nancieros?
La Dirección no ha Los miembros del La Dirección S Ver los procedi-
considerado o equipo de la Direc- podría eludir los í mientos especí cos
valo- controles y
rado los riesgos ción confían entre sí manipular de realizados en la
de manera
que ocurra fraude. y están signi cativa los revisión de
renuentes a esta- dos pólizas, partes
introducir nancieros. relacionadas, y
políticas reconocimiento
costosas,
etcétera,
que traten el riesgo de ingresos.
de fraude.

Ventas/servicios No hay controles Los ingresos S Ver los procedi-

registrados en para prevenir que pudieran presentar í mientos
ejer- esto incorreccio- adicionales
cicio contable ocurra y nes materiales en realizados relativos
equi- encontramos los
vocado. un número de estados nancieros. a corte.
errores de corte en
las prue-
bas de detalle.

Mala El cliente no propor- Dado el tamaño S Obtener evidencia

supervisión y ciona la documenta- de las í para soportar los
documentació estimaciones, un
n
para soportar la ción que soportar error pudiera supuestos y re-eje-
sus resultar
preparación de estimaciones. un error de alguna cutar los cálculos.
esti- maciones. incorrección
material en los
estados nan-
cieros.
 PUNTO A CONSIDERAR
Registrar las de ciencias en un mismo lugar
Designar una forma particular de auditoría para registrar los detalles pertinentes de las de - ciencias de
control al ser identi cadas. Esto asegurará que todas las de ciencias identi cadas se registren en forma
consistente en un lugar. Si se encuentran dispersas en el archivo, pudieran perderse dando como
resultado una respuesta de auditoría incompleta a los riesgos implicados, y una comunicación
incompleta a la Dirección y a los responsables del gobierno de la entidad.
Describir las implicaciones
Al documentar las de ciencias, tome tiempo para describir las implicaciones de la de ciencia (“qué
pudiera salir mal”) y la respuesta de auditoría propuesta (si la hay) para el riesgo sin mitigar.
¿Cuál es el curso de acción recomendado?
No es un requisito proporcionar a la Dirección un curso recomendado de acción para corregir las de
ciencias de control identi cadas. Sin embargo, las recomendaciones pueden ser útiles para que la
Dirección determine el curso de acción correctiva apropiado. Cuando sea probable el dar
recomendaciones a la Dirección, documentar las sugerencias al mismo tiempo que se registren las de
ciencias. Si se pospone este paso, puede generar el incurrir en tiempo adicional, para vol- ver a
familiarizarse con los hechos.

13.6 Discusiones orales con la Dirección

Antes de emitir una comunicación escrita, generalmente se considera una buena práctica discutir los
resulta- dos oralmente (una discusión en un borrador de carta) con la persona de la Dirección de estatura
apropiada y posiblemente con los responsables del gobierno de la entidad. La persona apropiada es
aquella quien puede Valorar las de ciencias y tomar la acción de solución necesaria. Este paso ayuda al
auditor a asegurar que los resultados sean apegados a los hechos y redactados de manera apropiada a las
circunstancias. Puede también permitir al auditor obtener una indicación preliminar de la respuesta de la
Dirección a los resultados.
Para de ciencias signi cativas, el nivel apropiado de Dirección sería el más alto en la entidad, como el
geren- te-dueño, el director ejecutivo o director de nanzas o equivalente. Para otras de ciencias, el nivel
apropiado puede ser la Dirección Operativa con involucramiento directo en las áreas de control afectadas.
Tomar en consideración, si todos los responsables del gobierno de la entidad están también involucrados
en adminis- trar la entidad, la comunicación con la Dirección de más alto nivel puede no ser la más
adecuada de informar a todos aquellos que tienen responsabilidad del gobierno de la entidad.
Si la de ciencia se re ere directamente a la Dirección (por ejemplo, un asunto sobre su integridad o compe-
tencia), no sería adecuado discutir esto con la propia Dirección. La discusión de estos hallazgos debe ser,
nor- malmente, con los responsables del gobierno de la entidad.

PUNTO A CONSIDERAR
Si una de ciencia signi cativa se re ere a la conducta o competencia del gerente-dueño o de los
responsables del gobierno de la entidad, y no hay un nivel más alto en la entidad a quien reportar los
resultados, el auditor debe considerar la posibilidad de continuar realizando la au- ditoría. Esto puede
implicar que el auditor busque asesoría legal.
La discusión con la Dirección proporciona una oportunidad de discutir los resultados y de obtener la reac-
ción de la Dirección antes de que se nalicen los resultados y se comuniquen por escrito, según se ilustra.
Anexo 13.6-1

Bene cios
Discusiones con la Alertar a la Dirección, oportunamente, sobre la existencia de de ciencias.
Dirección
Oportunidad de obtener información relevante para consideración
adicio- nal, como:

◻ Con rmación de que la descripción de la de ciencia y hechos

relaciona- dos (como la extensión de una incorrección real) es exacta;

◻ Existencia de otros controles posiblemente compensatorios;

◻ Reacción de la Dirección y entendimiento de las causas reales o

supuestas de las de ciencias; y

◻ Existencia de excepciones que se originen en las de ciencias que la

Direc- ción ha notado.
Obtener una respuesta preliminar de la Dirección a los resultados.

13.7 Comunicaciones escritas

Se deben reportar las de ciencias signi cativas por escrito. Esto re eja la importancia que se les atribuye, y
puede ayudar a la Dirección y a los responsables del gobierno de la entidad a cumplir sus diversas responsa-
bilidades.
El requisito de comunicar las de ciencias signi cativas por escrito se aplica a todas las entidades, indepen-
dientemente de su tamaño, incluyendo las de gerente-dueño y las entidades más pequeñas. Comunicar
estos asuntos por escrito asegura que los responsables del gobierno de la entidad sean informados de los
problemas.
Tan pronto sea factible después de concluir que existen de ciencias signi cativas, el auditor debe discutirlas
con la Dirección y luego comunicarlas por escrito a los responsables del gobierno de la entidad. Aunque no
se requiere, la carta con la comunicación puede también contener algunas sugerencias recomendadas para
la ac- ción de remediación. Al dar estos pasos, la Dirección puede tomar acción correctiva de manera
oportuna.

13.8 Respuesta de la Dirección a la comunicación

Es responsabilidad de la Dirección y de los responsables del gobierno de la entidad responder de manera
apropiada a la comunicación del auditor sobre las de ciencias signi cativas en el control interno, y cualquie-
ra recomendación de acción de remediación. Esto puede ser mediante:

◻ Iniciar la acción de remediación para corregir las de ciencias identi cadas por el auditor;
◻ Una decisión de no tomar alguna acción. La Dirección puede estar ya enterada de las de ciencias signi
ca- tivas, y ha decidido no corregir por costos o por alguna otra consideración (es); o
◻ Ninguna acción. Puede ser indicativo de una mala actitud hacia el control interno, que tiene
implicaciones para valorar el riesgo al nivel estado nanciero. En algunas situaciones, esta falta de acción
puede constituir una de ciencia signi cativa en sí misma.
Sin importar qué acciones tome la Dirección, se requiere que el auditor comunique todas las de ciencias
signi cativas por escrito. Esto incluye de ciencias signi cativas ya reportadas en periodos anteriores. No es
papel del auditor determinar si el costo de mitigar una de ciencia supera los bene cios que se van a
obtener. Sin embargo, en algunas circunstancias es apropiado considerar la proporcionalidad al tamaño de
la entidad y el sentido común.
Si se mantiene una de ciencia signi cativa previamente comunicada, la comunicación del ejercicio actual
puede repetir la descripción o simplemente referirse a la comunicación anterior.
Si la de ciencia no es signi cativa, no hay necesidad de ponerla por escrito o de repetir la comunicación en
el ejercicio actual. Sin embargo, puede ser adecuado que el auditor vuelva a comunicar las de ciencias si
ha habido un cambio en la Dirección, o si ha llamado la atención del auditor alguna nueva información.

Contenido de la comunicación
La comunicación de de ciencias signi cativas debe incluir:

◻ Descripción de la naturaleza de cada de ciencia signi cativa y los efectos potenciales. No hay necesidad
de cuanti car estos efectos.

◻ Cualquier sugerencia para acción de remediación en las de ciencias;

◻ Las respuestas reales o propuestas de la Dirección; y

◻ Una declaración sobre si el auditor ha dado algún paso para veri car si se han implementado las
respuestas de la Dirección.
Las de ciencias signi cativas pueden agruparse para nes de información cuando sea apropiado
hacerlo. Como contexto adicional para la comunicación, la carta debe también incluir:

◻ Una indicación de que, si el auditor hubiera realizado procedimientos más extensos en el control
interno, podría haber identi cado más de ciencias o concluido que algunas de las de ciencias reportadas
no ne- cesitaban de hecho haber sido reportadas; y

◻ Una indicación de que tal comunicación se ha proporcionado para nes de los responsables del gobierno
de la entidad, y que puede no ser adecuada para otros nes.

Requisitos locales de información

Las leyes o regulaciones en algunas jurisdicciones pueden establecer requisitos adicionales de que el
auditor comunique uno o más tipos especí cos de de ciencias en el control interno identi cadas durante la
audito- ría. Cuando esto ocurre:

◻ Siguen siendo aplicables los requisitos de la NIA 265, no obstante que la ley o regulación pueda requerir
que el auditor use términos o de niciones especí cos; y

◻ El auditor debe usar los términos y de niciones determinados para el n de comunicar de acuerdo con
los requisitos legales o regulatorios aplicables.
13.9 Oportunidad de la comunicación escrita
Se requiere que el auditor comunique, por escrito, las de ciencias signi cativas en control interno identi ca-
das durante la auditoría a los responsables del gobierno de la entidad de manera oportuna.
Los factores a considerar incluyen:

◻ ¿Sería un retraso indebido reportar esta información y que por esto pierda su relevancia?
◻ ¿Sería la información un factor signi cativo para facilitar a los responsables del gobierno de la entidad
des- cargar sus responsabilidades de supervisión?
A menos que los requisitos locales especi quen una fecha particular, lo más tarde que puede emitirse una
comunicación escrita es antes de la fecha del dictamen del auditor o muy poco después. Esto permite al au-
ditor completar la compilación del archivo nal de auditoría de manera oportuna.

PUNTO A CONSIDERAR
Cuando sea posible, comunicar las de ciencias en control interno bastante antes de que inicie el trabajo de
auditoría de cierre de ejercicio, la noti cación oportuna podría permitir a la Dirección tomar acción
correctiva que ayude al auditor bajar el nivel del riesgo valorado de incorrección ma- terial a nivel de
estado nanciero o de a rmación. Por ejemplo, una recomendación de reemplazar o reubicar a un contador
incompetente podría reducir de modo signi cativo el trabajo que se re- quiere para revisar la preparación
de los estados nancieros de nal de ejercicio.

13.10 Casos de Estudio -Comunicación de de ciencias en control interno

Para detalles de los casos de estudio, referirse a Volumen 2, Capítulo 2 - Introducción a los Casos de Estudio.
Las de ciencias en control interno se identi can en todas las etapas de la auditoría (valoración del riesgo, re-
puesta al riesgo e información) y el auditor debe acumularlas para reportarlas a la Dirección. Las de ciencias
signi cativas en control interno (tanto en diseño como operación) deben reportarse a la Dirección, usando
una carta como las que se ilustran en seguida.
Caso de Estudio A-Dephta Furniture,

15 de marzo de 20X3
Suraj Dephta

Dephta Furniture Inc.

(dirección)
Re: Auditoría de Estados nancieros de 20X2
Estimado Suraj:
El objetivo de nuestra auditoría es obtener seguridad razonable de que los estados nancieros
están libres de incorrección material. Nuestra auditoría no fue planeada con el n de identi car
asuntos a comunicar, en consecuencia, nuestra auditoría generalmente no identi ca todos los
asuntos que puedan ser de interés para ustedes, y no es adecuado concluir que no existen di-
chos asuntos.
Durante el curso de nuestra auditoría a Dephta Furniture, Inc. por el ejercicio que terminó el
31 de diciembre de 20X2, identi camos las siguientes de ciencias en el control interno que, en
nuestra opinión, son signi cativas. Una de ciencia o combinación de de ciencias signi cativas
en control interno es aquella que, a nuestro juicio profesional, es de su ciente signi cancia
para ameritar la atención de los responsables del gobierno de la entidad.
Asientos contables manuales no autorizados
No hay, actualmente, controles sobre los asientos contables manuales hechos durante el
perio- do con la falta de segregación de responsabilidades y controles de revisión sobre los
asientos que se hacen, pueden pasar sin detectarse los errores o incorrecciones materiales.
Aunque nues- tra auditoría no encontró estos errores o incorrecciones materiales, este acceso
actual, sin restric- ción y sin monitoreo, de todo el personal de la compañía, presenta un riesgo
a la exactitud de los estados nancieros.
Recomendamos que se realice una segregación adecuada de responsabilidades con base en
funciones y responsabilidades. Más aún, debe establecerse un proceso de revisión
formalizado, todos los asientos signi cativos deben aprobarse antes de registrarse, y la
Dirección debe reali- zar una segunda revisión mensualmente.
Malos controles de inventario
Hay, actualmente, controles muy limitados sobre el inventario. La falta de controles adecuados
en el inventario pudiera originar que esté incompleto, la valuación será inadecuada o pudiera
robarse.
Recomendamos que Dephta implemente controles formales sobre el etiquetado y conteo
perió- dico del inventario. Los registros de inventario deben compararse con los productos
reales en el almacén. También debe realizarse mensualmente una inspección física de
mercancías obsoletas y dañadas para asegurar que cualquier baja del inventario se registre
según se requiera.
Esta comunicación se prepara únicamente para información de la Dirección y no tiene
algún otro propósito. No aceptamos alguna responsabilidad por el uso que haga un tercero
de esta comunicación.
Atentamente,
Jamel, Woodwind & Wing, LLP
Estudio de Caso B-Kumar &

15 de marzo de 20X3
Rajesh Kumar
Kumar & Co.
(dirección)

Re: Auditoría de estados nancieros de 20X2

Estimado Rajesh:
El objetivo de nuestra auditoría es obtener seguridad razonable de que los estados nancieros es-
tán libres de incorrecciones materiales. Nuestra auditoría no fue planeada con el n de identi car
asuntos que comunicar; en consecuencia, nuestra auditoría generalmente no identi ca todos los
asuntos que puedan ser de interés para ustedes, y no es adecuado concluir que no existen esos
asuntos.
Durante el curso de nuestra auditoría de Kumar & Co., por el ejercicio que terminó el 31 de
diciem- bre de 20X2, identi camos la siguiente de ciencia en el control interno que, en nuestra
opinión, es signi cativa. Una de ciencia o combinación de de ciencias signi cativas en control
interno es la que, en nuestro juicio profesional, es de su ciente signi cancia para ameritar la
atención de los responsables del gobierno de la entidad.
Falta de segregación de deberes
Actualmente, hay una falta de segregación de deberes en Kumar & Co. El contador de medio
tiem- po tiene acceso y control total sobre todo el mantenimiento de registros en Kumar. Sin
separar la responsabilidad entre los diferentes empleados, existe el riesgo de que el contador
pueda come- ter errores no intencionales o intencionales, sin detectar.
Recomendamos que Kumar & Co. considere la contratación de otra persona asistente de
medio tiempo, para dividir funciones del contador. Dado el pequeño tamaño de la
organización y las restricciones de costos, si eso no es factible, recomendamos que Raj Kumar
se involucre más en el aspecto de mantenimiento de registros del negocio para supervisión
adecuada del trabajo del contador
Esta comunicación se prepara únicamente para información de la gerencia y no tiene algún
otro propósito. No aceptamos alguna responsabilidad por el uso que hagan terceros de esta
comuni- cación.
Atentamente,
Jamel, Woodwind & Wing, LLP
14. Conclusión de la fase de valoración del riesgo

Contenido del Capítulo NIA

relevante
Concluir la fase de valoración del riesgo de auditoría documentando los riesgos
valorados a nivel estado nanciero y a rmación. 315

Anexo 14.0-1

Actividad Propósito Documentación1

Realizar
Realizar actividades
actividades
preliminares del Decidir aceptar Lista
Lista de
de factores
factores de
de riesgo
riesgo
preliminares del
trabajo Decidir
trabajo aceptarelel Independencia
trabajo trabajo Independencia
Carta de
de encargo
encargo

Desarrollarestrategia Importancia relativa /

Plani car la auditoría global de auditoría
auditoríayy Materialidad
Plani car la auditoría global de
plan de auditoría2 Discusiones de equipo
de auditoría
Estrategia globalde
Estrategia global
de auditoría
auditoría
Realizar
Identi car/valorar Riesgos de negocios y de
procedimientos de fraude incluyendo riesgos
RMM3 mediante de
valoración del signi cativos
entendimiento de la
riesgo
entidad
Diseño/implementación de
controles internos relevantes

RIM3 evaluados a:
Nivel estados nancieros
Nivel a rmación

Notas:
1. Referirse a NIA 230 para un detalle más completo de lo requerido de documentación.
2. La planeación (NIA 300) es un proceso continuo en toda la auditoría.
3. RIM=Riesgos de Incorrección Material.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

315.25 El auditor identi cará y valorará los riesgos de incorrección material en:

(a) Los estados nancieros; y (Ref: apartados A105-A108)

(b) Las a rmaciones sobre tipos de transacciones, saldos contables e información a revelar
(Ref: apartados A109-A113)
Que le proporcionen una base para el diseño y la realización de los procedimientos de
audi- toría posteriores.
315.26 Con esta nalidad, el auditor:

(a) Identi cará los riesgos a través del proceso de conocimiento de la entidad y de su en-
torno, incluidos los controles relevantes relacionados con los riesgos y mediante la con-
sideración de los tipos de transacciones, saldos contables e información a revelar en los
estados nancieros; (Ref: apartados A114-A115)

(b) Valorará los riesgos identi cados y valorará si se relacionan de modo generalizado con
los estados nancieros en su conjunto y si pueden afectar a muchas a rmaciones;

(c) Relacionará los riesgos identi cados con posibles incorrecciones en las a rmaciones,
te- niendo en cuenta los controles relevantes que el auditor tiene intención de
probar; y (Ref: apartados A116-A118)

(d) Considerará la probabilidad de que existan incorrecciones, incluida la posibilidad de

múl- tiples incorrecciones, y si la incorrección potencial podría, por su magnitud,
constituir una incorrección material
315.32 El auditor incluirá en la documentación de auditoría:

(a) Los resultados de la discusión entre el equipo del encargo, cuando lo requiera el
apartado 10, así como las decisiones signi cativas que se tomaron;

(b) Los elementos clave del conocimiento obtenido en relación con cada uno de los
aspec- tos de la entidad y de su entorno, detallados en el apartado 11, así como de
cada uno de los componentes del control interno enumerados en los apartados 14-
24; las fuentes de información de las que proviene dicho conocimiento; y los
procedimientos de valoración del riesgo aplicados;

(c) Los riesgos de incorrección material en los estados nancieros y en las a rmaciones,
iden- ti cados y valorados de conformidad con lo requerido en el apartado 25; y.

(d) Los riesgos identi cados, así como los controles relacionados con ellos, respecto de los
que el auditor ha obtenido conocimiento como resultado de los requerimientos de los
apartados 27-30. (Ref: apartados A131-A134)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

14.1 Generalidades
El paso nal en la fase de valoración del riesgo de la auditoría es revisar los resultados de los procedimientos
realizados de valoración del riesgo, y luego valorar (o si ya se valoraron, resumir) los riesgos de incorrección
material en:

◻ A nivel estado nanciero; y

◻ A nivel de a rmación para tipos de transacciones, saldos contables e información a revelar.

La lista de riesgos valorados que resulte formará la base para la siguiente fase de auditoría, que es
determinar cómo responder de manera adecuada a los riesgos valorados mediante el diseño de
procedimientos de audi- toría posteriores.
Los dos niveles de valoración del riesgo se ilustran a continuación.
Anexo 14.1-1

Nivel de Estado nanciero

s
transaccione
Clases de
para cada a rmación)
(Valorar el riesgo
relevantes
A rmaciones

revelación
ny
Presentació
Riesgos generalizados que Estados nancieros (General)
pudieran aplicar a muchas a
rmaciones Bajo

Nivel a rmación (parcial)

Inventario
Saldos
V
A
E
C

contables
Alto
Bajo
Mod
Bajo

Compromisos

Ingresos

Efectivo
Gastos
relacionadas
Partes

14.2 Evidencia de auditoría obtenida a la fecha

pagar
Cuentas por

La evidencia obtenida a la fecha, al realizar procedimientos de valoración del riesgo, consiste en identi car
y valorar los riesgos inherentes, y diseño e implementación de controles internos que traten esos riesgos.
Lo que queda es el riesgo de incorrección material. Este es simplemente el riesgo remanente después de
tomar en cuenta el efecto de los controles internos establecidos para mitigar los riesgos inherentes. Esto
se ilustra en el siguiente anexo.
Anexo 14.2-1

Riesgo bajo Riesgo moderado Riesgo Alto

Riesgo de negocios Riesgos de que existan incorrecciones materiales

Controles generales (nivel

entidad)
Riesgo de control
(Respuesta a riesgos inherentes) Gobierno de la entidad
Controles especí cos Cultura/valores
(transaccionales)
Competencia

Actitudes hacia el control

Riesgo de incorrección Ventas, compras, nómina, etc.
material Riesgos de incorrección
(Respuesta a riesgos inherentes) material

Baja Exposición al Alta

Nota: La longitud de las barras horizontales en este anexo es solo para nes ilustrativos y debe variar de una
entidad a otra.
A continuación se presenta una lista de fuentes de evidencia de auditoría que pueden ser relevantes para
resumir y valorar los riesgos a los dos niveles.
Anexo 14.2-2

Evidencia de auditoría Volumen y Capítulos

Estrategia global de auditoría V2-5
Materialidad e identi cación de áreas de información a revelar revela- V2-6
ciones en los estados nancieros

Discusiones del equipo de auditoría V2-7

Hallazgos identi cados de realizar procedimientos de valoración del V1-4

riesgo
V2-3 a
14
Identi cación y valoración del riesgo inherente V2-8 y 9

Riesgos signi cativos V2-10

Entendimiento y valoración del control interno V2-11 y
12
De ciencias signi cativas identi cadas V2-13
14.3 Resumen de valoraciones de diversos riesgos
El propósito de valorar riesgos es proporcionar el fundamento y un punto de referencia de lo que es
nece- sario para responder de manera apropiada con procedimientos de auditoría posteriores bien
diseñados y e cientes.
Si los riesgos identi cados a la fecha ya han sido documentados y valorados de manera consistente, será rela-
tivamente rápido revisarlos y resumirlos.
El resumen de los riesgos valorados reúne los factores de riesgo inherente identi cados y la valoración de
cualquier control interno diseñado para mitigar esos riesgos. Esto se ilustra en el Anexo 14.3-1.
Nota: Hay un nivel moderado de riesgo al nivel de estado nanciero que es mitigado por buenos controles
a nivel entidad y posiblemente otros controles. El resultado es riesgo valorado como bajo al nivel
de estado nanciero.
El resumen de riesgos valorados a nivel a rmación es una combinación de la valoración de riesgos inheren-
tes y de control que se aplica a saldos, transacciones e información a revelar especí ca de estados nancie-
ros. En el caso que sigue, los riesgos inherentes son moderados y no hay controles internos relevantes, de
modo que el riesgo de control es alto. El resultado es, por lo tanto, un riesgo residual moderado para esta
a rmación en particular.
Anexo 14.3-1

Valoración riesgo Valoración del riesgo Incorrección

inherente de control material

Riesgos a nivel estado

nanciero (FS) Valoración de
M controles de L = L
Valoración de riesgos mitigación
generalizados

Riesgos a nivel a rmación

Valoración de
Valoración de riesgos especí M controles de H = M
cos de información a revelar mitigación
y a rmación a nivel FS.

FS= Estados nancierosH= Riesgo alto [A]M = Riesgo moderado [M] L = Riesgo bajo [B]

Notas:

◻ Antes de concluir que no hay riesgos particulares para un área o información a revelar en los estados
nan- cieros, considerar la existencia de otros factores relevantes, como historia de errores conocidos,
suscep- tibilidad del activo/pasivo a fraude, potencial de que la Dirección eluda los controles y la
experiencia del ejercicio anterior.

◻ Si el auditor planea usar de soporte un control de riesgo que ha sido valorado bajo (por ejemplo, reducir
la extensión de procedimientos sustantivos), necesita haber pruebas de la efectividad operacional de
los controles para soportar esta valoración.
◻ En algunos casos, la entidad puede tener algunos controles internos, pero el auditor los ha considerado
no relevantes para la auditoría y por tanto, no se ha hecho alguna valoración. En estos casos, el riesgo
de control debe valorarse como alto.

◻ Los controles especí cos (transaccionales) generalmente funcionan (dando como resultado un riesgo va-
lorado como bajo) o no funcionan (dando como resultado un riesgo valorado como alto). Esto implicaría
que no hay valoración moderada para el riesgo de control. Sin embargo, algunos auditores valoran el ries-
go de control como moderado cuando un control puede no ser totalmente con able en operación, pero se
espera que funcione la mayor parte del tiempo. Este puede ser el caso en pequeñas entidades.

◻ La determinación del riesgo residual resultante de la combinación del riesgo inherente y el control es
un asunto de juicio profesional. El anexo muestra diversas combinaciones de riesgo, pero no sustituye
el juicio profesional con base en las circunstancias particulares.

Anexo 14.3-
2

Riesgo inherente Riesgo de control Incorrección material

H H H

H M M
H L M
oL
M H M

M M M

M L L

L H M/
L
L M L

L L L
Clave: H = Alto (A) M = Moderado (M) L = Bajo (B)
 PUNTO A CONSIDERAR
Documentar el razonamiento de las valoraciones del riesgo
Cuando se resumen los riesgos valorados, estar seguros de proporcionar una corta descripción de las
razones para cada valoración o una referencia cruzada a donde puedan encontrarse. Esto es a menudo más
signi cativo que la valoración misma, porque ayuda a diseñar respuestas a la medida y rentables.
Valoración de riesgos inherentes
Recordar que la valoración de riesgos inherentes siempre se debe completar antes de cualquier
consideración de los controles que puedan mitigar el riesgo. Suponiendo que la mayor parte de las áreas
de los estados nancieros a ser auditadas exceden la importancia relativa general, es probable (en la
mayoría de casos) que el riesgo inherente de incorrección material (antes del control interno) para la
mayoría de las a rmaciones sea alto.
Riesgo bajo para todas las a rmaciones
Cuando un área de los estados nancieros se ha valorado como riesgo bajo para todas las a rma- ciones, no
hay necesidad de repetir el mismo razonamiento para cada a rmación individual. Sin embargo, debe
documentarse la razón por la que todas las valoraciones son bajas.

14.4 Revisión de las valoraciones del riesgo

La valoración del riesgo no termina en un momento del tiempo. Puede obtenerse nueva información al
avan- zar la auditoría, y la realización de procedimientos de auditoría puede identi car riesgos adicionales,
o que el control interno no está operando según planeado. Cuando esto ocurre, debe revisarse la
valoración original del riesgo y considerarse el impacto sobre la naturaleza y extensión de los
procedimientos de auditoría pos- teriores.

14.5 Documentación
El resumen de riesgos valorados puede documentarse en varias formas. A continuación se exponen tres
posi- bles enfoques:

◻ Un documento independiente
Un documento separado que resuma las a rmaciones del riesgo inherente y de control y las razones clave
para las valoraciones de riesgo combinadas. Este documento podría también usarse para esbozar (en tér-
minos generales) la respuesta al riesgo.

◻ Incluirlo en la estrategia global de auditoría y el plan de auditoría

La primera parte de cada sección del plan de auditoría (para cuentas por cobrar, cuentas por pagar,
etcétera) pudiera esbozar las valoraciones del riesgo y el impacto en los procedimientos de auditoría plani
cados.

◻ Incorporar valoraciones del riesgo como parte de la documentación del auditor de los procedimien- tos de
auditoría posteriores.

En este caso, las valoraciones del riesgo, plan de auditoría y resultados del trabajo realizado pudieran
do- cumentarse todos en un papel de trabajo integral para cada área de los estados nancieros.
La forma y extensión de la documentación que soporte las valoraciones del riesgo estarán in uenciadas por:

◻ La naturaleza, tamaño y complejidad de la entidad y su control interno;

◻ La disponibilidad de la información de la entidad; y

◻ La metodología y tecnología de auditoría usadas en el curso de la

auditoría. Oros factores a considerar cuando se diseña la documentación
incluyen:

◻ Fácil comprensibilidad;

◻ Referencias cruzadas al diseño e implementación de una respuesta de auditoría apropiada;

◻ Capacidad de facilitar actualización en periodos posteriores; y

◻ Facilidad de revisión. Un revisor debe poder determinar si se han identi cado los riesgos clave y que la
respuesta de auditoría resultante sea apropiada.
Un resumen bien documen tado de riesgos valorados también será útil en las reuniones de plani cación del
equipo en periodos posteriores cuando puede discutirse la naturaleza de los riesgos y la respuesta de
auditoría.
En el siguiente anexo se ilustra un enfoque con un documento independiente pero estrechamente ligado al
plan de auditoría. Tomar nota que esta ilustración utiliza las cuatro a rmaciones “combinadas” (usadas para
nes de esta Guía), según se de ne en Volumen 1, Capítulo 6.
Anexo 14.5-1
Niveles valorados de riesgo

A rmaciones IRCR RMM Documentar los riesgos

La industria está clave ygeneral
en un declive otros factores
al surgir
nue-contribuyen
que vas tecnologías. Sin embargo,
a la valoración dellas ventas
riesgo
siguen fuer- tes y la entidad está invirtiendo en
I&D
Nivel de estado P M L L La actitud de la Dirección hacia el control interno
nanciero es buena. Los puestos clave están ocupados por
perso- nas competentes
Es posible que la Dirección eluda los controles,
pero las nuevas políticas establecidas deben
disua- dir las prácticas más comunes.
El gobierno de la entidad está compuesto por
miem- bros de la familia.
Nivel a rmación
A rmación o
información a
revelar FS
1 Ventas C H L M El dueño quiere ahorrar en impuestos. El reconoci-
miento de ingresos ha sido inconsistente.
E M L L Se identi caron controles internos relevantes.
Posibi- lidad de pruebas de control interno para
esta aseve- ración.
A M L L Se identi caron controles internos relevantes y no
ha habido historia de errores.
V N L N
A A
2 Cuentas por C L L L Se identi caron controles relevantes y no ha
cobrar habido historia de errores.
E H M M Los bonos de vendedores se basan en ventas
registradas.
A L L L Se identi caron controles internos relevantes y no
ha habido historia de errores.
V H M M Recuperación de cuentas por cobrar pudiera ser
un problema por la industria en declive.
3 Inventario C L L L Se identi caron controles relevantes y no ha
habido historia de errores.
E H H H Robo de inventario y mal control interno físico en
el almacén.
A L L L Se identi caron controles relevantes y no ha
habido historia de errores.
V H H H La nueva tecnología hará obsoletas algunas
partes e incluso productos enteros.
Clave:

H = Alto (A)

M = Moderado

(M) L = Bajo (B)

D = control de detectar y corregir

NA = No se aplica

IR = Riesgo inherente (RI)

CR = Riesgo de control interno

RMM = Riesgos de incorrección material (riesgo combinado)

FSA = Área de estado nanciero

P = Riesgos generalizados

C = Totalidad (I)

E = Existencia (E)

A = Exactitud (E)

V = Valuación (V)

La documentación de los riesgos valorados pudiera también hacer referencia a:

◻ Detalles de riesgos signi cativos que requieren atención especial; y

◻ Riesgos para los que los procedimientos sustantivos solos no darán su ciente y adecuada evidencia de
auditoría.

14.6 Casos de estudios - Conclusión de fase de valoración del riesgo

Para ver el detalle de los casos de estudio, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Casos de estudio.
El paso nal en el proceso de valoración del riesgo es valorar los riesgos de incorrección material combina-
dos, a nivel estado nanciero y a rmación.
Las valoraciones del riesgo pueden resumirse usando un enfoque como el expuesto más adelante. No se ha
mostrado la información de soporte (donde se documentaron las valoraciones del riesgo inherente y de
con- trol). En la práctica debe haber referencias cruzadas con los datos de soporte.
Caso de Estudio A-Dephta Furniture,
Niveles valorados del riesgo
Documentar los riesgos clave y otros
A rmaciones IR C RM factores que contribuyen a la valoración
R M del riesgo
La actitud de la Dirección hacia el control
interno es buena. Los puestos clave están
ocupados por personas competentes
Nivel de Estado - P M L L Es posible que la Dirección eluda los controles,
nanciero pero no hemos encontrado algún ejemplo
donde esto ocurra y la actitud de la Dirección
hacia el control es buena.
La reunión mensual para revisar el
desarrollo le da responsabilidad a la
Dirección
Nivel a rmación
A rmación o
información a
revelar FS
1 Ventas C H L M Las políticas de reconocimiento de ingresos
son inconsistentes.
E L L L Las políticas de reconocimiento de ingresos
son inconsistentes. Presión para incrementar
ventas
debido a bonos por ventas y presiones del
mer- cado.
A L L L El sistema de ventas opera bien.
V N L NA
A
2 Cuentas por C L L L No se identi caron riesgos signi cativos.
cobrar
E H M M Los bonos de vendedores se basan en ventas
re- gistradas.
A L L L
V H M M La cobranza a clientes detallistas grandes pu-
diera ser un problema si hay preocupación
sobre calidad del producto o devoluciones
hechas. Adi- cionalmente, pese a la economía
en declive, no
se hace veri cación de crédito antes de
conceder el crédito.
Clave:

H = Alto (A)
M = Moderado (M)
L = Bajo (B)
D = Control de detectar y corregir

NA = No se aplica
IR = Riesgo inherente (RI)
CR = Riesgo de control interno

RMM = Riesgos de incorrección (riesgo

combinado) FSA = Área de estado nanciero

P = Riesgos generalizado

C = Totalidad (I)

E = Existencia (E)

A = Exactitud (E)

V = Valuación (V)

En este punto, sería buena práctica preparar una comunicación para la Dirección, que ilustre las debilidades
signi cativas identi cadas en el control interno.
Estudio de Caso B-Kumar &
Conclusión de fase de valoración del riesgo
Niveles valorados del riesgo

Documentar los riesgos clave y otros factores que

A rmaciones CR RMM contribuyen a la valoración del riesgo

IR
La actitud de la Dirección hacia el control interno es
buena y los puestos clave están ocupados por personas
competen- tes
Nivel de estado M Es posible que la Dirección eluda los controles debido a
nanciero presiones para cumplir con convenios de bancos y mini-
mizar impuestos. El trabajo de la tenedora de libros no
fue revisado por Raj de manera consistente durante el
periodo. La tenedora parece descontenta y puede tener
oportunidad de declarar en forma material las cifras.
Por lo que, tanto el
error no intencional como el fraude intencional
pudieran pasar sin detectar.
La reunión mensual para revisar el desarrollo le da
alguna responsabilidad a la Dirección
Nivel a rmación
FSA o
informa- ción
a revelar en
estados -
nancieros
1 Ventas C H L M Se identi caron controles internos relevantes para
esta a rmación.
E H L M Se identi caron controles internos relevantes para esta
a rmación pero son de preocupación las transacciones
de partes relacionadas.

A H L M Se identi caron controles relevantes para esta a

rmación pero son de preocupación las transacciones de
partes rela- cionadas.
V M M M Devoluciones potenciales de ventas debido al estado de
la industria.
2 Cuentas por C H L M La mayoría de saldos de cuentas por cobrar es con
cobrar
Dephta. No se identi caron otros riesgos especí cos.

E H M M La mayoría de saldos de cuentas por cobrar es con

Dephta.

No se identi caron otros riesgos especí cos.

A M M M La mayoría de saldos de cuentas por cobrar es con
Dephta.

No se identi caron otros riesgos especí cos.

V H M M Los clientes pequeños pueden tener di cultad para
pagar sus cuentas en estos tiempos económicos
difíciles.
Clave:

H = Alto (A)

M = Moderado

(M) L = Bajo (B)

D = Control de detectar y corregir

NA = No se aplica

IR = Riesgo inherente (RI)

CR = Riesgo de control interno

RMM = Riesgos de incorrección material (riesgo combinado)

FSA = Área de estado nanciero

P = Riesgos generalizado

C = Totalidad (I)

E = Existencia (E)

A = Exactitud (E)

V = Valuación (V)

En este punto, sería una buena práctica preparar una comunicación para la Dirección que ilustre las debilidades.
 15. Respuesta al riesgo-generalidades

Anexo 15.0-1
1

Realizar actividadesDecidir si
Realizar actividades se aceptaListar
Decidir factores de riesgo preliminares
si se acepta Listardel el trabajo
factores de
Independencia encargoCarta de encargo
riesgo
preliminares del
encargo el trabajo Carta de
Independencia
encargo

Materialidad
Desarrollar estrategia Materialidad
Desarrollar estrategia
Discusiones
Discusiones concon
el el equipo
Plani car la global de auditoría y equipo
de auditoría
auditoría plan de auditoría 2
Estrategia global de
auditoría

Riesgos de negocios y
Realizar Identi car/evaluar RIM fraude
de incluyendo riesgos
procedimientos de Riesgos de negocios y de
valoración del procedimientos
Realizar Identi car/evaluar RIM2 fraude incluyendo riesgos
de valoración del riesgo mmeeddiiaanntteeeenn imimppoorrttaanntteess
tetennddimimieienntot Diseño/implementación de
o de la entidad Diseño/implementación
controles internos
de controles internos
relevantes
relevantes
Evaluar RIM
-Nivel estado nanciero
Evaluar
-Nivel de a RIM 3a
rmación
Nivel estado nanciero
Nivel de a rmación

Diseñar
respuestas
generales y Desarrollar respuestas Actualizar estrategia global
procedimientos apropiadas a los RIM3 Respuestas globales
de auditoría Plan de auditoría que
valorados
posteriores vincule los RIM3 evaluados
con los procedimientos de
auditoría posteriores

Implementar Reducir riesgo deEncargo realizado

respuestas a los auditoría a un nivelResultados de auditoría aceptablemente
RIM3 evaluados bajoSupervisión de personal
profesional asistente
Revisión de papeles de encargo
 Determinar quéFactores de riesgo nuevos o
Evaluar la evidencia Determinar qué Factores de riesgo nuevos
o
Evaluar la evidencia l de encargo adiciona revisados y procedimientos
de auditoría encargo adicional
auditoría de
se requiere revisados y procedimientos
de auditoría de auditoría
obtenida auditoría se requiere de auditoría
obtenida (en
(en su
su caso)
caso) Cambios
Cambios enenmaterialidad
materialidad Comunicaciones sobre los
hallazgos de auditoría
Conclusiones sobre los
Conclusiones sobre los
procedimientos de auditoría
procedimientos de auditoría
¿Se requiere desempeñados
Sí desempeñados
Sí encargo
encargo
adicional?

No

Preparar
Preparar dictamen
dictamen Formar una
Formar una opinión
opinión con Decisionessigni
Decisiones signicativas
cativas
del auditor base en los hallazgos de
base Opinión de
Opinión deauditoría
auditoríarmada
rmada
hallazgos auditoría

Notas:
1. NIA 230 para una lista completa de documentación requerida.
2. La plani cación (NIA 330) es un proceso continuo e iterativo en toda la
auditoría. 3.RIM= Riesgos de incorrección material.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

El auditor diseñará e implementará respuestas globales para responder a los riesgos va-
330.5 lorados de incorrección material en los estados nancieros. (Ref: apartados A1-A3)
El auditor diseñará y aplicará procedimientos de auditoría posteriores cuya
naturaleza, momento de realización y extensión estén basados en los riesgos
330.6
valorados de incorrec- ción material en las a rmaciones y respondan a dichos riesgos.
(Ref: apartados A4-A8)

La fase de respuesta al riesgo incluye los pasos que se ilustran a continuación:

Anexo 15.0-2

Diseñar procedimientos de auditoría posteriores

Actualizar Desarrollar la Instruir al equipo

estrategia global respuesta a los sobre la plani cación
de auditoría según se
de auditoría riesgos valorados requiera

Realizar procedimientos de auditoría posteriores

Realizar Documentar
procedimiento Valorar resultados y resultados y
plani cado evidencia obtenida conclusiones
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Los conceptos básicos que se tratan en la fase de respuesta al riesgo se listan en seguida.

Volumen y capítulos
Respuesta a los riesgos valorados V1-
9
Procedimientos de auditoría posteriores V1-
10
Estimaciones contables V1-
11
Partes vinculadas V1-
12
Hechos posteriores al cierre V1-
13
Negocio en marcha V1-
14
Resumen de Requerimientos de Otras V1-
NIA 15
Documentación de Auditoría V1-
16
 16. Respuesta al riesgo-generalidades

Contenido del Capítulo NIA relevantes

Cómo planear una respuesta efectiva de auditoría a los riesgos 260, 300, 330, 500
valorados.

Anexo 16.0-1

Actividad Propósito Documentación

Diseñar respuestas
Actualizar la estrategia global
generales y Desarrollar respuestas Respuestas generales
procedimientos de apropiadas a los RIM Plan de auditoría que vincule
auditoría posteriores valorados los RIM1 valorados con los
procedimientos de auditoría
posteriores

Reducir riesgo de Trabajo realizado

Implementar respuestas
auditoría a un nivel Hallazgos de auditoría
a los RIM valorados
aceptablemente bajo Supervisión de los empleados
Revisión de papeles de trabajo

Notas:
1. RIM = Riesgo de Incorrección Materiales.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

260.15 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad una descripción
ge- neral del alcance y del momento de realización de la auditoría plani cada. (Ref:
apartados A11-A15)

300.9 El auditor desarrollará un plan de auditoría, el cual incluirá una descripción de:

(a) La naturaleza, el momento de realización y la extensión de los procedimientos plani

ca- dos para la valoración del riesgo, como determina la NIA 315;

(b) La naturaleza, el momento de realización y la extensión de procedimientos de

auditoría posteriores plani cados relativos a las a rmaciones, tal como establece la
NIA 330;

(c) Otros procedimientos de auditoría plani cados cuya realización se requiere para
que el encargo se desarrolle conforme con las NIA. (Ref: Apartado A12)
300.10 Cuando sea necesario, el auditor actualizará y cambiará en el transcurso de la auditoría la
estrategia global de auditoría y el plan de auditoría. (Ref: Apartado A13)

300.11 El auditor plani cará la naturaleza, el momento de realización y la extensión de la

Direc- ción y supervisión de los miembros del equipo del encargo, así como la revisión
de su tra- bajo. (Ref: apartados A14-A15)

300.12 El auditor incluirá en la documentación de auditoría:

(a) La estrategia global de auditoría;

(b) El plan de auditoría; y

(c) Cualquier cambio signi cativo realizado durante el encargo de auditoría en la

estrategia global de auditoría o en el plan de auditoría, así como los motivos de
dichos cambios. (Ref: apartados A16-A19)
330.5 El auditor diseñará e implementará respuestas globales para responder a los riesgos valo-
rados de incorrección material en los estados nancieros. (Ref: apartados A1-A3)

330.6 El auditor diseñará y aplicará procedimientos de auditoría posteriores cuya naturaleza,

mo- mento de realización y extensión estén basados en los riesgos valorados de
incorrección material en las a rmaciones y respondan a dichos riesgos. (Ref: apartados
A4-A8)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

330.7 Para el diseño de los procedimientos de auditoría posteriores que han de ser aplicados, el
auditor:

(a) Considerará los motivos de la valoración otorgada al riesgo de incorrección material

en las a rmaciones para cada tipo de transacción, saldo contable e información a
revelar, incluyendo:

(i) La probabilidad de que exista una incorrección material debido a las

característi- cas especí cas del correspondiente tipo de transacción, saldo
contable o informa- ción a revelar (es decir, el riesgo inherente), y

(ii) Si en la valoración del riesgo se han tenido en cuenta los controles relevantes
(es decir, el riesgo de control), siendo entonces necesario que el auditor
obtenga evi- dencia de auditoría para determinar si los controles operan e
cazmente (es decir, el auditor tiene previsto con ar en la e cacia operativa de
los controles para la determinación de la naturaleza, momento de realización
y extensión de los proce- dimientos sustantivos), y (Ref: apartados A9-A18)

(b) Obtendrá evidencia de auditoría más convincente cuanto mayor sea la valoración
del riesgo realizada por el auditor. (Ref: Apartado A19)

330.8 El auditor diseñará y realizará pruebas de controles con el n de obtener evidencia de au-
ditoría su ciente y adecuada sobre la e cacia operativa de los controles relevantes si:

(a) La valoración de los riesgos de incorrección material en las a rmaciones realizadas

por el auditor con rma la expectativa de que los controles estén operando e
cazmente (es decir, para la determinación de la naturaleza, momento de realización
y extensión de los procedimientos sustantivos, el auditor tiene previsto con ar en la
e cacia operativa de los controles); o

(b) Los procedimientos sustantivos por sí mismos no pueden proporcionar evidencia de

au- ditoría su ciente y adecuada en las a rmaciones. (Ref: apartados A20-A24)

330.9 En el diseño y aplicación de pruebas de controles, el auditor obtendrá evidencia de

audito- ría más convincente cuanto más confíe en la e cacia de un control. (Ref:
Apartado A25)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

330.10 Para el diseño y aplicación de pruebas de controles, el auditor:

(a) Realizará indagaciones en combinación con otros procedimientos de auditoría, con

el n de obtener evidencia de auditoría sobre la e cacia operativa de los controles,
así como:

(i) La manera en que se hayan aplicado los controles en los momentos

relevantes a lo largo del periodo sometido a auditoría;

(ii) La congruencia con la que se hayan aplicado, y

(iii) Las personas que los hayan aplicado y los medios utilizados. (Ref: apartados A26-A29)

(b) Determinará si los controles que van a ser probados dependen de otros controles (con-
troles indirectos) y, en este caso, si es necesario obtener evidencia de auditoría que co-
rrobore la e cacia operativa de dichos controles indirectos. (Ref: apartados A30-A31)
330.15 Cuando el auditor tenga previsto con ar en los controles sobre un riesgo que considere
signi cativo, realizará pruebas sobre dichos controles en el periodo actual.

330.18 Con independencia de los riesgos valorados de incorrección material, el auditor

diseñará y aplicará procedimientos sustantivos para cada tipo de transacción, saldo
contable e infor- mación a revelar que resulte material. (Ref: apartados A42-A47)

330.19 El auditor considerará si deben aplicarse procedimientos de con rmación externa a

modo de procedimientos sustantivos de auditoría. (Ref: apartados A48-A51)

330.20 Los procedimientos sustantivos del auditor incluirán los siguientes procedimientos de
au- ditoría relacionados con el proceso de cierre de los estados nancieros:

(a) Comprobación de la concordancia o conciliación de los estados nancieros con los

regis- tros contables de los que se obtienen, y

(b) Examen de los asientos del libro diario y de otros ajustes materiales realizados
durante el proceso de preparación de los estados nancieros. (Ref: Apartado A52)

330.21 Si el auditor ha determinado que un riesgo valorado de incorrección material en las a

rma- ciones es un riesgo signi cativo, aplicará los procedimientos sustantivos que
respondan de forma especí ca a dicho riesgo. Cuando la forma de enfocar un riesgo
signi cativo consista únicamente en procedimientos sustantivos, dichos
procedimientos incluirán pruebas de detalle. (Ref: Apartado A53)
330.22 Si los procedimientos sustantivos se aplican en una fecha intermedia, el auditor cubrirá
el periodo restante mediante la aplicación de:

(a) Procedimientos sustantivos, combinados con pruebas de controles para el periodo que
resta, o

(b) Si el auditor determina que resulta su ciente, únicamente procedimientos

sustantivos adicionales, que proporcionen una base razonable para hacer
extensivas las conclusio- nes de la auditoría desde la fecha intermedia hasta el
cierre del periodo. (Ref: apartados A54-A57)
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

330.24 El auditor aplicará procedimientos de auditoría para Valorar si la presentación global
de los estados nancieros, incluida la información a revelar relacionada, es conforme
con el mar- co de información nanciera aplicable. (Ref: Apartado A59)
500.6 El auditor diseñará y aplicará procedimientos de auditoría que sean adecuados,
teniendo en cuenta las circunstancias, con el n de obtener evidencia de auditoría su
ciente y ade- cuada. (Ref: apartados A1-A25)

500.7 Al realizar el diseño y la aplicación de los procedimientos de auditoría, el auditor

conside- rará la materialidad y la abilidad de la información que se utilizará como
evidencia de au- ditoría. (Ref: apartados A26-A33)

500.10 Al realizar el diseño de las pruebas de controles y de las pruebas de detalle, el

auditor de- terminará medios de selección de los elementos sobre los que se
realizarán pruebas que sean e caces para conseguir la nalidad del procedimiento de
auditoría. (Ref: apartados A52-A56)

16.1 Generalidades
En la fase de respuesta al riesgo de la auditoría, el objetivo es obtener su ciente evidencia apropiada de
au- ditoría respecto de los riesgos valorados. Esto se logra diseñando e implementando respuestas
apropiadas a los riesgos valorados de incorrección material a los niveles de estado nanciero y de a
rmación.
El auditor debe enfocar esta tarea de diversas maneras, como:

◻ Tratando cada riesgo valorado a su turno según su naturaleza (por ejemplo, un declive en la economía)
y diseñar la respuesta apropiada de auditoría a través de los procedimientos de auditoría posteriores;

◻ Atender los riesgos valorados por área o revelación de materialidad afectada de los estados nancieros.
El auditor debe entonces diseñar una respuesta apropiada a través de los procedimientos de auditoría
pos- teriores; o

◻ Comenzando con una lista de procedimientos de auditoría para cada área y a rmación de materialidad
de los estados nancieros y ajustándola (añadiendo, modi cando y eliminando procedimientos) para
planear una respuesta apropiada a los riesgos valorados.
Responder a los riesgos valorados implica mucho más que usar un programa estándar de auditoría el cual
puede tratar cada a rmación, pero que no se ajusta para tratar el riesgo valorado para el área del estado
nanciero por a rmación para una entidad particular. Los programas de auditoría deben generalmente ajus-
tarse (hasta donde sea necesario) al nivel de riesgo de la entidad y sus circunstancias particulares.

16.2 El punto de arranque

El punto de arranque para diseñar una respuesta efectiva de auditoría es el listado de los riesgos
valorados que se desarrolló en la conclusión de la fase de valoración de riesgos de la auditoría (véase
Volumen 2, Capítulo 14).
Los riesgos se habrán identi cado y valorado:

◻ Al nivel de estado nanciero; y

 ◻ Al nivel de a rmación para áreas y revelaciones de los estados nancieros.
Las áreas más pequeñas de los estados nancieros pudieran agruparse y tratarse como un área más grande,
para desarrollar una respuesta de auditoría adecuada.
El Volumen 1, Capítulo 9 plantea posibles respuestas a los riesgos valorados a los dos niveles. Los tipos de
respuesta que se requieren se resumen en el siguiente anexo.
Anexo 16.2-1

Riesgos valorados :

A nivel estado A
nanciero nivel a rmación

Respuesta del auditor

Respue Procedimiento
sta de auditoria
gene posteriores
ral

Los ejemplos incluyen

- Escepticismo profesional
Procedimient Pruebas
- Nivel del personal asignado os de
- Supervisión continua
de los empleados Sustantivos contro
- Valorar políticas contables
- Naturaleza, momento de
l
realización y extensión de los
procedimientos plani cados

Resultado

Su ciente evidencia adecuada de auditoría para reducir riesgo

de auditoría a un nivel aceptablemente bajo

16.3 Respuestas generales

Los riesgos generalizados a nivel de estado nanciero (tales como un entorno del control de ciente y/o el
potencial de fraude que pudiera afectar a muchas a rmaciones) se tratan a través del diseño e implementa-
ción de una respuesta general del auditor, según se ilustra en el anexo siguiente. Referirse al Volumen 2, Ca-
pítulo 8 para información adicional sobre riesgos generalizados.
Las áreas que el auditor debe tratar al desarrollar una respuesta general incluyen determinar:

◻ La extensión en que se necesita recordar al equipo de auditoría el uso del escepticismo profesional;
◻ Qué personal asignar, incluyendo a quienes tienen habilidades especiales, o si es necesario el uso de expertos;
◻ La extensión de la supervisión que se requiere durante la auditoría;
La necesidad de incorporar algunos elementos de imprevisibilidad en la selección de procedimientos de
auditoría posteriores a llevar a cabo; y

◻ Cualquier modi cación general que se requiera realizar a la naturaleza, momento de realización o exten-
sión de los procedimientos de auditoría. Estos podrían incluir el momento de realización de los proce-
dimientos (a fechas intermedias o al nal de ejercicio), o nuevos/extendidos procedimientos para tratar
factores de riesgo especí co como el fraude.
Anexo 16.3-1

Valoración del riesgo Posible respuesta general

Un entorno del Esto permite al auditor tener más con anza en el control interno y la
control efectivo a- bilidad de la evidencia de auditoría generada internamente
dentro de la entidad.
Una repuesta general pudiera incluir que se realicen algunos
procedimien- tos de auditoría en una fecha intermedia en vez de al nal
del ejercicio.
Un entorno del Esto seguramente requerirá que el auditor realice algún trabajo
control no efectivo adicional como:
(Existen de ciencias) ◻ Asignar personal de auditoría con más experiencia.

◻ Llevar a cabo más procedimientos de auditoría al nal del ejercicio

que a una fecha intermedia.

◻ Obtener evidencia de auditoría más extensa de los procedimientos

sus- tantivos.

◻ Hacer cambios a la naturaleza, momento de realización, o extensión de

los procedimientos de auditoría a llevar a cabo.

PUNTO A CONSIDERAR
Cuando sea posible, desarrollar una valoración inicial del riesgo al nivel de estado nanciero en la etapa
de plani cación. Esto permitirá desarrollar una respuesta general inicial que de na asuntos como qué
personal asignar (incluyendo al uso de especialistas), el nivel de supervisión que se re- quiere, y qué
procedimientos de auditoría se van a realizar. Esta valoración inicial del riesgo debe actualizarse al
desarrollar la auditoría y se harían los cambios correspondientes en la respuesta general.
Sin embargo, tal vez esto no sea posible en entidades pequeñas que no tienen información inter- media o
mensual disponible para realizar procedimientos analíticos e identi car/valorar los ries- gos de
incorrección material. A menos que puedan realizarse procedimientos analíticos limitados o que pueda
obtenerse información mediante investigación para plani car la auditoría, el auditor puede requerir
esperar hasta que esté disponible un borrador inicial de los estados nancieros de la entidad.

16.4 Uso de a rmaciones en diseño de pruebas

Se requiere una valoración de los riesgos de incorrección material a niveles de estado nanciero y a nivel de
a rmación. El objetivo de diseñar una respuesta apropiada de auditoría es obtener evidencia que trate las
valoraciones del riesgo desarrolladas para cada a rmación relevante. Referirse al Volumen 1, Capítulo 6 para
más información sobre a rmaciones.
Cuando se desarrolla una respuesta a ciertos tipos especí cos de transacciones, el auditor podrá observar
que las a rmaciones también dan la liga común entre las pruebas de control interno y los procedimientos
sustantivos. Esto es importante para identi car cuándo puedan ser apropiados una combinación de pruebas
de controles y procedimientos sustantivos para reducir los riesgos de incorrección material a un nivel
acepta- blemente bajo.
Por ejemplo, los procedimientos de auditoría para “la existencia” de inventario se centrarán en probar la
vali- dez de artículos ya registrados como parte del saldo de inventario y en las pruebas de los controles
que de- ben reducir el riesgo de que haya artículos no existentes en el saldo del balance de inventario. Una
prueba de “integridad” (estar completo) del inventario se debe enfocar en pruebas a los artículos no
incluidos en el sal- do del inventario, sin embargo debe proporcionar posible evidencia de artículos
faltantes. Esto podría incluir órdenes de compra de mercancías, y probar los controles que deben mitigar el
riesgo de inventario faltante.

16.5 Uso de la materialidad en diseño de pruebas

Un factor clave al considerar la extensión de un procedimiento de auditoría considerado necesario es la
ma- terialidad para la ejecución del trabajo que se haya establecido. La materialidad para la ejecución del
trabajo se basa en la materialidad establecida para los estados nancieros tomados en su conjunto, sin
embargo puede modi carse para tratar riesgos particulares relacionados con el saldo de una cuenta, ujo
de transac- ciones, o revelación de los estados nancieros.
La extensión de procedimientos de auditoría que se juzgue necesaria se determina después de considerar
la materialidad para la ejecución del trabajo, el riesgo valorado, y el grado de seguridad que el auditor
planea obtener. En general, la extensión de los procedimientos de auditoría (tales como el tamaño de una
muestra para una prueba de detalles, o el nivel de detalle necesario en un procedimiento analítico
sustantivo) debe incrementarse al incrementarse el riesgo de incorrección material. Sin embargo,
incrementar la extensión de un procedimiento de auditoría es efectivo solo si el procedimiento de
auditoría mismo es relevante al riesgo especí co. Véase Volumen 1, Capítulo 7 y Volumen 2, Capítulos 6 y
17 para más información sobre el uso de la materialidad en el diseño de pruebas.

16.6 La caja de herramientas del auditor

Al desarrollar el plan de auditoría detallado, el auditor usará su juicio profesional para seleccionar los tipos
apropiados de posibles procedimientos de auditoría. Referirse al volumen 1, Capítulos 10 a 15 para una
des- cripción más detallada de procedimientos de auditoría posteriores.
Un programa de auditoría efectivo se basará en una mezcla apropiada de procedimientos que
conjuntamen- te reducen el riesgo de auditoría a un nivel aceptablemente bajo. Para efectos de esta Guía,
los diversos tipos de procedimientos de auditoría a usar por el auditor se han categorizado como se ilustra
en seguida.
Anexo 16.6-1

Procedimie Procedimie
ntos ntos
Sustantivos Sustantivos
Básicos Extendidos

Procedimie Pruebas
ntos de
Analíticos Control
Sustantivos

Nota: Los términos “básicos” y “extendidos” se utilizarán únicamente para los efectos de esta Guía.
Anexo 16.6-2

Tipo de procedimiento Descripción

Sustantivo- El término “básico” se ha usado para los procedimientos sustantivos
típicos, los cuales requiere el párrafo 18 de la NIA 330 se realicen para
Básico cada clase de tran- sacción, saldo de cuenta, y revelación de materialidad,
independientemente de los riesgos valorados de incorrección material
(RIM). Estos procedimientos básicos re ejan el hecho de que:

◻ La evaluación del riesgo por el auditor es por juicio, así que, puede no
iden- ti car todos los riesgos de incorrección material; y

◻ Existen limitaciones inherentes al control interno, incluyendo el no

segui- miento de la administración de los controles establecidos.
Cuando los RIM son muy bajos, estos tipos de procedimientos básicos
pue- den bien ser su cientes para obtener evidencia su ciente y apropiada
para una particular a rmación. Ejemplos de procedimientos sustantivos
básicos son los siguientes:

◻ Obtener una lista completa de partidas que integren un balance de n

de ejercicio;

◻ Comparar el saldo del ejercicio actual con el del periodo anterior;

◻ Obtener un entendimiento para uctuaciones; y

◻ Realizar algunos procedimientos de corte de nal de ejercicio.

Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Tipo de procedimiento Descripción

Sustantivo- El término “extendido” se usa en esta Guía para resaltar la naturaleza y ex-
tensión del trabajo adicional de auditoría (más allá de los procedimientos
Extendido básicos) que se requiere para responder a situaciones cuando los riesgos
valo- rados para una particular a rmación son moderados o altos. Esto
debe ocurrir cuando existen riesgos especí cos o importantes. Un
procedimiento extendi- do debe incluir:

◻ Procedimientos hechos a la medida para responder a factores de riesgo es-

pecí cos (como abuso de la administración), otros tipos de fraude, o riesgo
signi cativo; y

◻ Procedimientos similares a los procedimientos básicos, pero en los que

la extensión del procedimiento se ha incrementado (tales como una
muestra de mayor tamaño en una prueba de detalles) para obtener el
nivel apropia- do de reducción del riesgo.
Véase Volumen 2, Capítulo 10 para una descripción más detallada de
riesgos materiales y la respuesta de auditoría apropiada.

Pruebas de controles Cuando hay establecidos controles clave (que es probable que operen de ma-
nera efectiva) para tratar ciertas a rmaciones, se pueden realizar pruebas de
controles para obtener la evidencia necesaria sobre una a rmación.
Las pruebas de controles realizadas para reducir el riesgo a un nivel bajo
(que requieren una muestra de mayor tamaño) pueden proporcionar la
mayor parte de la evidencia que se requiere para una a rmación
particular. Alterna- tivamente, pudieran realizarse pruebas de controles
para reducir el riesgo a un nivel moderado (requieren una muestra de
tamaño ligeramente menor). En este último caso, para obtener la
evidencia que se requiere, el auditor debe complementar las pruebas de
controles con procedimientos sustantivos que traten la misma a rmación.
Bajo ciertos criterios, los controles internos solo necesitan probarse cada ter-
cera auditoría. En relación a los comentarios sobre pruebas de controles
refe- rirse al Volumen 1, Capítulo 10.5.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Tipo de procedimiento Descripción

Analítico sustantivo Los procedimientos analíticos sustantivos implican valoraciones de
informa- ción nanciera mediante análisis de relaciones plausibles entre
datos tanto nancieros como no nancieros. Estos requieren el desarrollo de
expectativas precisas para ciertos importes (tales como las ventas) que, al
compararse con los importes reales, deben ser su cientes para identi car
una incorrección.
Los procedimientos analíticos pueden categorizarse como sigue:

◻ Comparaciones simples de datos que típicamente se incluirían en proce-

dimientos sustantivos básicos. Estos procedimientos normalmente
deben combinarse con otras pruebas de detalles al nivel de a rmación.
No propor- cionarían su ciente evidencia de auditoría por sí mismos.

◻ Modelos predictivos que por sí mismos (o en combinación con pruebas

de controles u otros procedimientos sustantivos) deben ser su cientes
para reducir el riesgo de auditoría a un nivel aceptablemente bajo. Por
ejemplo, si una entidad tuviera seis empleados con sueldos jos durante
el perio- do, pudiera ser posible estimar el costo total de nómina por el
periodo con un alto grado de exactitud. Asumiendo que el número de
empleados y los sueldos fueran correctos, este procedimiento
proporcionaría toda la evi- dencia de auditoría para el rubro de
nómina. Pudiera no haber necesidad de realizar otros procedimientos
sustantivos (básicos o extendidos).

Nota: Cuando se trate un riesgo material, se requiere que el auditor

combine los procedimientos analíticos sustantivos con otros
procedimientos sus- tantivos que incluyan pruebas de detalles.

16.7 Desarrollo del plan responsivo de auditoría

Se requieren juicio profesional y análisis cuidadoso para desarrollar un plan de auditoría que responda de
manera apropiada a los riesgos valorados. El tiempo que se emplee en desarrollar un plan apropiado
segura- mente dará como resultado una auditoría más efectiva y e ciente y que el personal invierta menos
tiempo.
Existen tres pasos generales que el auditor debe realizar para desarrollar el plan:

◻ Responder a los riesgos valorados al nivel de estado nanciero (la respuesta general);

◻ Identi car cualesquier procedimientos especí cos que se requieran para áreas de materialidad de los es-
tados nancieros; y

◻ Determinar qué procedimientos de auditoría (herramientas de la caja de herramientas) se requieren y

la extensión de dichos procedimientos.

Paso 1-Responder a los riesgos valorados al nivel de estado nancieros

El primer paso es desarrollar una respuesta general apropiada a los riesgos valorados al nivel de estado
nan- ciero. Debido a que estos riesgos son generalizados, una valoración de riesgo de nivel moderado o alto
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica
gene- ralmente dará como resultado que se requiera trabajo adicional para virtualmente cada área de los
estados nancieros. Referirse a la discusión sobre respuestas generales en el Volumen 2, Capítulo 16.3.
Paso 2-Identi car procedimientos especí cos que se requieran para áreas de materialidad de
los estados nancieros
Antes de desarrollar la respuesta detallada a los riesgos valorados, el auditor puede encontrar útil el conside-
rar (para cada área de materialidad de los estados nancieros) las preguntas que se exponen en el siguiente
anexo.
Anexo 16.7-1

Para cada área de materialidad o de potencial materialidad de los estados nancieros

Preguntas a considerar ¿Hay a rmaciones que no puedan tratarse únicamente con pruebas
cuando se desarrolle una sustantivas? Si es así, se requerirán pruebas de controles.
respuesta apropiada de
auditoría Esto puede ocurrir cuando:

◻ No hay documentación que proporcione evidencia de auditoría sobre

una a rmación como la integridad (totalidad) de las ventas; o

◻ Una entidad lleva a cabo sus operaciones usando Tecnología de

Informa- ción (TI), y no se genera o mantiene ninguna documentación
de las tran- sacciones que no sea a través de los sistemas de TI.
¿Se espera que sean con ables los controles internos sobre los ujos/
procesos de transacciones correspondientes? Si es así puede ser posible
una prueba de controles a menos que el número de transacciones sea tan
pequeño que serían, aún así, más e cientes los procedimientos
sustantivos.
¿Hay disponibles procedimientos analíticos sustantivos (tales como
sobre ujos de transacciones relacionadas?
¿Se requiere el elemento de imprevisibilidad (para tratar riesgos de fraude, etc.)?

¿Hay “riesgos materiales” (por ejemplo, fraude, partes vinculadas, etcétera) a

considerar, los cuales requieran consideraciones especiales?

Paso 3-Determinar la naturaleza y extensión de procedimientos de auditoría que se requieren

El tercer paso es utilizar el juicio profesional para seleccionar la mezcla apropiada de procedimientos y
exten- sión de los mismos que se requieran para responder de manera apropiada a los riesgos valorados al
nivel de a rmación.
En seguida, ilustramos un posible enfoque para determinar la mezcla apropiada de procedimientos para
revi- sar la existencia de cuentas por cobrar con niveles de riesgo evaluado bajo, moderado y alto.
Cuentas por cobrar-Nivel bajo de riesgo evaluado
Materialidad para la ejecución del trabajo = 12,000
Respuesta plani cada de auditoría

Riesgo valorado para a rmación

de existencia Ba Comentarios
jo
Procedimientos sustantivos – Básicos x Estos procedimientos deben considerarse
adecuados dada su naturaleza para
atender el riesgo valorado. Deben incluir
las pruebas típicas de detalles y
procedimientos analíticos simples que
deben realizarse en virtualmente cualquier
auditoría de cuentas por cobrar. Es- tos
procedimientos a menudo se incluirían en
un programa estándar de auditoría para
cuen- tas por cobrar.
Cuentas por cobrar-Nivel moderado de riesgo valorado
Materialidad para la ejecución del trabajo = 10,000
Respuesta plani cada de auditoría

Riesgo valorado para a rmación

de existencia Modera Comentarios
do
Procedimientos sustantivos-Básicos x Estos procedimientos deben realizarse para
tratar el riesgo de existencia en general.
Procedimientos sustantivos-Extendidos x Estos procedimientos serán diseñados para:

◻ Tratar los riesgos especí cos identi cados en

relación con la existencia de cuentas por
co- brar (como un riesgo de fraude); y

◻ Realizar su cientes pruebas de detalle para

re- ducir el riesgo evaluado a un nivel
aceptable- mente bajo.
Si la entidad tuviera controles internos (como sobre las ventas) que trataran la existencia de cuentas por
co- brar, una alternativa a la realización de un procedimiento extendido sería una prueba de la efectividad
opera- tiva de dichos controles.
Cuentas por cobrar-Alto nivel de riesgo valorado
Materialidad para la ejecución del trabajo = 10,000
Respuesta plani cada de auditoría

Riesgo valorado para a rmación de

existencia Al Comentarios
to
Procedimientos sustantivos-Básicos X Estos procedimientos deben realizarse para tratar el
riesgo de existencia en general.

Procedimientos sustantivos-Extendidos X Estos procedimientos serán diseñados para:

◻ Tratar los riesgos especí cos identi cados en

relación con la existencia de cuentas por
cobrar (como un riesgo de fraude); y

◻ Realizar su cientes pruebas de detalle para

redu- cir el riesgo valorado a un nivel
aceptablemente bajo.
Pruebas de controles (Efectividad X Para reducir el tamaño de la muestra que se
operativa) requie- re para una prueba de detalles que
redujera el ries- go a un nivel bajo, los controles
internos que tratan la existencia deben probarse
para obtener un nivel moderado de reducción del
riesgo. Esto, combinado con las pruebas de
detalles expuestas anteriormen- te debe reducir el
riesgo valorado a un nivel acepta- blemente bajo.

En el ejemplo anterior, tal vez sea posible también obtener la mayoría de la evidencia requerida con la
reali- zación de una prueba de controles que reduzca el riesgo a un nivel aceptablemente bajo. Esto
puede elimi- nar la necesidad de ciertos procedimientos sustantivos extendidos.
Cuando desarrolle una estrategia de auditoría sobre saldos contables o transacciones particulares, el
auditor debe siempre considerar el trabajo realizado en otras partes del ujo de transacciones.
Otro ejemplo es la integridad (totalidad) de las ventas para una entidad que posee un edi cio de
apartamen- tos y otorga en renta unidades del edi cio.
Cuentas por cobrar-Nivel moderado de riesgo valorado
Materialidad para la ejecución del trabajo = 6,000 Respuesta
plani cada de auditoría

Riesgo valorado para a rmación de

existencia Modera Comentarios
do
Procedimientos sustantivos- Básicos - A la luz del procedimiento analítico
sustantivo que se muestra mas adelante,
estos procedi- mientos pueden no ser
necesarios, o estar limi- tados a obtener
evidencia sobre los supuestos utilizados.
Procedimientos analíticos sustantivos X El número conocido de unidades en renta es
de 64 y la renta es 1,000 al mes para las 46
suites de dos recámaras y 800 para las 18
suites de una recámara.

◻ El ingreso de rentas esperado puede calcular-

se en 724,800 .

◻ El ingreso real registrado en los registros con-

tables fue de 718,800 , una diferencia de
6,000 .
Se veri có que la diferencia era debido al
hecho de que seis de las unidades de dos
recámaras estuvieron vacías durante un mes
del año.
PUNTO A CONSIDERAR
Evitar la aplicación sistemática de procedimientos de auditoría genéricos o estándar cuando esto sea posible
Los procedimientos de auditoría más efectivos son los que tratan especí camente las causas de los
riesgos valorados.
Múltiples a rmaciones
Cuando sea posible, seleccionar procedimientos de auditoría que traten múltiples a rmaciones.
Esto reducirá la necesidad de otras pruebas de detalle.
Áreas de bajo riesgo
Usar la información obtenida al Valorar los riesgos de incorrección material, para reducir la
necesi- dad de aplicación de procedimientos sustantivos en áreas de bajo riesgo.
Considerar usar pruebas de controles
Usar la información obtenida sobre el control interno para identi car controles clave que pudieran
probarse para veri car la efectividad operativa. Las pruebas de controles (algunos de los cuales
pueden solo requerir pruebas una vez cada tres años) puede dar como resultado mucho menos
trabajo que realizar pruebas extensas de detalle.
No ignorar los controles de TI
El tamaño de la muestra para pruebas de un control automatizado puede ser tan pequeño
como una partida, ya que es probable que un control automatizado opere de la misma manera
todo el tiempo, haciéndola representativa de todas las otras partidas de la población. Sin
embargo, esto debe basarse en el supuesto de que la entidad tiene en operación controles
generales de TI que son efectivos.
Pruebas de doble propósito
Cuando se planean pruebas de controles sobre la misma tipo de transacciones que las pruebas
sus- tantivas, considerar el potencial para las pruebas de doble propósito. Esto es cuando una
prueba de controles se realiza al mismo tiempo con una prueba de detalle en la misma
transacción. Aunque el propósito de una prueba de controles es diferente de una prueba de
detalle, ambos objetivos pue- den lograrse en forma concurrente. Por ejemplo, una factura
pudiera examinarse para determinar si se encuentra autorizada (una prueba de control) y si la
transacción fue registrada de manera apro- piada en los registros contables (una prueba de
detalle).
Considerar el trabajo realizado en todas las partes de un ujo de transacciones
Considerar el trabajo realizado en otras partes del ujo de transacciones. Por ejemplo, una
prueba de controles sobre la integridad de las ventas origina evidencia de la integridad
(totalidad) de las cuentas por cobrar.
Decidir sobre la estrategia y procedimientos de auditoría en la fase de plani cación
Cuando sea posible, desarrollar la naturaleza y extensión de los procedimientos de auditoría duran- te la
fase de plani cación de la auditoría, un momento en el que el equipo puede de nir el enfoque que se va a
seguir. Esto evita que el personal junior tenga que diseñar procedimientos de auditoría por sí mismos o
simplemente realizar los mismos procedimientos que el año pasado.
Recordar usar procedimientos analíticos
Los procedimientos analíticos se usan en cada fase de la auditoría.
Al principio de la auditoría, los procedimientos analíticos se usan como un procedimiento de valo- ración
del riesgo.
Durante la auditoría, los procedimientos analíticos se realizan para analizar desviaciones en datos y para
validar ciertos ujos de transacciones y saldos contables.
Cerca del nal de la auditoría, los procedimientos analíticos se realizan para determinar si los esta- dos
nancieros son consistentes con el entendimiento de la entidad por el auditor, o para identi - car un riesgo
no reconocido previamente de incorrección material debida a fraude.
16.8 Respuesta al riesgo de
fraude
El riesgo de fraude (incluyendo abuso de la administración) puede existir virtualmente en cualquier
entidad, y necesita tratarse cuando se desarrolla el plan de auditoría. El primer paso es valorar el riesgo
potencial por fraude, y después diseñar una apropiada respuesta general y detallada.
Nota: Se requiere que el auditor trate los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude como
◻ Obtenga un entendimiento de los controles relacionados de la entidad, incluyendo actividades
de control, relacionadas a tales riesgos; y

◻ Realice procedimientos sustantivos que sean den respuesta a dicho riesgo.

Cuando el enfoque a un riesgo material consiste solo en procedimientos sustantivos, dichos procedi-
mientos deben incluir pruebas de detalles.
Al Valorar el riesgo potencial y la respuesta apropiada al fraude, el auditor debe considerar lo siguiente:

◻ Respuestas generales ya desarrolladas para tratar los riesgos valorados al nivel de estado nanciero;
◻ Respuestas especí cas ya desarrolladas en relación con otros riesgos valorados al nivel de a rmación;
◻ Los escenarios de fraude (si los hay) determinados durante los comentarios de plani cación;
◻ Los riesgos de fraude (oportunidades, incentivos, y racionalización) identi cados como resultado de
reali- zar procedimientos de valoración del riesgo;

◻ Susceptibilidad al fraude de ciertos saldos y transacciones de los estados nancieros;

◻ Cualesquier casos conocidos de fraude real en el ejercicio anterior o en el actual; y

◻ Los riesgos relativos a abuso de la administración (cuando se pase por encima de controles).
El siguiente anexo muestra algunas posibles respuestas a los riesgos que acabamos de identi car.
Anexo 16.8-1

Respuestas generales al fraude

Riesgos generalizados al Considerar necesidad de:
nivel de estado
◻ Alto escepticismo profesional al examinar cierta documentación o al
nanciero corroborar manifestaciones importantes de la administración;

◻ El uso de personal con habilidades/conocimiento especializados,

como en Tecnología de la Información (TI);

◻ Desarrollo de procedimientos especí cos de auditoría para identi

- car la existencia de fraude; y

◻ El elemento de sorpresa (imprevisibilidad) en la selección de

procedi- mientos de auditoría que se van a aplicar. Considerar
ajustar la opor- tunidad de ciertos procedimientos de auditoría,
usar diferentes mé-
todos de muestreo, o llevar a cabo procedimientos sin aviso
previo.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Respuestas especí cas a potenciales riesgos de fraude

Riesgos Considerar:
especí cos al
nivel de ◻ Cambiar la naturaleza, momento de realización y extensión de los
a rmación procedimientos de auditoría para tratar el riesgo. Algunos ejemplos incluyen:

◻ Obtener más evidencia de auditoría con able y relevante o información

adicional que corrobore para soportar las a rmaciones de la administración,

◻ Realizar una observación o inspección física de ciertos activos,

◻ Observar conteos de inventario sin aviso previo; y

◻ Realizar una revisión adicional de los registros de inventarios para identi car
artí- culos no comunes, montos no esperados, y procedimientos para el
seguimiento de otras partidas.

◻ Realizar trabajo adicional para Valorar la razonabilidad de las estimaciones de la

ad- ministración y los juicios y supuestos relacionados.

◻ Incrementar los tamaños de las muestras o realizar procedimientos analíticos a

un nivel más detallado.

◻ Usar técnicas de auditoría asistidas por ordenador (TAAO). Por ejemplo,

◻ Reunir más evidencia sobre datos contenidos en cuentas importantes o

archivos electrónicos de transacciones,

◻ Realizar pruebas más extensas de archivos electrónicos de transacciones y

saldos contables,

◻ Seleccionar transacciones muestra de archivos electrónicos clave,

◻ Clasi car transacciones con características especí cas, y

◻ Probar una población entera en vez de una muestra.

◻ Solicitar información adicional en con rmaciones externas. Por ejemplo, en una

con- rmación de cuentas por cobrar, el auditor pudiera pedir con rmación de los
detalles de convenios de ventas, incluyendo la fecha del acuerdo, cualesquiera
derechos a de- volución, y los términos de entrega. Sin embargo, debe
considerarse si una solicitud de información adicional podría retrasar demasiado
el tiempo de respuesta.

◻ Cambiar la oportunidad de los procedimientos sustantivos de una fecha

intermedia a una cerca del nal del periodo. Sin embargo, si existe un riesgo de
incorrección ma- terial o manipulación, los procedimientos de auditoría para
conectar las conclusiones de auditoría de una fecha intermedia a la fecha nal del
periodo, no serían efectivos.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Riesgos relacionados con abuso de la administración

Fuente de riesgo Considerar

Asientos del diario Identi car, seleccionar y realizar pruebas a los asientos del diario y otros ajus-
tes con base en lo siguiente:

◻ Un entendimiento del proceso de información nanciera de la entidad

y diseño/implementación del control interno.

◻ Consideración de:

◻ Características de asientos fraudulentos del diario u otros ajustes,

◻ Presencia de factores de riesgo de fraude que se relacionen con

ciertos tipos de asientos del diario y otros ajustes, e

◻ Investigaciones con personas involucradas en el proceso de

informa- ción nanciera sobre actividad inapropiada o inusual.

Estimaciones de la admi- Revisar las estimaciones relativas a transacciones y saldos contables

nistración especí- cos para identi car posibles sesgos por parte de la
administración. Los pro- cedimientos adicionales podrían incluir los
siguientes:

◻ Reconsiderar las estimaciones tomadas en su conjunto;

◻ Realizar una revisión retrospectiva de juicios y supuestos de la

administra- ción relacionados con estimaciones contables importantes
realizadas en el ejercicio anterior; y

◻ Determinar si el efecto acumulado del sesgo en estimaciones de la

admi- nistración equivale a una incorrección material en los estados
nancieros.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Riesgos relacionados con abuso de la administración

Transacciones materiales Obtener un entendimiento del sentido de negocios para transacciones
ma- teriales que sean inusuales o fuera del curso normal del negocio.
Esto inclu- ye una evaluación sobre si:

◻ La administración está poniendo más énfasis en la necesidad de un

trata- miento contable particular que en el aspecto económico
subyacente de la transacción;

◻ Los arreglos que rodean a estas transacciones parecen excesivamente

complejos;

◻ La administración ha discutido la naturaleza y contabilización de estas

transacciones con los encargados del gobierno de la entidad;

◻ Las transacciones implican a partes vinculadas no identi cadas previa-

mente o partes que no tengan la sustancia o fortaleza nanciera para
so- portar la transacción sin ayuda de la entidad que está bajo
auditoría;

◻ Las transacciones con partes vinculadas no consolidadas, incluyendo

en- tidades de propósito especial, han sido revisadas y aprobadas de
modo apropiado por los encargados del gobierno de la entidad; y

◻ Existe adecuada documentación.

Transacciones con partes Obtener un entendimiento de las relaciones de negocios que puedan
vinculadas tener las partes vinculadas directa o indirectamente con la entidad a
través de:

◻ Investigaciones y comentarios con la administración y los encargados

del gobierno de la entidad;

◻ Investigaciones con la parte relacionada;

◻ Inspección de contratos importantes con la parte relacionada; e

◻ Investigación apropiada de antecedentes, como en Internet o bases

de datos externas especí cas con información del negocio.
Con base en los resultados anteriores:

◻ Identi car y Valorar los riesgos de incorrección material asociados con

las relaciones con partes vinculadas;

◻ Dar el tratamiento a las transacciones importantes identi cadas con

par- tes vinculadas fuera del curso normal de negocios de la entidad
como si dieran origen a riesgos importantes; y

◻ Determinar la necesidad de procedimientos de auditoría sustantivos

que respondan a los riesgos identi cados.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Riesgos relacionados con abuso de la administración

Reconocimiento Realizar procedimientos analíticos sustantivos. Considerar técnicas de
de ingresos audi- toría asistidas por ordenador (TAAO) para identi car relaciones o
transaccio- nes de ingresos inusuales o no esperadas.

Con rmar los términos de contratos relevantes con los clientes (términos
de aceptación, criterios, entrega y pago) y con rmar la ausencia de
acuerdos complementarios (tales como ofrecerle a un cliente el derecho a
devolución de mercancías inmediatamente después del nal del ejercicio).

16.9 Riesgo de incorrecciones en presentación y revelación

Algunos riesgos valorados pueden surgir en la presentación y revelaciones de los estados nancieros de
acuerdo con el marco de información nanciera aplicable. Consecuentemente, puede requerirse diseñar
pro- cedimientos especí cos para responder de manera apropiada a los riesgos implicados.
Estos procedimientos de auditoría deben tratar lo siguiente:

◻ Si los estados nancieros individuales se presentan de una manera que re eja la apropiada clasi cación y
descripción de la información nanciera;

◻ Si la presentación de los estados nancieros incluye revelaciones adecuadas de asuntos de materialidad y

de incertidumbre. Esto incluye la forma, acomodo, y contenido de los estados nancieros y sus notas
acla- ratorias (incluyendo terminología usada), la cantidad de detalle que se presenta, la clasi cación de
partidas en los estados, y las bases de montos expuestos; y

◻ Si la administración ha revelado asuntos particulares a la luz de las circunstancias y hechos de los que el
auditor tiene conocimiento al momento de rmar el Informe del auditor.
16.10 Determinar si el plan de auditoría esta completo
Antes de concluir que la auditoría está completa, el auditor debe considerar si se han tratado de manera
apropiada los siguientes factores.
Anexo 16.10-1

Tipo de procedimiento Descripción

¿Se han tratado todas las Se requiere diseñar y realizar procedimientos sustantivos para todos
áreas de materialidad de los tipos de transacciones, saldos contables e información a revelar
los estados nancieros? que sean materiales. Esto es independientemente de los riesgos
valorados de inco- rrección material.
¿Hay necesidad de Considerar si se van a realizar procedimientos de con rmación externa
con rmaciones externas? como procedimientos sustantivos de auditoría. Los ejemplos pudieran
incluir:

◻ Saldos de bancos;

◻ Cuentas por cobrar;

◻ Inventarios e inversiones en poder de terceros;

◻ Montos debidos a prestadores;

◻ Términos de convenios;

◻ Contratos; y

◻ Transacciones entre la entidad y terceras partes.

Puede usarse también con rmación externa para tratar la ausencia de
cier- tas condiciones. Por ejemplo, no hay “acuerdos marginales en
ventas” que pudieran afectar los procedimientos de corte en ingresos.
¿Puede usarse evidencia Suponiendo que la evidencia no trata un riesgo importante y que
obtenida en periodos apliquen algunas otras condiciones (tales como que no ha habido
anteriores? cambios en los controles y la inexistencia de elementos manuales
importante en la opera- ción del control), las pruebas de efectividad
operativa pueden solo reque- rirse una vez cada tercera auditoría (Véase
Volumen 1, Capítulo 10.5 para más información).
¿Existe la necesidad de ¿Se requiere experiencia y conocimiento en un campo distinto de la
un experto del auditor? contabilidad o auditoría para obtener su ciente evidencia apropiada
de auditoría?
 ¿Se ha tratado el proceso Se requieren los siguientes procedimientos sustantivos en relación
de cierre de los estados con el proceso de cierre de los estados nancieros:
nancieros?
◻ Cotejar o conciliar los estados nancieros con los registros contables
co- rrespondientes; y

◻ Examinar asientos de diario materiales y otros ajustes hechos durante

el curso de preparar los estados nancieros.

¿Se han tratado los Para cada riesgo valorado como material, se requiere que el auditor
riesgos materiales? diseñe y realice procedimientos sustantivos (posiblemente
complementados con pruebas de controles). No pueden usarse solo
los procedimientos analíti- cos sustantivos y deben complementarse
con pruebas de detalles.
Cuando se utilizan los controles internos para soportar un riesgo
material, se requiere que el auditor pruebe esos controles en el ejercicio
actual.
¿Se ha actualizado la Actualizar los procedimientos sustantivos aplicados a fechas intermedias
evidencia obtenida de cubriendo el periodo remanente. Esto debe incluir:
pruebas intermedias?
◻ Procedimientos sustantivos combinados con pruebas de controles
por el periodo intermedio; o

◻ Procedimientos de auditoría posteriores que proporcionen una base

ra- zonable para extender las conclusiones de auditoría de la fecha
interme- dia al nal del ejercicio.
¿Se han tratado los Por ejemplo, incrementando el escepticismo profesional, un
riesgos potenciales de elemento de imprevisibilidad en el diseño de procedimientos de
fraude? auditoría, etcétera.
(Véase Volumen 2, Capítulo 16.8)

16.11 Documentación de la respuesta general y plan detallado de auditoría

Las respuestas generales pueden documentarse como un documento independiente o, más típicamente,
como parte de la estrategia global de auditoría.
El plan detallado es comúnmente documentado en la forma de un programa de auditoría que incluye la
naturaleza y extensión de los procedimientos y la(s) a rmación(es) que se tratan. Se puede dar espacio
para registrar detalles sobre quién realizó cada paso, y los resultados.
 PUNTO A CONSIDERAR
Oportunidad (programación)
Considerar si algunos de los procedimientos de auditoría posteriores pueden llevarse a cabo al mis- mo
tiempo que los procedimientos de valoración del riesgo.
Cambios al plan
Si los procedimientos plani cados requieren modi carse como resultado de evidencia de auditoría u otra
información obtenida, actualizar la estrategia global y el plan de auditoría y explicar las razo- nes para el
cambio.
Revisión
Asegurar que el preparador y el revisor rman y fechan los procedimientos de auditoría y los pape- les de
trabajo relacionados, antes de concluir la auditoría.

16.12 Comunicación del plan de auditoría

La estrategia global de auditoría, respuestas generales y el plan de auditoría son enteramente responsabili-
dad del auditor. Sin embargo, a menudo es útil comentar algunos elementos del plan detallado de auditoría
(como la oportunidad o programación) con la administración. Estos comentarios suelen dar como resultado
cambios menores al plan para coordinar la oportunidad y facilitar el desempeño de ciertos procedimientos.
La naturaleza, momento de realización y extensión exactos de los procedimientos plani cados no debe co-
mentarse en detalle con la administración ni cambiarse o ajustarse para acomodarse a una solicitud de la
ad- ministración. Estas peticiones pudieran comprometer la efectividad de la auditoría, hacer los
procedimientos de auditoría demasiado predecibles y pudieran constituir una limitación al alcance.
La NIA 260 establece una serie de asuntos que se requiere que el auditor comunique a los encargados del
gobierno de la entidad. (Referirse a Volumen 2, Capítulo 5.3 para una lista de esos asuntos.) Esos requisitos
están plani cados para asegurar una efectiva comunicación entre el auditor y la administración o los encar-
gados del gobierno de la entidad o entre todos entre sí.

PUNTO A CONSIDERAR
Los auditores deben considerar tener actualizaciones regulares y periódicas con la administración para
informarles de cualesquier resultados preliminares, solicitar alguna documentación adicio- nal, solicitar
alguna ayuda requerida, y/o comentar otros asuntos.
Cualesquiera cambios importantes al plan de auditoría deben también comunicase a la adminis- tración
y a los encargados del gobierno de la entidad.
16.13 Caso de Estudio-El plan responsivo de auditoría
Para detalles de los casos de estudio, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Casos de estudio.
Los siguientes ejemplos de casos de estudio incluyen las consideraciones y posibles procedimientos de au-
ditoría que pudieran utilizarse al desarrollar un plan de auditoría detallado para cuentas por cobrar. Ya
que el propósito del plan de auditoría es reducir el riesgo de una incorrección material a un nivel
aceptablemente bajo, es importante revisar los riesgos identi cados en la fase de valoración del riesgo
para el ciclo ingresos/ cuentas por cobrar/cobranza.

Caso de Estudio A-Dephta Furniture,

Según la valoración del riesgo en el Volumen 2, Capítulo 14.6-Conclusión de la fase de valoración del
riesgo, los riesgos valorados eran:

Riesgos valorados a nivel de estado nanciero (Alto, Moderado o Bajo) Ba

jo
A rmaciones (Integridad [C], Existencia [E] Exactitud [A], y Valuación [V] C E A V

Riesgos valorados a nivel a rmación ( Alto [H], Moderado [M], o Bajo [L]) L M L M
Cambios en riesgos valorados del periodo anterior. Ninguno

Preguntas a considerar al desarrollar el plan de auditoría de cuentas por cobrar:

Consideraciones de planeación Respuesta

1. ¿Existen a rmaciones que no puedan La integridad de las ventas (que estén completas)
tratarse únicamente con pruebas se tratará mediante una combinación de pruebas
sus- tantivas? de con- troles y procedimientos analíticos. Nota
para el próxi- mo año: si las ventas de Internet
siguen creciendo, pue- den requerirse pruebas
adicionales de controles debido a la falta de
documentación impresa para rastrear.

2. ¿Se espera que sea con able el control Pudieran usarse pruebas de controles para reducir
interno sobre los ujos/procesos el nivel de reducción del riesgo requerido con otros
relacionados de transacciones? ¿Si es proce- dimientos sustantivos (con rmaciones) en
cuentas por cobrar. Pero no estamos totalmente
así, pudieran ser probados los contro- seguros en cuanto a la con abilidad de la operación
les para reducir la necesidad/alcance del control, así que solo se usarán procedimientos
de otros procedimientos sustantivos? sustantivos.

3. ¿Existen disponibles procedimientos No.

analíticos sustantivos que reducirían la
necesidad/alcance para otros procedi-
mientos de auditoría?
 4. ¿Existe la necesidad de incorporar un Se realizarán algunos procedimientos extendidos de
elemento de imprevisibilidad o auditoría para tratar los riesgos identi cados por
procedi- mientos de auditoría abu- so de la administración.
posteriores (para tratar fraude,
riesgo, etc.)?
5. ¿Existen riesgos materiales que requie- Hay algunos posibles riesgos de fraude (Volumen 2,
ran atención especial? Ca- pítulo 9) en relación con reconocimiento de
ingresos. Se tratarán con procedimientos
sustantivos “extendidos”.
La valuación de cuentas por cobrar es un riesgo
espe- cí co que requiere especial atención. Se hará
análisis adicional y revisión de cobros posteriores.
Necesidad de tener presentes durante la auditoría
las transacciones con partes vinculadas no
reveladas, las cuales se encuentren fuera del curso
normal de opera- ciones.

Con base en el juicio profesional del auditor, se requiere una mezcla apropiada de procedimientos para re-
ducir los riesgos de incorrección material (RIM) a un nivel aceptablemente bajo para a rmaciones
relevantes (aplicable al saldo de cuentas por cobrar). La siguiente es una muestra de respuesta de auditoría
al nivel valo- rado del riesgo de cuentas por cobrar.

Resumen de respuesta de auditoría propuesta

C E A V
(Marque el cuadro aplicable bajo CEAV)
A. Procedimientos sustantivos-básicos x x x x
C. Procedimientos sustantivos-extendidos
(Muestreo, fraude, riesgos importantes, etc.) X

D. Procedimientos analíticos sustantivos (prueba en total, etc.) X

F. Pruebas de controles (efectividad operativa) X
Con base en juicio profesional, ¿son su cientes los procedimientos esbozados
antes para tratar los riesgos valorados? (Sí/No) Si no, explique abajo. S S S S
í í í í
Comentarios:

Una muestra de programa de auditoría que responde a los riesgos identi cados se detalla en las notas del
Caso de Estudio, Volumen 2, Capítulo 17.7.
Caso de Estudio B-Kumar & Co.
Según la valoración del riesgo en volumen 2, Capítulo 14.6 Conclusión de la fase de valoración del riesgo,
los riesgos valorados fueron:

Riesgos valorados a nivel de estado nanciero (Alto [H], Moderado [M] o Bajo Moderado
[L])
A rmaciones (Integridad [C], Existencia [E] Exactitud [A], y Valuación [V] C E A V
Riesgos valorados a nivel a rmación ( Alto [H], Moderado [M], o Bajo [L]) L M M L
Cambios en riesgos valorados del periodo anterior. Ninguno
Aumento de riesgos relativos a transacciones con partes vinculadas y posible fraude como resultado de
au- sencia de Raj.

Preguntas a considerar al desarrollar el plan de auditoría de cuentas por cobrar:

Consideraciones de planeación Respuesta

1. ¿Existen a rmaciones que no puedan tratarse úni- La integridad de las ventas (que estén
camente con pruebas sustantivas? completas) se tratará mediante una
combinación de revisión analítica y pruebas
sustantivas extendidas.
2. ¿Se espera que sea con able el control interno Debido al tamaño pequeño de la compañía,
sobre los ujos/procesos relacionados de hay controles limitados. Obtuvimos un
transacciones? entendi- miento del control interno, pero no
probaremos controles ni depositaremos
¿Si es así, pudieran ser probados los controles ninguna con anza en estos.
para reducir la necesidad/alcance de otros
procedimien- tos sustantivos?
3. ¿Existen disponibles procedimientos analíticos No.
sustantivos que reducirían la necesidad/extensión
para otros procedimientos de auditoría?
5. ¿Existe la necesidad de incorporar un elemento No se considera necesario, ya que el saldo de
de imprevisibilidad o procedimientos de cuentas por cobrar al nal del año se relaciona
auditoría posteriores (como para tratar fraude, principalmente con Dephta.
riesgo, etc.)?
7. ¿Existen riesgos materiales que requieran atención La posibilidad del inconsistente
especial? reconocimiento de ingresos o de fraude se
tratará mediante pro- cedimientos
sustantivos “extendidos”.
Necesidad de tener presentes durante la
audito- ría las transacciones con partes
vinculadas no reveladas, las cuales se
encuentran fuera del cur- so normal de
operaciones.
La siguiente es una muestra de respuesta de auditoría al nivel valorado de riesgo para cuentas por cobrar.

Resumen de respuesta de auditoría propuesta

C E A V
(Marque el cuadro aplicable bajo CEAV)
A. Procedimientos sustantivos-básicos x x x x
C. Procedimientos sustantivos-extendidos
(Muestreo, fraude, riesgos importantes, etc.) x x X

D. Procedimientos analíticos sustantivos (prueba en total, etc.) X

F. Pruebas de controles (efectividad operativa) x
Con base en juicio profesional, ¿son su cientes los procedimientos esbozados
antes para tratar los riesgos valorados? (Sí/No) Si no, explique abajo. S S S S
í í í í
Comentarios:
Ninguno

Una muestra de programa de auditoría que responde a los riesgos identi cados se esboza en las notas
del Caso de Estudio, volumen 2, Capítulo 17.7.
17. Determinación de la extensión de las pruebas

Contenido del Capítulo NIA

relevantes
Guías para determinar la extensión de las pruebas que se requiere que 330, 500, 530
respondan a los riesgos valorados de incorrección material.

Anexo 17.0-
1
Actividad Propósito Documentación

Diseñar respuestas
Actualizar la estrategia global
generales y Desarrollar respuestas Respuestas generales
procedimientos de apropiadas a los RIM Plan de auditoría que vincule
auditoría posteriores valorados
los RIM1 valorados con los
procedimientos de auditoría
posteriores

Reducir riesgo de Trabajo realizado

Implementar respuestas
Hallazgos de auditoría
a los RIM1 valorados auditoría a un nivel
Supervisión de los empleados
aceptablemente bajo
Revisión de papeles de trabajo

Notas:
1. RIM = Riesgo de Incorrección Materiales.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

330.12 Si el auditor obtiene evidencia de auditoría sobre la e cacia operativa de
los controles durante un periodo intermedio, el auditor:

(a) Obtendrá evidencia de auditoría sobre los cambios signi cativos en

dichos controles con posterioridad al periodo intermedio; y

(b) Determinará la evidencia de auditoría adicional que debe obtenerse para el

periodo restante. (Ref: apartados A33-A34)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

330.13 Para determinar si es adecuado utilizar la evidencia de auditoría obtenida en
auditorías anteriores sobre la e cacia operativa de los controles y, de ser así,
para determinar el tiempo que puede transcurrir antes de realizar
nuevamente pruebas sobre un control, el auditor considerará lo siguiente:

(a) La e cacia de otros elementos de control interno, incluidos el entorno del

control, el seguimiento de los controles y el proceso de valoración del
riesgo por la entidad;

(b) Los riesgos originados por las características del control, incluido su
carácter manual o automático;

(c) La e cacia de los controles generales de las Tecnologías de la Información

(TI);

(d) La e cacia del control y su aplicación por la entidad, incluida la naturaleza

y extensión de las desviaciones en la aplicación del control detectadas en
au- ditorías anteriores, así como si se han producido cambios de personal
que afecten de forma signi cativa a la aplicación del control;

(e) si la ausencia de cambio en un control concreto supone un riesgo debido

a que las circunstancias han cambiado; y

(f) ) los riesgos de incorrección material y el grado de con anza en el control.

(Ref: Apartado A35)
330.14 Si el auditor tiene previsto utilizar evidencia de auditoría procedente de una
au- ditoría anterior sobre la e cacia operativa de controles especí cos,
determinará que dicha evidencia sigue siendo relevante mediante la
obtención de evidencia de auditoría sobre si se han producido cambios signi
cativos en dichos contro- les con posterioridad a la auditoría anterior. El
auditor obtendrá tal evidencia combinando las indagaciones con
procedimientos de observación o inspección, con el n de con rmar el
conocimiento de dichos controles especí cos, y:

(a) Si se han producido cambios que afectan a la continuidad de la relevancia

de la evidencia de auditoría procedente de la auditoría anterior, el
auditor reali- zará pruebas sobre los controles en la auditoría actual. (Ref:
Apartado A36)

(b) Si no se han producido tales cambios, el auditor probará los controles al

me- nos en una de cada tres auditorías, realizando pruebas sobre algunos
contro- les en cada auditoría para evitar la posibilidad de que se prueben
en un solo periodo de auditoría todos los controles en los que tenga
previsto con ar y no se realice prueba alguna en los dos periodos de
auditoría subsiguientes. (Ref:
apartados A37-A39)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

530.5 Para efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que
gu- ran a continuación:

(a) Muestreo de auditoría (muestreo): aplicación de los procedimientos de au-

ditoría a un porcentaje inferior a 100% de los elementos de una población
relevante para la auditoría, de forma que todas las unidades de muestreo
tengan posibilidad de ser seleccionadas con el n de proporcionar al au-
ditor una base razonable a partir de la cual se alcancen conclusiones sobre
toda la población.

(b) Población: conjunto completo de datos del que se selecciona una muestra y
sobre el que el auditor desea alcanzar conclusiones.

(c) Riesgo de muestreo: riesgo de que la conclusión del auditor basada en una
muestra pueda diferir de la que obtendría aplicando el mismo
procedimiento de auditoría a toda la población. El riesgo de muestreo
puede producir dos tipos de conclusiones erróneas:

(i) En el caso de una prueba de controles, concluir que los controles son
más e caces de lo que realmente son o, en el caso de una prueba de
detalle, llegar a la conclusión de que no existen incorrecciones
materiales cuando de hecho existen. El auditor se preocupará
principalmente por este tipo de conclusión errónea debido a que afecta
a la e cacia de la auditoría y es más probable que le lleve a expresar una
opinión de auditoría inadecua- da.

(ii) En el caso de una prueba de controles, concluir que los controles son
me- nos e caces de lo que realmente son o, en el caso de una prueba de
deta- lle, llegar a la conclusión de que existen incorrecciones materiales
cuando de hecho no existen. Este tipo de conclusión errónea afecta a la
e ciencia de la auditoría puesto que, generalmente, implica la
realización de trabajo adicional para determinar que las conclusiones
iniciales eran incorrectas.

(d) Riesgo ajeno al muestreo: riesgo de que el auditor alcance una conclusión
errónea por alguna razón no relacionada con el riesgo de muestreo. (Ref:
Apartado A1)

(e) Anomalía: una incorrección o una desviación que se puede demostrar que
no es representativa de incorrecciones o de desviaciones en una población.

(f) ) Unidad de muestreo: elementos individuales que forman parte de una

pobla- ción. (Ref: Apartado A2)
Párrafo # Extractos relevantes de NIA
530.5
(g) Muestreo estadístico: tipo de muestreo que presenta las siguientes características:
(Continúa
(i) Selección aleatoria de los elementos de la muestra; y
)
(ii) Aplicación de la teoría de la probabilidad para valorar los resultados de la
mues- tra, incluyendo la medida del riesgo de muestreo.
El tipo de muestreo que no presenta las características (i) y (ii) se considera muestreo
no estadístico.

(h) Estrati cación: división de una población en subpoblaciones, cada una de las cua-
les constituye un grupo de unidades de muestreo con características similares
(ha- bitualmente valor monetario).

(i) Incorrección tolerable: importe establecido por el auditor con el objetivo de ob-
tener un grado adecuado de seguridad de que las incorrecciones existentes en la
población no superan dicho importe. (Ref: Apartado A3)

(j) Porcentaje de desviación tolerable: porcentaje de desviación de los

procedimien- tos de control interno prescritos, determinado por el auditor con
el objetivo de obtener un grado adecuado de seguridad de que el porcentaje real
de desviación existente en la población no supera dicho porcentaje tolerable de
desviación.
17.1 Generalidades
Puede obtenerse evidencia de auditoria ciente y adecuada con la selección y examen de lo siguiente.
su
Anexo 17.1-1

Selección y examen
Todas las Esto es apropiado cuando:
partidas
(Examen 100%) ◻ La población constituye un número pequeño de partidas de gran
valor;

◻ Hay un riesgo importante, y otros medios no proporcionan su

ciente evidencia apropiada de auditoría; y

◻ Pueden usarse TAAC (Técnicas de Auditoría con Ayuda de

Computa- dora) en una población mayor para probar
electrónicamente un cál- culo repetitivo u otro proceso.
Partidas especí cas Esto es apropiado para:

◻ Partidas de valor alto o partidas clave que pudieran

individualmente dar como resultado una errónea de
materialidad;

◻ Todas las partidas por encima de un valor especi cado;

◻ Cualesquiera partidas o relaciones en estados nancieros

inusuales o sensibles;

◻ Cualesquier partidas que sean altamente susceptibles a errónea;

◻ Partidas que den información sobre asuntos como la naturaleza

de la entidad, la naturaleza de las transacciones, y control
interno; y

◻ Partidas para probar la operación de ciertas actividades de control.

Muestra representativa de Esto es apropiado para llegar a una conclusión sobre todo un
partidas de la población conjunto de datos (población) seleccionando y examinando una
muestra repre- sentativa de partidas dentro de la población.
El muestreo permite al auditor obtener y Valorar evidencia de
auditoría sobre características especi cadas. La determinación del
tamaño de la muestra puede hacerse usando métodos estadísticos
o no estadísticos.

La decisión sobe qué enfoque usar dependerá de las circunstancias. La aplicación de uno cualquiera o una
combinación de los anteriores medios puede ser apropiada en circunstancias particulares.
Seleccionar el muestreo como el método más e ciente de obtener la reducción necesaria del riesgo para
una a rmación tiene varias ventajas como se ilustra en seguida.
Anexo 17.1-2

Bene cios
Uso de muestras Pueden extraerse conclusiones válidas. El objetivo del auditor es
representativas obte- ner una reducción razonable del riesgo y no seguridad
absoluta.
Los resultados pueden combinarse con resultados de otras pruebas.
La evidencia obtenida de una fuente puede corroborarse con
evidencia obtenida de otra fuente para brindar mayor reducción del
riesgo.
Un examen de todos los datos no daría seguridad absoluta. Por
ejem- plo, nunca se detectarán las transacciones no registradas.

Ahorro de costos. El costo de examinar cada asiento en los registros

contables y toda la evidencia de soporte no sería rentable.

El Volumen 1, Capítulo 10 esboza la naturaleza y uso de procedimientos de auditoría posteriores. Este

capítu- lo se centra en la extensión de las pruebas y el uso de técnicas de muestreo.
Técnicas de muestreo
El muestreo no tiene que escogerse como un procedimiento de auditoría, pero cuando se usa, se
requiere que todas las unidades de muestreo en una población (como transacciones de ventas o saldos
de cuentas por cobrar) tengan una oportunidad de selección. Esto es necesario para permitir al auditor
extraer conclu- siones razonables sobre la población entera.
En cualquier muestra de menos de 100% de la población, hay siempre el riesgo de que pueda no identi
car- se una errónea y de que pudiera exceder el nivel tolerable de errónea o desviación. Esto se llama
riesgo de muestreo. El riesgo de muestreo puede reducirse al incrementar el tamaño de la muestra,
mientras que el riesgo no de muestreo puede reducirse mediante planeación, supervisión y revisión
apropiadas del trabajo.
Hay dos tipos de muestro que se usan comúnmente en auditoría, como se ilustra en seguida.
Anexo 17.1-3

Atributos de la muestra
Muestreo estadístico Se selecciona la muestra al azar. Esto signi ca que cada partida en la pobla-
ción tiene una probabilidad conocida (apropiada estadísticamente) de ser
seleccionada.

Los resultados pueden proyectarse matemáticamente. Puede usarse la teo-

ría de probabilidades para Valorar los resultados de la muestra, incluyendo
medición del riesgo de muestreo.

Muestreo no estadístico Un enfoque de muestreo que no tiene las características esbozadas arriba
o por juicio para el muestreo estadístico.
Al determinar el tamaño de la muestra, el auditor debe determinar la tasa de desviación tolerable (excepcio-
nes) que sería aceptable.

◻ Procedimientos sustantivos
La materialidad para la ejecución del trabajo (ya sea general o para una partida especí ca) se ja en rela-
ción con la materialidad general (ya sea general o para una partida especí ca, respectivamente). El nivel
tolerable de incorrección se ja en relación con la materialidad para la ejecución del trabajo (ya sea general
o para la partida especí ca, según el caso). Mientras más alto se je el nivel tolerable de errónea, más pe-
queño el tamaño de la muestra. Mientras más bajo se je el nivel tolerable del errónea, mayor el tamaño de
la muestra. Tomar nota que el nivel tolerable de errónea a menudo será el mismo que la materialidad para
la ejecución del trabajo.

◻ Pruebas de controles
Para pruebas de controles, es probable que la tasa tolerable de desviación sea muy pequeña, no permi-
tiendo ninguna desviación o posiblemente solo una. Las pruebas de controles dan evidencia en cuanto a
si los controles funcionan o no. En consecuencia, solo deben usarse cuando se espere que la operación
del control sea con able.

17.2 Uso del muestreo

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

530.6 Al diseñar la muestra de auditoría, el auditor tendrá en cuenta el objetivo del procedi-
miento de auditoría y las características de la población de la que se extraerá la muestra.
(Ref: apartados A4-A9)
530.7 El auditor determinará un tamaño de muestra su ciente para reducir el riesgo de
mues- treo a un nivel aceptablemente bajo. (Ref: apartados A10-A11)

530.8 El auditor seleccionará los elementos de la muestra de forma que todas las unidades
de muestreo de la población tengan posibilidad de ser seleccionadas. (Ref: apartados
A12-A13)

530.9 El auditor aplicará procedimientos de auditoría, adecuados para el objetivo, a cada ele-
mento seleccionado.

530,10 Si el procedimiento de auditoría no es aplicable al elemento seleccionado, el auditor

aplicará el procedimiento a un elemento de sustitución. (Ref: Apartado A14)

530.11 Si el auditor no puede aplicar los procedimientos de auditoría diseñados, o

procedi- mientos alternativos adecuados, a un elemento seleccionado, el auditor
tratará dicho elemento como una desviación con respecto al control prescrito, en
el caso de pruebas de controles, o como una incorrección, en caso de pruebas de
detalle. (Ref: apartados A15-A16)

530.12 El auditor investigará la naturaleza y la causa de cualquier desviación o

incorrección identi cadas, y Valorará su posible efecto sobre el objetivo del
procedimiento de auditoría y sobre otras áreas de la auditoría. (Ref: Apartado
A17)
 Párrafo # Extractos relevantes de NIA
530.13 En extremadas circunstancias poco frecuentes en las que el auditor considere que
una incorrección o desviación descubierta en una muestra es una anomalía, el
auditor ob- tendrá un alto grado de certidumbre de que dicha incorrección o
desviación no es re- presentativa de la población. El auditor adquirirá dicho grado de
certidumbre mediante la aplicación de procedimientos de auditoría adicionales para
obtener evidencia de au- ditoría su ciente y adecuada de que la incorrección o la
desviación no afecta al resto de la población.
530.14 En el caso de pruebas de detalle, el auditor extrapolará las incorrecciones encontradas
en la muestra a la población. (Ref: apartados A18-A20)

530.15 El auditor Valorará:

(a) Los resultados de la muestra; y (Ref: apartados A21-A22)

(b) Si la utilización del muestreo de auditoría ha proporcionado una base razonable

para extraer conclusiones sobre la totalidad de la población que ha sido
comprobada. (Ref: Apartado A23)

Construcción de un fundamento
Cada vez que se consideren técnicas de muestreo estadísticas o no estadísticas, el auditor debe tratar y docu-
mentar los siguientes asuntos.
Anexo 17.2-1

Factores a considerar Comentarios

¿Propósito de El punto de arranque para el diseño de la prueba es establecer el
la prueba? propósito de la prueba y qué a rmaciones se tratarán.
¿Fuente principal de ¿Cuál es la fuente principal de evidencia para cada a rmación que se va a
evidencia? tratar y cuál es la secundaria? Esta diferenciación ayudará a asegurar que
el esfuerzo de auditoría se dirige al lugar correcto.
¿Experiencia previa? ¿Cuál fue la experiencia (si la hay) al realizar pruebas similares en periodos
anteriores? Considerar la efectividad de la prueba y la existencia y
disposición de las desviaciones (errores), si las hay, encontrada en las
muestras seleccionadas.

¿Qué población? Asegurar que la población de partidas para pruebas es apropiada para
lograr los objetivos de la prueba. El muestreo no identi cará ni probará
partidas que no estén ya incluidas dentro de la población. Por ejemplo,
una muestra de saldos de cuentas por cobrar puede usarse para probar
la existencia de cuentas por cobrar, pero esta población no sería
apropiada para probar la integridad (que estén completas) de las cuentas
por cobrar.
Considerar también el tamaño de la población. En algunos casos, puede
no extraerse una conclusión estadística si la población que se va a
probar es de- masiado pequeña para sacar un muestreo.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Factores a considerar Comentarios

¿Qué unidad de Considerar el propósito de la prueba y la a rmación que se va a tratar. Esta
muestreo usar? decisión determinará qué partidas se van a seleccionar para prueba. Los
ejemplos incluyen facturas de ventas, órdenes de ventas y saldos de
cuentas de clientes.
¿Estadística o no Pueden extraerse conclusiones estadísticas de muestras estadísticas.
estadística? Pueden hacerse conclusiones que se basen en juicio profesional con
muestras no estadísticas por juicio. Las muestras no estadísticas se usan
en combinación con otros procedimientos de auditoría que tratan la
misma a rmación.
De nición de Si no se de ne de manera apropiada una desviación, el resultado será
una desviación tiem- po desperdiciado del personal al revisar excepciones menores que
pueden no constituir una desviación. Determinar también cómo hará el
personal de auditoría el seguimiento de las razones e implicaciones de
las desviaciones encontradas.

¿Alguna partida de Si hay transacciones o saldos mayores en la población que puedan

alto valor que valorarse por separado, puede resultar que las partidas restantes de la
haya que excluir? población den tamaños de muestra más pequeños. En algunos casos, la
evidencia obtenida de pruebas a las transacciones o saldos mayores
puede ser su ciente para eliminar por completo la necesidad del
muestreo.
Uso de TAAC (técnicas ¿Podrían las técnicas de auditoría con ayuda de computadora (TAAC) dar
de auditoría con ayu- un resultado mejor o más e ciente? Para muchas pruebas, puede
da de computadora) probarse 100% de la población con TAAC (contra una sola muestra), y
pueden pre- pararse reportes especiales que identi quen partidas
inusuales para segui- miento.

¿Alguna Considerar si la población puede estrati carse al dividirla en

estrati cación subpoblaciones discretas que tengan una característica que las identi
posible? que.
Por ejemplo, si una población contuviera varias transacciones de alto valor,
la población (para una prueba de detalles) pudiera estrati carse por valor
monetario. Esto permite dirigir un mayor esfuerzo de auditoría a las
partidas
de valor mayor, ya que estas partidas pueden contener el mayor potencial de
errónea en términos de sobre estimación.
Una población puede también estrati carse de acuerdo con una
característi- ca particular que indique un riesgo más alto de errónea.
Cuando se ponga a prueba lo adecuado de la reserva para cuentas
dudosas (valuación de cuen- tas por cobrar), los saldos de cuentas por
cobrar pueden estrati carse por antigüedad.
Cuando se haga pruebas a las subpoblaciones por separado, las incorrecio-
nes se proyectarán para cada estrato por separado. Las representaciones
erróneas proyectadas para cada estrato pueden entonces combinarse
para considerar el posible efecto de las representaciones erróneas en el
saldo de cuenta o tipo de transacciones.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Factores a considerar Comentarios

¿Qué precisión se Suele usarse la materialidad de ejecución del trabajo como base para la in-
requiere? correción tolerable. Esto también representa la precisión para una prueba
estadística.
La materialidad para la ejecución del trabajo debe jarse a un monto que
permita agregar la posible existencia de incorreción sin detectar y sin
mate- rialidad hasta un monto de materialidad.

¿Qué nivel de La con anza es el nivel de riesgo aceptable (riesgo de detección) de que
con anza se la prueba no producirá resultados exactos. ¿Se requiere un alto nivel
requiere? de con- anza (que dé como resultado una muestra mayor) o un nivel
más bajo de con anza (que dé como resultado una muestra más
pequeña)?
El nivel de con anza que se requiere en una prueba particular se
basará en factores como:

◻ Evidencia obtenida de otras fuentes como revisión analítica, otros

proce- dimientos sustantivos, y pruebas de la efectividad operativa de
controles relacionados; y

◻ La importancia de la a rmación o partida de línea de los estados

nancie- ros comparada con la materialidad general.
Por ejemplo, un nivel de con anza de 95% indica que si se realizara una
prueba particular 100 veces (seleccionando transacciones
representativas al azar), los resultados deben ser exactos (dentro del
margen de errónea) 95 veces de la 100 pruebas. Hay un riesgo de que 5
pruebas de las 100 produz- can resultados inexactos.

Cuando se planee un muestreo estadístico, debe también tratarse la errónea tolerable o tasa de desviación.
Anexo 17.2-2

Factores a considerar Comentarios

¿Cuál es la La incorreción tolerable se usa en pruebas de muestreo de detalles para
incorreción tolerable tratar el riesgo de que el agregado de incorreciones no materiales en lo
o tasa de desviación individual pueda causar que los estados nancieros estén incorrectos
tolerable? ma- terialmente, y den un margen de posibles incorreciones sin
detectar. La errónea tolerable es la aplicación de la materialidad para la
ejecución del trabajo a un procedimiento de muestreo particular. La
incorreción tole- rable puede ser el mismo monto, o un monto menor,
que la materialidad para la ejecución del trabajo.

La tasa de desviación tolerable se usa para pruebas de controles cuando

el auditor ja una tasa de desviación por procedimientos de control
inter- nos prescritos para obtener un nivel apropiado de seguridad. El
auditor busca obtener un nivel apropiado de seguridad de que la tasa
real de des- viación en la población no excede de la tasa de desviación
jada.
17.3 Extensión de procedimientos sustantivos (usando muestreo estadístico)
A riesgos mayores de incorreciones materiales, mayor la extensión de los procedimientos sustantivos que
se requieren. La extensión de los procedimientos sustantivos puede reducirse con pruebas de la e cacia
opera- tiva del control interno. Sin embargo, si los resultados no son satisfactorios, se necesita
incrementar la exten- sión de los procedimientos sustantivos.

Determinación de tamaños de muestras-Muestreo de unidad monetaria

El método más común de muestreo para pruebas de detalles es el muestreo de unidad monetaria. Bajo este
método, la probabilidad de que se seleccione una partida (por ejemplo, un saldo de cuentas por cobrar) para
prueba es directamente proporcional al valor monetario de la partida. Así, un saldo de cuentas por cobrar de
6,000 es tres veces más probable de ser seleccionado que un saldo de cuentas por cobrar de 2,000 . Bajo
este método, no sería apropiado seleccionar unidades físicas como cada 50ª factura o transacción.
Aunque el muestro por unidad monetaria pueda ser la forma más común de muestreo que usan los audito-
res, hay un número de otros métodos de muestreo, que pudieran ser más apropiados en ciertas circunstan-
cias. No se ha incluido en esta Guía la discusión de estos otros métodos.

Selección de factores de con anza

Cuando diseñe una prueba sustantiva, puede ser útil al auditor usar tres niveles de reducción del riesgo
como alta, moderada, y baja. La diferencia entre los niveles puede basarse en el factor de con anza que se
use para seleccionar la muestra. Mientras más alto del factor de con anza, más alto el tamaño de la
muestra y el nivel de reducción de riesgo que se obtiene. Esto se ilustra en el siguiente anexo, que da los
niveles típicos de con anza para lograr reducciones alta, baja y moderada del riesgo.
Anexo 17.3-1

Reducción del riesgo

que se requiere Nivel de con anza Factor de con anza
Alta 95% 3.0

Modera 80-90% 1.6-2.3

da
Baja 65-75% 1.1-1.4

Un conjunto de procedimientos de auditoría efectivo diseñado para responder a los riesgos valorados y a
a rmaciones especí cas puede contener una mezcla de pruebas de controles y procedimientos sustantivos.
La siguiente tabla da una lista parcial de factores de con anza para diversos niveles de con anza. Por
ejem- plo, si se requiere un nivel de con anza de 90%, el factor de con anza que se va a usar debe ser 2.3.
Anexo 17.3-2

Nivel de con anza Factor de con anza

50% 0.7
55% 0.8
60% 0.9
65% 1.1

70% 1.2
75% 1.4
80% 1.6
85% 1.9
90% 2.3
95% 3.0
98% 3.7
99% 4.6

Selección de la muestra
Anexo 17.3-3

Unidad monetaria Descripción

Proceso de Selección de Quitar de la población las partidas de alto valor y partidas clave.
muestra
Calcular el intervalo de muestreo.
Seleccionar un punto de arranque aleatorio para seleccionar la
primera partida. El punto de arranque aleatorio puede ir desde 1
hasta el in- tervalo de muestreo. Cada selección sucesiva se hace
sobre el valor de la selección previa más un intervalo de muestreo.

Nota: Asegurar que se documente el proceso de selección de muestra, incluyendo la base para seleccionar
el punto de arranque aleatorio (de un generador de número aleatorio o usando juicio profesional).
Paso 1-Cualcular el intervalo de muestreo
La fórmula es como sigue:

Intervalo de muestreo = Materialidad para la ejecución del trabajo ( errónea tolerable) ÷ Factor de con anza

Si el intervalo de muestreo fue 17,391 , la primera cuenta a seleccionar pudiera escogerse aleatoriamente
como la que contenga el monto 10,000º . La segunda cuenta seleccionada sería la cuenta que contenga el
monto acumulativo de 27,391º (punto de arranque + intervalo de muestra = 10,000 + 17,391 ). La tercera
cuenta seleccionada sería la cuenta que contenga el monto acumulativo de 44,782º (27,391 + 17,391 ).
Este proceso continuaría hasta el nal de la población.

Paso 2-Calcular el tamaño de la muestra

Los tamaños de muestra para el muestreo por unidad monetaria de partidas representativas usualmente
se determinan con la siguiente fórmula.

Tamaño muestra = Población que se va a probar ÷ Intervalo muestreo

La población que se va a probar debe excluir cualesquier partidas especí cas sacadas para evaluación por
separado.

Paso 3-Seleccionar la muestra

Sacar de la población cualesquiera partidas de alto valor y partidas clave (para considerar por separado) y calcu-
lar el intervalo de muestreo (referirse al Paso 1 anterior). Luego, seleccionar un punto de arranque aleatorio para
seleccionar la primera partida. El punto de arranque aleatorio puede variar de 1 hasta el intervalo de mues-
treo. Cada selección sucesiva se hace sobre el valor de la selección previa más un intervalo de muestreo.
Los tres ejemplos siguientes ilustran este proceso:
Ejemplo 1-Muestreo de cuentas por cobrar
Anexo 17.3-4

Pregunta Respuesta
Propósito de la prueba Asegurar la existencia de cuentas por cobrar
mediante selección de una muestra de saldos de
cuentas por co- brar y envío de cartas de con
rmación
Riesgo de incorrección material en las Existencia = riesgo alto
a rmaciones relevantes
Población que se va a probar Saldos de cuentas por cobrar al nal del periodo
Valor monetario de población 177,203

Partidas especí cas sujetas a 38,340

evaluación por separado

Reducción del riesgo obtenida de Ninguna

pruebas de controles
Reducción de riesgo por otros Limitada
procedimientos como procedimientos de
evaluación del riesgo

Factor de con anza que se va usar No hay otras fuentes de reducción del riesgo así que
(Reducir por reducción de riesgo se usará 95% o 3.0
obtenida de otras fuentes)

Materialidad para la ejecución del 15,000

trabajo

Desviaciones esperadas en muestra Ninguna

Intervalo muestreo = /3.0 = 5,000

15,000 Tamaño muestra = – 38,340 )/5,000 = 28
(177,203
En este ejemplo el intervalo de muestreo fue 5,000 . Por lo tanto, si la primera partida escogida aleatoria-
mente fuera 436 , la siguiente partida estaría en la transacción o saldo que tuviera el monto acumulativo
de 5,436 . La tercera partida sería la transacción o saldo que tuviera el monto acumulativo de 10,436 , y así
en adelante hasta que se hubieran seleccionado las 28 partidas.
Nota: Es probable que se seleccionen las partidas de valor más alto para pruebas (referirse a la población
parcial de saldos de cuentas por cobrar, a continuación).
Anexo 17.3-5

Saldo cuentas Total Intervalo ¿Incluir en

por acumulativ de muestreo muestra?
cobrar o
Cliente A 4,7 4,750 4 Sí
50 3
6
Cliente B 3,5 8,250 5,436 Sí
00
Cliente C 1,8 10,050 10,436 No
00
Cliente D 2,7 12,750 10,436 Sí
00
Cliente E 950 13,700 15,436 No
Cliente F 2,5 16,280 15,436 Sí
80

Ejemplo 2-Muestreo de saldos de cuentas por cobrar

Anexo 17.3-6

Pregunta Respuesta
Propósito de la prueba Asegurar la existencia de cuentas por cobrar mediante
se- lección de una muestra de saldos de cuentas por
cobrar y envío de cartas de con rmación

Riesgo de incorrección material en las Existencia = riesgo moderado

a rmaciones relevantes

Población que se va a probar Saldos de cuentas por cobrar al nal del periodo

Valor monetario de población 177,203

Partidas especí cas sujetas a 38,340

evaluación por separado

Reducción del riesgo obtenida de Se ha establecido un nivel bajo de riesgo de control

pruebas de controles sobre los controles relacionados

Reducción de riesgo por otros Limitada

procedimientos como procedimientos de
evaluación del riesgo
Factor de con anza que se va a usar A la luz de otras fuentes de evidencia, se usará un factor
(reducir por reducción de riesgo de con anza de 70% (1.2)
obtenida de otras fuentes)
Materialidad para la ejecución del trabajo 15,000

Desviaciones esperadas en muestra Ninguna

 Intervalo de muestreo = 15,000 /1.2 = 12,500
Tamaño muestra = (177,203 –
)/12,500 = 12
38,340 Ejemplo 3-Muestreo de facturas de
compra Anexo 17.3-7

Pregunta Respuesta
Propósito de la prueba Asegurar la existencia y exactitud de compras
mediante selección de una muestra de facturas
de compra

Riesgo de incorrección material en las a r- Existencia = riesgo bajo

maciones relevantes
Exactitud = riesgo bajo
Población que se va a probar Facturas de compras por el periodo
Valor monetario de población 879,933
Partidas especí cas sujetas a evaluación 46,876
por separado

Reducción del riesgo obtenida de pruebas de Ninguna

controles
Reducción de riesgo por otros procedi- Procedimientos analíticos sustantivos moderada-
mientos como procedimientos de evalua- ción mente efectivos
del riesgo
Factor de con anza que se va a usar (re- A la luz de otras fuentes de evidencia, se
ducir por reducción de riesgo obtenida de usará un factor de con anza de 80% (1.6)
otras fuentes)

Materialidad para la ejecución del trabajo 15,000

Desviaciones esperadas en muestra Ninguna

Intervalo de muestreo = 15,000 /1.6 = 9,375

Tamaño muestra = (879,933 – 46,876 )/9,375 = 89
Como se ilustra antes, los tamaños de muestra para pruebas sustantivas pueden volverse muy grandes
cuan- do se examinan ujos de transacciones. A menudo es más e ciente probar controles internos (cuando
el tamaño de la muestra es más pequeño) o realizar otros tipos de procedimientos de auditoría para
obtener la evidencia requerida.
Proyección de representaciones erróneas
El proceso se expone en el siguiente
anexo Anexo 17.3-8

Pasos en la proyección de la extensión de representaciones erróneas

1. Calcular el porcentaje de errónea en cada partida. Si se encontrara que el monto fuera de
50 pero debe haber sido 60 , la errónea es 10 o 17% del total.

2. Sumar los porcentajes, neteando los sobrestimados y los subestimados.

4. Calcular el porcentaje promedio de errónea por partida muestreada dividiendo los porcenta-
jes totales de errónea entre el número de todas las partidas muestreadas (con y sin
errónea).
5. Multiplicar porcentaje promedio de incorreción por el total del valor monetario de población
representativa (excluyendo partidas de alto valor y partidas clave). Esto da como resultado
la errónea proyectada para la muestra. Obviamente, esto excluye cualesquier
representacio-
nes erróneas encontradas en partidas de valor alto y partidas clave sacadas de la muestra.

Por ejemplo, una muestra de 50 partidas seleccionadas de una población de contenían las tres si-
250,000 guientes incorrecciones.
Anexo 17.3-9

Valor correcto Valor auditado Errónea Errónea

%
500 4 100 20.00%
0
0
350 200 1 42.86%
5
0
600 750 (150) (25.00%)
Total error % (suma de porcentajes de representaciones erróneas 37.86%
Promedio % errónea: 37.86% ÷ 50 (tamaño muestra) = 0.7572%
Errónea proyectada: 07572% x 250,000 (población) = 1893

La incorrección proyectada, a veces se conoce como “error más probable”.

 PUNTO A CONSIDERAR
Anomalías
Puede haber tentación de considerar algunas representaciones erróneas/desviaciones (descubier- tas en
una muestra) como una anomalía (no representativa de la población) y excluirlas cuando se proyecten
las incorrecciones en la población. Sin embargo, se requiere trabajo adicional de audi- toría, sin
importar si la incorrección/desviación es o no es representativa de la población.

Si la desviación es representativa de la población, el auditor debe investigar la naturaleza y cau- sa, y

valorar su posible efecto en el propósito del procedimiento de auditoría y en otras áreas de la auditoría.
Si se considera que la desviación es una anomalía, el auditor debe obtener un alto grado de seguridad de
que la errónea o desviación no es representativa de la población. Esto requiere realizar procedimientos
de auditoría posteriores para obtener su ciente evidencia apropiada de auditoría de que la incorreción o
desviación no afecta al remanente de la población.
Tomar nota que la NIA 530.13 declara que las anomalías solo ocurren en circunstancias extrema-
damente raras.

17.4 Extensión de procedimientos analíticos sustantivos

Los procedimientos analíticos sustantivos serán la prueba principal del saldo de cuentas o se usarán en
com- binación con otras pruebas de detalles que hayan sido reducidas en su extensión, de manera
apropiada.
El Volumen 1, Capítulo 10 esboza los dos niveles de reducción del riesgo que pueden obtenerse al realizar
procedimientos analíticos sustantivos. Esta reducción del riesgo es altamente efectiva (es decir, la prueba
principal) y moderadamente efectiva.
Los procedimientos analíticos simples (como una comparación de resultados del año pasado con los de este
año) pueden ayudar a identi car un asunto que necesite tener seguimiento pero proporciona poca
evidencia adicional de auditoría. Este tipo de procedimiento analítico puede usarse para el entendimiento
de la enti- dad, realizar procedimientos de evaluación del riesgo y revisar los estados nancieros nales.
Cuando diseñe procedimientos analíticos sustantivos, el auditor debe:

◻ Desarrollar el monto de diferencia de la expectativa que puede aceptarse sin investigación adicional.
Esto debe estar in uido, principalmente, por la materialidad y consistencia con el nivel deseado de
reducción del riesgo;

◻ Considerar la posibilidad de que una combinación de representaciones erróneas en saldo especí co de

cuenta, tipo de transacciones, o revelación pudiera llegar a un monto aceptable; y

◻ Incrementar el nivel deseado de reducción del riesgo al aumentar los riesgos de incorrección material.
Anexo 17.4-1
Ejemplo de un procedimiento analítico sustantivo

Preguntas Respuesta
Describir el procedimiento que se Multiplicar los cargos por renta por unidad por el número
va a realizar y el resultado de unidades en renta para predecir el ingreso de
esperado. apartamentos, y luego comparar el resultado con el
ingreso registrado en los registros contables de la
entidad.
¿Cuál es el valor del monto o ratio 278,000
registrado?
¿Qué a rmaciones se tratarán? Integridad (estar completo), existencia y exactitud.
¿Qué materialidad para la 10,000
ejecución del trabajo se va a usar?
¿Qué monto de diferencia (entre 1%
montos registrados y valores
esperados) es aceptable?
Riesgo de incorrección material Bajo
des-
pués de realizar el procedimiento
(o sea, moderado o bajo).
Describir detalles de cada elemen- to Describir los procedimientos realizados para Valorar la Ref. PT
de los datos usado para calcular el con abilidad de cada elemento de los datos usados
resultado esperado (o sea, nan- (con- siderar fuente, comparabilidad, naturaleza,
ciero y no nanciero). relevancia, y controles sobre la preparación).
1. Unidades en renta Revisamos los planos de los pisos e inspeccionamos Ref. PT
física- mente el edi cio en caso de cambios
importantes.
2. Renta por unidad Revisamos una muestra de contratos de arrendamiento
para determinar la renta por pagar.
3.
4.
Proporcionar detalles de cálculo, resultado esperado, y resultados de la comparación con el
mon- to o ratio registrado:
Número de unidades en renta = 26 Renta por unidad = 12,000 por año
Cálculo = 26 x 12,000 = 312,000 . La diferencia con el monto registrado es 34,000
Cuando la diferencia (ente montos registrados y valores esperados) excede del valor
aceptable, explicar qué investigación se realizó y los resultados (es decir, investigaciones con
la administra- ción, obtener evidencia adicional y realizar otros procedimientos de auditoría).
Investigamos sobre la diferencia y veri camos que, en promedio, 2 unidades estaban vacías (no las
mismas) cada mes durante el año, y una unidad no se rentaba y se usaba para reuniones y como
aco- modo ocasional para visitantes. Esto equivale a 36,000 de la diferencia dejando 2000 sin
explicar. Esto es por debajo del nivel aceptable que se describe antes.
Conclusión:
La prueba se completó exitosamente.
 PUNTO A CONSIDERAR
El uso de datos “no nancieros” en un procedimiento analítico sustantivo puede enriquecer el re- sultado.
Los datos no nancieros pudieran incluir información como conteos de personal, super - cie para una
tienda detallista, o el número de productos especí cos embarcados.
Cuando se realizan procedimientos analíticos, es imperativo jar expectativas (por ejemplo, rela- ción
con saldos relacionados, cambios del periodo anterior, etc.) y luego comparar esas expecta- tivas con la
información de los estados nancieros. Evitar el enfoque opuesto de comenzar con la información
nanciera y luego intentar explicar las variaciones usando el conocimiento sobre el cliente y su entorno.
Los procedimientos analíticos son mucho más fuertes cuando se crean con expectativas que se basan en
un entendimiento de la entidad y su entorno. Sin embargo, necesita establecerse la con abilidad de
cualquier dato “no nanciero” que se vaya a usar antes de usarlo en un procedimiento analítico
sustantivo.

17.5 Pruebas de controles - E cacia operativa

Los procedimientos de auditoría que se usan para probar controles consisten en uno o más de los
siguientes tipos.
Anexo 17.5-1

Pruebas de controles internos sobre la E cacia operativa

Tipos de procedimientos Investigaciones con el personal apropiado. (Recordar, sin embargo,
que la sola investigación no es su ciente para probar la e cacia
operativa de los controles.)

Inspección de documentación relevante.

Observación de las operaciones de la entidad.

Volver a desempeñar la aplicación del control.

Controles generalizados (Nivel entidad)

Párrafo Extractos relevantes de NIA

#
315.14 El auditor obtendrá conocimiento del entorno de control. Como parte de este conoci-
miento, el auditor valorará si:

(a) La Dirección, bajo la supervisión de los responsables del gobierno de la entidad,

ha establecido y mantenido una cultura de honestidad y de comportamiento
ético; y si

(b) Los puntos fuertes de los elementos del entorno de control proporcionan
colectiva- mente una base adecuada para los demás componentes del control
interno y si estos otros componentes no están menoscabados como
consecuencia de de ciencias en el entorno de control. (Ref: apartados A69-A78)

La pruebas de los controles generalizados que existen al nivel de entidad tienden a ser más subjetivas
(como las pruebas de compromiso hacia la competencia o el entendimiento de políticas de la entidad sobre
com- portamientos aceptables) que las pruebas a controles transaccionales especí cos. Sin embargo, estos
contro- les colectivamente proporcionan el fundamento apropiado para los otros componentes del control
interno.
El siguiente anexo expone algunos posibles métodos para pruebas de controles generalizados (nivel entidad).
Anexo 17.5-2

Ambiente del control Posibles pruebas de controles

Comunicación y ejecución ◻ Leer declaración en el sitio web de la entidad y
(exigibilidad) de integridad y cualquier código de conducta o equivalente.
valores éticos
◻ Revisar las comunicaciones al personal.

◻ Llevar a cabo entrevistas con una muestra del

personal.
Compromiso hacia la competencia ◻ Revisar políticas de contratación y despido.

◻ Revisar descripciones de puestos y documentación

con- tenida en expedientes seleccionados de
empleados.
Participación de los encargados ◻ Revisar cualesquier autoevaluaciones que se hayan hecho.
del gobierno de la entidad
◻ Revisar cali caciones de miembros del consejo y
minu- tas de las juntas.

◻ Asistir a una junta como observador.

Filosofía y estilo operativo de la ◻ Revisar cualquiera documentación.

administración
◻ Llevar a cabo entrevistas con una muestra del
personal.
 Ambiente del control Posibles pruebas de controles
Estructura organizacional ◻ Revisar estructura a la luz de prácticas óptimas para la
naturaleza de la entidad.
Asignación de autoridad y ◻ Revisar cualquiera documentación como
responsabilidad descripciones de puestos.
Políticas y prácticas de recursos ◻ Revisar políticas y prácticas y cumplimiento.
humanos
◻ Revisar expedientes de empleados sobre evaluaciones
de personal, programas de entrenamiento a los que se
asistió, etc.

Podrían diseñarse pruebas de controles similares para tratar otros controles generalizados (nivel entidad)
como:

◻ Valoración del riesgo;

◻ Sistemas de información;

◻ Monitoreo;

◻ El proceso de cierre de nal del ejercicio; y

◻ Controles antifraude.
Los resultados de realizar pruebas de controles generalizados puede también ser más difíciles de docu-
mentar que el control interno al nivel del proceso del negocio (como veri car si se autorizó un pago, lo que
puede documentarse con una simple respuesta de sí o no). Como resultado, la evaluación de controles
gene- ralizados (nivel entidad y generales de TI) se suele documentar con memos al archivo junto con
evidencia de soporte.
Por ejemplo, para pruebas de si la administración comunica la necesidad de integridad y de valores
éticos a todo el personal y hace desempeñar sus políticas, pudiera seleccionarse una muestra de
empleados para entrevistas. Podría preguntarse a los empleados sobre comunicaciones que hayan
recibido de la adminis-
tración, qué políticas y procedimientos relevantes existen, qué valores ven que la administración
demuestra día a día y si las políticas se ejecutan de veras. Si la respuesta común entre los empleados es que
la adminis- tración ha comunicado la necesidad de integridad y valores éticos y que hay casos cuando se
ejecutaron las políticas, entonces la prueba sería un éxito. Deben entonces registrarse los detalles de la
entrevista de cada empleado y la documentación de soporte (como políticas de la entidad, comunicaciones,
acciones de ejecu- ción) en un memo al archivo con las conclusiones alcanzadas.
 PUNTO A CONSIDERAR
Oportunidad (programación)
Es preferible probar los controles generalizados (nivel entidad) pronto en el proceso de
auditoría. Los resultados de probar estos controles pudieran impactar la naturaleza y extensión
de otros procedimientos de auditoría plani cados.
Planeación
Tomar tiempo para determinar la forma más apropiada de probar los controles generalizados
(ni- vel entidad). Considerar usar una combinación apropiada de pruebas de investigación,
observa- ción, volver a desempeñar e inspección.
Hacer preguntas abiertas
Evitar hacer preguntas de sí/no. En vez de eso, hacer preguntas que puedan extraer información
que no sea ya conocida. Por ejemplo, preguntar: “¿Le han pedido alguna vez que se aparte de
una política contable establecida o hacer algo que le hiciera sentir incómodo? Recordar, que hay
que escuchar cuidadosamente la respuesta de la persona y observar su lenguaje corporal por
señales de incomodidad o preocupación al dar las respuestas.
Seguimiento de asuntos que resalten
Si la administración o un miembro del personal se niegan a dar información solicitada o se
obtie- ne información inesperada, asegurar que hay un seguimiento apropiado y que se hacen
cambios si es necesario en la estrategia global de auditoría y procedimientos plani cados.
Controles de monitoreo en entidades mayores
Algunas entidades mayores han desarrollado controles de seguimiento a nivel entidad que pro-
porcionan evidencia de la operación en marcha de los controles a nivel entidad. Cuando esto ocu-
rre, considerar si puede dependerse de estos controles para reducir la extensión general de otras
pruebas que se requieran.

Aunque la mayoría de los controles generalizados (nivel entidad) y generales de TI se probarán mediante
jui- cio profesional y se aplicarán objetivamente a las circunstancias, hay algunas situaciones cuando puede
ser aplicable el uso de una muestra representativa. Un ejemplo sería la disponibilidad de evidencia de que
los informes nancieros mensuales se revisaron y se tomó la acción apropiada.
Controles transaccionales-Muestreo de atributos
Las pruebas de controles dan evidencia de que un control está operando efectivamente durante todo el pe-
riodo en que se depende de él, el cual será un periodo especi cado, como un año.
Porque los controles transaccionales operan efectivamente o no, no vale la pena probar la operación de
con- troles que pudieran, nalmente, probarse que no son con ables. Los controles no con ables son aquellos
cuando hay probabilidad de que se encuentre una desviación. Los tamaños de muestras para pruebas de
controles suelen ser pequeños porque se basan en que no se encuentren excepciones. De lo contrario, los
tamaños de muestras que se requieren serían mucho mayores.
A continuación, algunos de los factores a considerar al valorar la abilidad de controles.
con
Anexo 17.5-3

Prueba de diseño de controles

Factores ¿Es posible que la administración haya pasado por encima de los
a considerar procedimientos establecidos (o sea, abuso de la administración)?
¿Hay un elemento manual importante implicado en el control que pudiera
ser propenso a error?
¿Hay un entorno del control débil?
¿Son malos los controles generales de TI?
¿Es malo el seguimiento continuo del control interno?
¿Han ocurrido cambios de personal durante el periodo que afecten de
una manera importante la aplicación del control?
¿Es el poco personal implicado en la operación del control la causa de que
no sea factible una segregación de deberes que tenga sentido?
¿Han apremiado las circunstancias cambiantes la necesidad de cambios
en la operación del control?

Dependencia de controles internos indirectos

Considerar la necesidad de obtener evidencia de auditoría que soporte la operación efectiva de controles
internos indirectos importantes. Estos son controles de los que dependen otros controles, como
información no nanciera producida por un proceso separado, el tratamiento de excepciones y revisiones
periódicas de reportes por los gerentes. Cuando sea importante, debe requerirse evidencia de la
efectividad operativa de los controles internos indirectos. Si alguno de los factores anteriores es
importante, es más efectivo desem- peñar procedimientos sustantivos.
Al diseñar pruebas de controles, el auditor debe centrarse en la evidencia que se obtendrá con respecto
de las a rmaciones relevantes que se traten (los puntos donde pudieran ocurrir representaciones erróneas
en los estados nancieros), en oposición a la naturaleza del control mismo. Los controles se diseñan para
mitigar riesgos y asegurar, por ejemplo, la integridad (que estén completas) de las ventas.
Hay también varias ventajas prácticas en diseñar pruebas de controles que se centren primero en la a rma-
ción que se va a tratar. Por ejemplo,

◻ Los controles que se prueban pueden vincularse directamente con los riesgos de incorrección material
en los estados nancieros;

◻ Porque el objetivo de la prueba no depende de controles especí cos, pueden probarse otros controles
que traten los mismos riesgos (u objetivos del control). Esto permite la impredecibilidad o variación en
las pruebas que se van a usar; y

◻ Hace más fácil valorar y probar nuevos controles introducidos por la entidad que tratan las mismas a rmaciones.
Las pruebas de controles se diseñan para proporcionar ya sea un nivel bajo o uno moderado del riesgo de
control (nivel alto o moderado de reducción del riesgo (con anza)) de que el control que está a prueba está
operando efectivamente.
Cuando diseña pruebas de controles, puede ser útil al auditor considerar los dos niveles de con anza a
obte- ner con las pruebas de controles.

◻ Un alto nivel de con anza (bajo nivel de riesgo remanente). Esto aplica cuando la evidencia principal
viene de pruebas de controles; y

◻ Un nivel moderado de con anza (nivel moderado de riesgo remanente). Esto aplica cuando las pruebas
de controles estén combinadas con otros procedimientos sustantivos para tratar una a rmación
particular.
Se suele usar el muestreo de atributos para probar controles. Esta técnica usa el tamaño más pequeño de
muestra capaz de dar una oportunidad ca de detectar una tasa de desviación que exceda la tasa tole-
especí rable de desviación.
Anexo 17.5-4

Ventajas
Muestreo de atributos/ Ideal para pruebas de efectividad operativa de controles internos que
descubrimiento ya han sido evaluados como altamente con ables durante la
evaluación del diseño e implementación del control.

Si se espera algún nivel de desviación en el desempeño de un

control, se recomienda que se consideren enfoques alternativos para
reunir eviden- cia de auditoría.
Si no se encuentran desviaciones en la muestra de prueba de
controles, el auditor puede a rmar que el control está operando de
manera efectiva.
Si se encuentra una desviación, generalmente es más e ciente
detener el procedimiento y realizar procedimientos sustantivos de
auditoría alterna- tivos en su lugar. Es probable que una sola
desviación del control cause una revisión al nivel evaluado de riesgo
del control. Continuar con una prueba después de encontrar una
desviación requeriría una extensión importante del tamaño de la
muestra y, posiblemente, no se encontrarían desviaciones
adicionales.

Determinación del tamaño de la muestra

Los tamaños de la muestra se determinan como se muestra en seguida.

Tamaño muestra = Factor con anza ÷ Tasa de desviación tolerable

Para probar la e cacia operativa de controles con mínima dependencia otro trabajo realizado, se usa in
nivel de con anza de 90% (factor de con anza relacionado = 2.3) (Véase Anexo 17.3-2 para la tabla de
factor de con anza). La tasa de desviación tolerable máxima pudiera ser 10%. El tamaño de muestra más
pequeño en este caso sería 23, calculado como sigue.

Factor con anza (2.3) ÷ Tasa de desviación tolerable (0.1) = Tamaño de muestra de 23
Cuando se ha obtenido otra evidencia como una evidencia de procedimientos de auditoría sustantivos
para una a rmación particular, el factor de con anza pudiera reducirse de modo que se obtenga tan solo un
nivel moderado de reducción del riesgo mediante pruebas de efectividad operativa de un control. En tal
caso, pu- diera usarse un nivel de con anza de 80% (factor de con anza relacionado = 1.61), dando como
resultado el tamaño de muestra más pequeño de 8. Algunas rmas usan factores de con anza levemente
más altos, dan- do como resultado el tamaño más pequeño de muestra de 10 partidas para un nivel
moderado de reducción del riesgo y 30 para un nivel más alto de reducción del riesgo.

Selección de la muestra
En seguida se expone la selección de la muestra.
Anexo 17.5-5

Pasos qué dar

Selección de Determinar el propósito del procedimiento y la evidencia que proporcionará en
la muestra relación con las a rmaciones correspondientes a los atributos del control que se
va probar.

Seleccionar la población apropiada de partidas para lograr el objetivo de la prue-

ba. Esto puede diferir con base en la a rmación subyacente que se está tratando.
Por ejemplo, pudieran seleccionarse facturas para pruebas de existencia de
ventas, pero estos documentos no darían evidencia sobre la integridad (que estén
comple- tas) de las ventas. En este caso, la mejor opción podría ser rastrear la
entrada de la orden o los documentos de embarque hasta una factura y, luego,
hasta las cuentas por cobrar.

Determinar el tamaño de muestra más pequeño necesario para dar el nivel

requeri- do de reducción del riesgo. Podrían ser niveles ya sean moderados o
altos de reduc- ción del riesgo.

Usar un generador de números aleatorios u otro método apropiado para

seleccio- nar las partidas individuales que se van a veri car. Cada partida en la
población debe tener una igual oportunidad de ser seleccionada.

Procedimientos de control que operan menos que diariamente

Para seleccionar muestras cuando el control no opera diariamente, pueden ser de ayuda los siguientes lineamien-
tos. Sin embargo, los tamaños reales de muestra que se usen deben siempre basarse en el juicio profesional.
Anexo 17.5-6

Porcentaje de cobertura de la
El control opera Muestra mínima sugerida
prueba
Semanalmente 10 19
%
Mensualmente 2-4 25
%
Trimestralment 2 50
e %
Anualmente 1 100
%
 PUNTO A CONSIDERAR
Cuando se usa muestreo estadístico para pruebas de efectividad operativa del control interno,
el tamaño de la muestra que se requiere no se incrementa al crecer el tamaño de la población.
Una muestra aleatoria de tan pocas como 30 partidas en la que no se encuentra desviación
puede brindar un alto nivel de con anza de que el control está operando de manera efectiva.
Cuando se diseñen pruebas de controles, tomar tiempo para de nir exactamente qué
constituye un error o excepción a la prueba. Esto ahorrará tiempo durante el desempeño de la
prueba o la evaluación de los resultados y evitará dudas al determinar qué es una desviación
del control.
Si se espera algún nivel de desviación en la e cacia operativa de un control se recomienda
consi- derar enfoques alternativos para la compilación de evidencia de auditoría.
Un plan sencillo que puede usarse para muestreo de atributos es como sigue:
Con base en una tasa de con anza de 95% (tasa de desviación de 5%), se sugiere que:

◻ Una muestra de 10 partidas con ninguna desviación brindará un nivel moderado de reducción
del riesgo. Si se encuentra una desviación, no puede obtenerse ninguna reducción del riesgo;

◻ Una muestra de 30 partidas, con ninguna desviación brindará un nivel alto de reducción del
riesgo. Si se encuentra una sola desviación, solo puede obtenerse un nivel moderado de
reduc- ción del riesgo. Si se encuentra más de una desviación, no puede obtenerse ninguna
reducción del riesgo; y

◻ Una muestra de 60 partidas y con hasta una desviación brindará un alto nivel de reducción
del riesgo. Si se encuentran más de dos desviaciones, no puede obtenerse ninguna reducción
del riesgo con la prueba de controles.

17.6 Evaluación de desviaciones

A continuación, el proceso para valorar desviaciones.
Anexo 17.6-1

Pasos qué dar

Evaluación de Identi car desviaciones. Colocar cada partida de la muestra en una de dos clasi-
desviaciones caciones: “desviación” o “no desviación”.

La naturaleza y causa de cada desviación debe considerarse cuidadosamente.

Por ejemplo, ¿hay alguna indicación de abuso de la administración (que pase
por encima de controles) o posible fraude, o fue el problema simplemente
resul- tado de que la persona responsable estaba de vacaciones?
Considerar el riesgo de muestreo. Si se han encontrado desviaciones, conside-
rar si debe reducirse la dependencia de la efectividad del control, extenderse
el tamaño de la muestra (véase más adelante), o realizarse procedimientos
alternativos.
 PUNTO A CONSIDERAR
Como se declaró antes, hay poco caso en probar controles si es probable que se encuentren des-
viaciones. Esto es porque la única manera de obtener la seguridad que se requiere es expandir el tamaño
de la muestra. Entonces, si se encuentra otra desviación. La muestra tendría que expan- dirse de nuevo,
y así, sucesivamente. Sería mucho mejor desempeñar procedimientos alternados en vez de expandir
tamaño de la muestra.
Una posible excepción sería cuando una razón para un particular tipo de desviación puede clara- mente
identi carse y tomarse en cuenta para el diseño de la prueba. Por ejemplo, las desviaciones durante un
periodo especí co, como cuando la persona que normalmente realiza el control está de vacaciones,
pueden tratarse en su lugar mediante algunos procedimientos sustantivos.

Los resultados de la muestra pueden Valorarse comparando la tasa máxima de desviación tolerable con
lo que se llama el límite superior de la desviación. La aproximación al límite superior de la desviación es
me- diante la fórmula siguiente.

Límite superior de desviación = Factor de con anza ajustado ÷ Tamaño de muestra

Un factor de con anza ajustado pudiera basarse en el número de desviaciones encontradas, según se
ilustra en el anexo siguiente.
Anexo 17.6-2

Factor de con anza ajustado por número de desviaciones encontrado

Nivel de con anza requerido 1 2 3 4 5
95 4 6 7 9 10.5
% . . . .
7 3 8 2
90 3 5 6 8 9.3
% . . . .
9 3 7 0
80 3 4 5 6 7.9
% . . . .
0 3 5 7
70 2 3 4 5 7.0
% . . . .
4 6 7 8

Por ejemplo, supongamos un muestreo de 30 partidas (usando 90% de nivel de con anza y 10% de asa de
desviación máxima tolerable) y se encontrarán dos desviaciones. El límite superior de desviación debe
calcu- larse como sigue.

Factor de con anza ajustado (5.3) ÷ Tamaño muestra (30) = Límite superior de desviación de 17%
El resultado a 17% es mucho más alto que la tasa máxima de desviación tolerable de 10%, que signi caría
que tendría que reducirse la dependencia en la efectividad del control. Sin embargo, si se decidiera incre-
mentar el tamaño de la muestra, tendría que extenderse a 60 partidas y no encontrarse desviaciones
adicio- nales. Esto reduciría el límite superior de desviación (según se calcula abajo) a un nivel aceptable
(o sea, ceca del límite original de 10%).
Factor de con anza ajustado (5.3) ÷ Tamaño muestra (60) = Límite superior de desviación de 9%

Sin embargo, si se encontrara una desviación adicional, requeriría todavía otra extensión en la muestra
para tratar de lograr los resultados deseados. Este no sería probablemente un uso efectivo del tiempo de
audito- ría, ya que bien podría encontrarse todavía otra desviación.

Factor de con anza ajustado (6.7) ÷ Tamaño muestra (75) = Límite superior de desviación de 9%

17.7 Casos de estudio-Extensión de pruebas

Para detalles de los casos de estudio, referirse al Volumen 2, Capítulo 2. Introducción a los casos de estudio.
Caso de Estudio A-Dephta Furniture,
Determinación de la extensión de pruebas
Diseño de procedimientos adicionales-Cuentas por cobrar
El siguiente es un esbozo de un programa de auditoría para cuentas por cobrar. Este programa incluye una
muestra estadística de cuentas por cobrar.
Dephta Furniture, Inc.
Cuentas por cobrar-Procedimientos de auditoría
Cliente: Dephta Furniture, Inc.

A Trabajo Papel Comentarios

rmaciones completad de
tratadas o trabajo
por: (PT
(inicial Ref )
es)
Procedimientos
1. Procedimientos analíticos C MAG C.120 Las cuentas por cobrar se
E han incrementado 60%
Desarrollar expectativas para los des- de el periodo
saldos de cuentas por cobrar de A
anterior.
nal de ejercicio, con base en
informa- ción obtenida por Los días para deudores en
entendimiento de la entidad. cuentas por cobrar
también han aumentado
Investigar cambios o tendencias de 39 días a 45 días.
im- portantes en:

◻ Saldo de cuentas por cobrar.

◻ Antigüedad por cliente de

cuen- tas por cobrar.

◻ Ventas del día en cuentas por

co- brar.

◻ Saldos de crédito en cuentas

por cobrar.

◻ Otras variaciones no esperadas.

Explicar.

◻ Otros (cuentas por cobrar no

co- merciales).
Resultados de documentos
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

A Trabajo Papel Comentarios

rmaciones completad de
tratadas o trabajo
por: (PT
(inicial Ref )
es)
2. Listas E M C.1 Según discusión con
10 Arjan y Karla, los
Obtener una lista detallada (y A términos de venta sí
por antigüedad) de cuentas por varían entre clientes
cobrar al nal del ejercicio: E G pero son aprobados por
Arjan.
a) Veri car exactitud aritmética y M
concordar con libro mayor. A A
b) Veri car nombres y montos con G
mayor subsidiario.
M
c) Preguntar al personal que
A
mane- je cuentas por cobrar
sobre casos en que: G
◻ Se haya dado trato preferen-
cial a un cliente.

◻ Se hayan modi cado térmi-

nos de venta.

◻ Hayan ocurrido
transacciones con partes
vinculadas, o

◻ Cuando se hayan
sobrepasa- do en forma
importante los límites
internos de crédito
3. Reserva para cuentas dudosas C MAG C.1 Las cuentas por cobrar de
V 20 más de 60 días han
Asegurar que la reserva para aumen- tado como
cuentas dudosas se relaciona con porcentaje de ventas
cuentas especí cas y es adecuada: desde el periodo an- terior.
a) Revisar el saldo de Revisar lista de cuentas
comprobación de las cuentas ven- cidas con Arjan y
por cobrar anti- guas y obtener detalles de la
reserva.
compararlo con periodos
precedentes.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

A Trabajo Papel Comentarios

rmaciones completad de
tratadas o trabajo
por: (PT
(inicial Ref )
es)
b) Revisar pagos recibidos posterio- AV MAG
res al nal del ejercicio (si es
posi- ble, obtener un saldo de
compro- bación con antigüedad
a la fecha de nal del ejercicio
con cobros posteriores
registrados en él).

4. Corte A MAG C.115 Obtener lista de

devolucio- nes de ventas
Realizar y documentar como parte de las
procedimien- tos de corte. pruebas de corte. Hubo
varias devoluciones
grandes el año pasado.
Las condiciones de devo-
luciones en contratos de
ventas revisadas como
parte de pruebas de
ventas. Ver PT 503.1
Todos los asientos del
diario alrededor del nal
del ejerci- cio revisados
en PT 626.

PROCEDIMIENTOS SUSTANTIVOS – MUESTREO

S1. Con rmación extendida EA MAG C.200
Seleccionar 15 con rmaciones de
cuentas según se ilustran en
lista de veri cación de con
rmación de cuentas por cobrar.
Resumir los resultados e investigar
diferencias examinando
documenta- ción de soporte y con
investigación.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

A Trabajo Papel Comentarios

rmaciones completad de
tratadas o trabajo
por: (PT
(inicial Ref )
es)
PRUEBAS DE CONTROLES
PROCEDIMIENTOS EXTENDIDOS para riesgos de fraude especí cos identi cados
E1. Con rmaciones de cuentas por E MAG C.200 Veri cados 5 nombres,
cobrar- (riesgo de fraude) A di- recciones, números
de fax de entre las con
a) Veri car una muestra de rmaciones
nombres, direcciones, y seleccionadas. No se
números de fax/te- léfono de anotó ninguna
clientes seleccionados para excepción.
telefonearles o directorios de Se llamó a 2 clientes para
negocios para asegurar que veri car y con rmar
son negocios válidos. detalles y los términos del
contrato para ventas por
b) Considerar revisar sitios web u contrato. No se anotaron
otra información en línea excepciones.
sobre clientes, además de
mandar una con rmación para
veri car de- talles de la cuenta
y términos/ condiciones de
venta. Preguntar sobre algún
trato al margen o tér- minos
especiales.

c) Considerar aceptar solo copias

originales ( rmadas) de con r-
maciones.
E2. Reserva para cuentas dudosas V MAG C.121 Noseanotóningunaexcepción
.
a) Probar una muestra de 10
pagos posteriores a depósitos Hubo 2 memos de crédito
de banco. emitidos después del nal
del ejercicio pero no eran
b) Revisar todos los memos de de materialidad. Los
clientes devolvieron los
cré- dito emitidos después de artículos porque estaban
nal de ejercicio. Considerar dañados a su llegada. No
revisar archi- vos de clientes o es claro si se dañaron en
documentación de soporte el transporte o ya
según sea apropiado. estaban dañados cuando
salieron de la fábrica.
c) Revisar todas las
cancelaciones de cuentas por
cobrar después del nal del
ejercicio para ase- gurar que
no eran dudosas en el
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

ejercicio anterior.

PT ref = Referencia papel de trabajo

Procedimientos sustantivos-Muestreo
A continuación se ilustra el diseño de una prueba de una muestra estadística para determinar la existencia
y exactitud de los saldos de cuentas por cobrar. Se han escogido facturas como el documento fuente para
los clientes seleccionados para con rmación, ya que ciertos detallistas han indicado que no con rmarán los
sal- dos reales de nal de ejercicio.
Se realizará una muestra estadística (usando muestro de unidad monetaria) para determinar la existencia y
exactitud de las cuentas por cobrar.

Pregunta Respuesta
Propósito de la prueba Asegurar la existencia y exactitud de cuentas por cobrar
me- diante selección de una muestra de saldos de cuentas
por co- brar y envío de cartas de con rmación

Riesgos de incorrección material (RIM) Existencia = riesgo moderado

en las a rmaciones relevantes
Exactitud = riesgo bajo
Población que se va a probar Saldos de cuentas por cobrar al nal de ejercicio

Valor monetario de población 177,203

Partidas especí cas sujetas a evaluación 38,340

por separado

Reducción del riesgo obtenida de Moderada

prue- bas de efectividad operativa
del control interno

Reducción de riesgo por otros Limitada

procedi- mientos como
procedimientos de eva- luación del
riesgo
Factor de con anza que se va usar (re- Pruebas de controles planeadas para ingresos/cuentas
ducido por reducción de riesgo por cobrar/cobranza; por lo tanto, se usará un intervalo
obteni- da de otras fuentes) de con- anza de 75%, o 1.4.

Materialidad 15,000

Desviaciones esperadas en muestra Ninguna

Estimación del tamaño de la muestra
Las partidas especí cas se probarán por separado. Hay dos cuentas por cobrar de partes vinculadas de 28,340
y 10,000 de Kalyani Dephta y de Vinjay Sharma, respectivamente, que deben con rmarse por separado.
El saldo remanente de cuentas comerciales por cobrar de 138,863 (177,203 – 38,340 ) necesitará pruebas
de existencia y exactitud usando con rmaciones de cuentas por cobrar. Como algunos clientes no pueden
con rmar saldos según el hecho, las con rmaciones de cuentas por cobrar se basarán en las facturas con r-
matorias y:

◻ Intervalo de muestreo:

Precisión (materialidad) ÷ factor de con anza

15,000 ÷ 1.4 (75%) = 10,714

◻ Tamaño de muestra:
Población que se va a probar ÷ intervalo de muestreo
Excluir partidas especí cas sacadas para evaluación separada
138,340 ÷ 10,714 = 13
Ya que las unidades de muestreo en esta población son facturas, la muestra consiste en 13 facturas que se van a
seleccionar para con rmación, más los dos saldos de transacciones con partes vinculadas antes identi cados.
Selección de facturas para pruebas
Para seleccionar las facturas y clientes para con rmación, las facturas se escogerán usando muestreo por
uni- dad monetaria. Para el saldo remanente de cuentas por cobrar de 138,340 , se escogió un punto de
arran- que de 913 .Usando el intervalo de muestreo de 10,714 , se seleccionaron las 13 facturas.
Caso de Estudio B-Kumar &
Determinación de la extensión de pruebas
Diseño de procedimientos adicionales-Cuentas por cobrar
Programa de procedimientos de auditoría para Kumar:
Saldo-Cuentas por cobrar (AR)
Procedimientos básicos:

A rmacione Trabajo completado

Procedimiento por y Ref. PT Comentarios
s
tratadas
Procedimientos analíticos Las ventas del día
en AR se han in-
Realizar procedimientos analíticos crementado a
en el saldo de AR, antigüedad y 106 días de 58
ratios cla- ve, y comparar tendencias C.1
C días hace dos
y resultado con periodo anterior. años. La mayor
E 10
parte del
A LP aumento parece
deberse a
incrementos en
AR de Dephta.
Listas La lista concuerda
con el libro mayor
Obtener lista por antigüedad) de AR y no se
y veri car exactitud aritmética, C.1 encontraron
cotejar con libro mayor, y revisar la errores en las veri
lista con Ruby para saldos de partes 05 - caciones de
vinculadas. A antigüe- dad y
LP aritméticas.
Veri car exactitud de antigüedad
revi- sando 5 facturas, escogidas C.1 No se notó
por juicio, y asegurar que el reporte ninguna
de antigüe- dad es exacto. 05 evidencia.
LP
Reserva Se revisó lista con
Raj. Solo dos
Obtener detalles para reserva con cuen- tas son de
Raj y revisar la antigüedad. más de 90 días.
Comentar la recuperabilidad de Las facturas de
cuentas de más C.1 Dephta de más
de 90 días. Obtener una lista de V de 90 días
pagos posteriores al nal de nuestras 20 totalizaron
pruebas de hechos posteriores al 10,590 . Según
cierre. LP Raj, son
cobrables y las
pagarán pronto.
Algunas de las fac-
turas se pagaron
posteriormente al
nal del ejercicio.
 A rmaciones Trabajo completado
Procedimiento por y Ref. PT Comentarios
tratadas
Corte Ningún error se
notó aquí y en
Revisar una muestra de 10 facturas pruebas de
antes y después del nal del ejercicio ingresos respecto
y documentar otros procedimientos C.1 al corte.
de corte para asegurar que las A
transaccio- nes se registraron en el 22 Todos los asientos
periodo correc- to. Examinar del diario
evidencia de que las mer- cancías LP alrededor del nal
fueron embarcadas antes del nal del ejercicio
del ejercicio para las transacciones revisados en PT
seleccionadas. 626.
Con rmaciones Se con rmó
cuen- ta por
Con rmar todas las cuentas de partes cobrar de
vinculadas. Dephta y también
se cotejó saldo
Seleccionar por juicio los saldos con ar- chivo de
de cuentas por cobrar papeles de trabajo
(excluyendo los saldos de Dephta.
mencionados de partes vin-
culadas) para una cobertura de C.1 Las con
60%. Veri car una muestra de EA rmaciones de
nombres y direcciones antes de 30
cuentas por co-
mandar con r- mación para LP brar solo
asegurar que es exacta la tuvieron 45% de
información de la compañía. tasa de
Hacer respuesta, así
seguimiento de con rmaciones que se realizaron
envia- das a nosotros por fax con proce- dimientos
una llamada telefónica para veri car alterna- tivos.
los detalles de con rmación.
Realizar procedimientos alternativos
para con rmaciones no devueltas.

Procedimientos sustantivos-Muestreo
La muestra de con rmaciones se extendió para un nivel moderado de riesgo. Se dependió de los procedi-
mientos sustantivos.

Procedimientos sustantivos Extendidos/Otros

Dado el riesgo de abuso de la administración, se veri caron nombres y direcciones en una muestra de con r-
maciones enviadas. Para cualquier con rmación devuelta por fax, los detalles de con rmación se con rma-
ron con una llamada telefónica para asegurar su exactitud.
 18. Documentación del trabajo realizado

Contenido del Capítulo NIA relevantes

Guías sobre la adecuada documentación de la respuesta del auditor al riesgo en el 230, 500
archivo de papeles de trabajo de la auditoría.

Anexo 18.0-1

Actividad Propósito Documentación

Diseñar respuestas
Actualizar la estrategia global
generales y Desarrollar respuestas Respuestas generales
procedimientos apropiadas a los RIM Plan de auditoría que vincule
adicionales de valorados
los RIM1 valorados con los
auditoría
procedimientos adicionales
de auditoría

Trabajo realizado
Reducir riesgo de
Implementar
Implementar respuestas
respuestas Resultados de auditoría
auditoría
de a un nivel
a riesgos RIM
a riesgos valorados
RIM 1 valorados aceptablemente
aceptablementebajo
nivel Supervisión de personal asistente
Revisión
asistente de papeles de trabajo
bajo
trabajo

Notas:
1. RIM = Riesgo de Incorrección Materiales.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

230.7 El auditor preparará la documentación de auditoría oportunamente. (Ref: Apartado A1)

230.8 El auditor preparará documentación de auditoría que sea su ciente para permitir a un
auditor experimentado, que no haya tenido contacto previo con la auditoría, la com-
prensión de: (Ref: apartados A2-A5, A16-A17)

(a) La naturaleza, el momento de realización y la extensión de los procedimientos de

auditoría aplicados en cumplimiento de las NIA y de los requerimientos legales y
re- glamentarios aplicables; (Ref: Apartado A6-A7)

(b) Los resultados de los procedimientos de auditoría aplicados y la evidencia de

audito- ría obtenida; y

(c) Las cuestiones signi cativas que surgieron durante la realización de la auditoría, las
conclusiones alcanzadas sobre ellas, y los juicios profesionales signi cativos aplica-
dos para alcanzar dichas conclusiones. (Ref: apartados A8-A11)
230.9 Al documentar la naturaleza, el momento de realización y la extensión de los
procedi- mientos de auditoría aplicados, el auditor dejará constancia de:

(a) Las características identi cativas de las partidas especí cas o cuestiones sobre las que
se han realizado pruebas; (Ref: Apartado A12)

(b) La persona que realizó el trabajo de auditoría y la fecha en que se completó

dicho trabajo; y

(c) La persona que revisó el trabajo de auditoría realizado y la fecha y alcance de

dicha revisión. (Ref: Apartado A13)
230.10 El auditor documentará las discusiones sobre cuestiones signi cativas mantenidas
con la Dirección, con los responsables del gobierno de la entidad, y con otros,
incluida la naturaleza de las cuestiones signi cativas tratadas, así como la fecha y el
interlocutor de dichas discusiones. (Ref: Apartado A14)

330.16 Para la evaluación de la e cacia operativa de los controles relevantes, el auditor

Valorará si las incorrecciones que se han detectado mediante los procedimientos
sustantivos indican que los controles no están funcionando e cazmente. Sin
embargo, la ausencia de incorrecciones detectadas mediante procedimientos
sustantivos no constituye evi- dencia de auditoría de que los controles relacionados
con la a rmación que son objeto de pruebas sean e caces. (Ref: Apartado A40)

330.26 El auditor concluirá si se ha obtenido evidencia de auditoría su ciente y adecuada.

Para formarse una opinión, el auditor considerará toda la evidencia de auditoría
relevante, independientemente de si parece corroborar o contradecir las a
rmaciones contenidas en los estados nancieros. (Ref: Apartado A62)

330.27 Si el auditor no ha obtenido evidencia de auditoría su ciente y adecuada sobre una a

r- mación material de los estados nancieros, intentará obtener más evidencia de
audito- ría. Si el auditor no puede obtener evidencia de auditoría su ciente y
adecuada, expre- sará una opinión con salvedades o denegará la opinión sobre los
estados nancieros.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

500.8 Si la información a utilizar como evidencia de auditoría se ha preparado utilizando el
trabajo de un experto de la Dirección, el auditor, en la medida necesaria y teniendo
en cuenta la signi catividad del trabajo de dicho experto para los nes del auditor:
(Ref: apartados A34-A36)

(a) Valorará la competencia, la capacidad y la objetividad de dicho experto; (Ref:

aparta- dos A37-A43)

(b) Obtendrá conocimiento del trabajo de dicho experto; y (Ref: apartados A44-A47)

(c) Valorará la adecuación del trabajo de dicho experto como evidencia de auditoría en
relación con la a rmación correspondiente. (Ref: Apartado A48)

500.9 Al utilizar información generada por la entidad, el auditor Valorará si, para sus nes,
dicha información es su cientemente able, lo que incluirá, según lo requieran las
circunstancias:

(a) La obtención de evidencia de auditoría sobre la exactitud e integridad de la

informa- ción; y (Ref: apartados A49-A50)

(b) La evaluación de la información para determinar si es su cientemente precisa y deta-

llada para los nes del auditor. (Ref: Apartado A51)

18.1 Generalidades
El archivo de la documentación juega un papel crítico en la planeación y ejecución de la auditoría.
Proporcio- na el registro de que el trabajo fue de hecho realizado y forma la base para el dictamen del
auditor. También se usará para revisiones de control de calidad, monitoreo de cumplimiento de NIA y
requisitos legales y de regulación aplicables, y para posibles inspecciones de terceros.
Los requisitos especí cos y la naturaleza de la documentación de auditoría se han tratado de manera
extensa en el Volumen 1, Capítulo 16 y no se repiten aquí. El siguiente anexo da una lista de veri cación de
algunos asuntos que deben atenderse para completar el archivo.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Anexo 18.1-1

Consideraciones sobre la documentación Sí/No

¿Se ha documentado el cumplimiento con los requisitos de documentación de la rma,
como se dispone en el manual de control de calidad de la rma?

¿Está la documentación de auditoría bien organizada y completa, incluyendo referencias

claras de adónde se dirigieron los asuntos importantes?
¿Indica la documentación del archivo?

◻ ¿Quién desempeñó el trabajo de auditoría y la fecha en que se completó ese trabajo?

◻ ¿Quién revisó el trabajo de auditoría que se desempeñó y la fecha y extensión de esa

re- visión?

◻ ¿Los resultados de discusiones de asuntos importantes con la administración, con los

en- cargados del gobierno de la entidad, y otros, incluyendo la naturaleza de los
asuntos im-
portantes que se discutieron, y cuándo y con quién se tuvieron las discusiones?
¿Podría un auditor con experiencia, que no haya tenido una conexión previa con la
auditoría, entender:

◻ ¿La naturaleza, momento de realización y extensión de los procedimientos de

auditoría realizados para cumplir con los requisitos legales, regulatorios y
profesionales aplicables?

◻ ¿Los resultados de los procedimientos de auditoría y la evidencia de auditoría

obtenida?

◻ ¿La naturaleza de los asuntos importantes que se originaron, las conclusiones

alcanzadas y los juicios profesionales que se hicieron para alcanzar esas
conclusiones?
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Consideraciones sobre la documentación Sí/No

Contiene el archivo documentación que se re era a:

◻ ¿La presencia de las condiciones antes del inicio de la auditoría y la decisión de

aceptar o continuar con el trabajo?

◻ ¿La estrategia global de auditoría?

◻ ¿Las discusiones entre el equipo del trabajo?

◻ ¿Los elementos clave obtenidos del entendimiento de la entidad, y de cada uno de los
cinco componentes del control interno, incluyendo las fuentes de la información
obtenida?

◻ ¿Los resultados de la ejecución de los procedimientos de valoración del riesgo?

◻ ¿Los riesgos de incorrección material identi cados y valorados a nivel de estado

nanciero y a nivel de a rmación?

◻ ¿El plan detallado de auditoría que responde a los riesgos valorados?

◻ ¿Los resultados de realizar procedimientos de auditoría, incluyendo la relevancia y

con abilidad de la evidencia obtenida y el tratamiento de las excepciones
encontradas, incluyendo cualquier cambio que se requiera en los riesgos valorados?

◻ ¿La información y procedimientos realizados para tratar cualesquier indicadores de

fraude identi cados durante la auditoría?

◻ ¿Los cambios en la materialidad como resultado de nueva información obtenida?

◻ ¿Su ciente información para volver a ejecutar cada procedimiento si eso fuera alguna vez
necesario?

◻ ¿Los cambios importantes hechos durante el trabajo de auditoría a la estrategia

global de auditoría o al plan de auditoría, y las razones para tales cambios?

◻ ¿Los detalles de asuntos importantes y su resolución, como faltas de seguridad de

mate- riales, preocupaciones por estimaciones de la administración, hechos
posteriores, y otros asuntos que pudieran dar como resultado una opinión de
auditoría modi cada?
¿Se han documentado las consultas dentro de la rma y con expertos contratados por el
au- ditor y la administración?
¿Cuándo se usó a un experto, se ha documentado lo apropiado del trabajo del experto
como evidencia de auditoría?

¿Se ha documentado el cumplimiento con los requisitos de la NIA 600 respecto de las
comunicaciones con los auditores de componentes?
¿Se han atendido todos los requisitos de documentación de cada NIA relevante? (Ver
Volumen 1, Capítulo 16 para una lista de requisitos de documentación especí cos.)
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Propiedad del archivo

A menos que la ley o regulación lo especi que de otro modo, la documentación de la auditoría es
propiedad de la rma de auditoría.
Copias de registros de la entidad
Los resúmenes o copias de los registros de la entidad (por ejemplo, contratos y convenios importantes y
especí cos) pueden incluirse como parte de la documentación de auditoría si se considera apropiado. Sin
embargo, las copias de registros contables de la entidad no sustituyen la documentación apropiada de audi-
toría.

PUNTO A CONSIDERAR
Oportunidad de preparación
Preparar documentación de auditoría de forma oportuna ayuda a enriquecer la calidad de la au- ditoría,
y facilita la revisión y evaluación efectiva de la evidencia de auditoría obtenida y de las conclusiones
alcanzadas antes de nalizar el dictamen del auditor. La documentación preparada después que el trabajo
de auditoría se ha realizado es probable que sea menos exacta que la do- cumentación preparada en el
momento en que ese trabajo se desempeña.
¿El archivo de auditoría puede hablar por sí mismo?
Cuando sea posible, la documentación de auditoría debe ser clara y entendible sin necesidad de
explicaciones orales adicionales. Las explicaciones orales por sí mismas no representan un sopor- te
adecuado del trabajo desempeñado o de las conclusiones alcanzadas. Pueden usarse, sin em- bargo, para
explicar o aclarar la información contenida en la documentación de auditoría.
Inconsistencias
Si se obtiene evidencia de auditoría que sea inconsistente con la conclusión nal respecto de un asunto
importante, asegurar que se añade documentación al archivo que explique cómo trató el auditor la
inconsistencia. Esto no implica que el auditor necesite retener documentación que sea incorrecta o se
haya cancelado.
19. Manifestaciones escritas

Contenido del Capítulo NIA relevante

Guías sobre la obtención de manifestaciones escritas de la 5
Dirección, y cuando proceda, de los responsables del gobierno de 8
la entidad. 0

Anexo 19.0-1

Actividad Propósito Documentación

Diseñar respuestas
Diseñar respuestas Actualizar la estrategia global
generales y Desarrollar respuestas Respuestas generales
generales
generales y Respuestas
procedimientos apropiadas
apropiadas aa los
los RIM1
procedimientos Plan de auditoría que vincule
adicionales de valorados
adicionales loossRRIIMM1
auditoría de vincule
auditoría vvaalolorraaddoossccoonnlol
de procedimientos
oss
auditoría de auditoría
adicionales

Reducir riesgo de
Implementar respuestas Trabajo realizado
auditoría a un nivel
Resultados de auditoría
a riesgos RIM1 valorados Supervisión de personal asistente
aceptablemente bajo Revisión de papeles de trabajo

Notas:
1. RIM = Riesgo de Incorrección Materiales.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Objetivos NIA

580.6 Los objetivos del auditor son:

(a) La obtención de manifestaciones escritas de la Dirección y, cuando

proceda, de los responsables del gobierno de la entidad relativas a que
consideran ha- ber cumplido su responsabilidad en cuanto a la
preparación de los estados nancieros y a la integridad de la información
proporcionada al auditor;

(b) Fundamentar otra evidencia de auditoría relevante para los estados nancie-
ros o para a rmaciones concretas contenidas en los estados nancieros me-
diante manifestaciones escritas, cuando el auditor lo considere necesario o
lo requieran otras NIA; y

(c) Responder de modo adecuado a las manifestaciones escritas proporcionadas

por la Dirección y, cuando proceda, por los responsables del gobierno de la
entidad, o si la Dirección o, cuando proceda, los responsables del gobierno
de la entidad no proporcionan las manifestaciones escritas solicitadas por el
auditor.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

580.09 El auditor solicitará manifestaciones escritas a los miembros de la
Dirección que tengan las responsabilidades adecuadas sobre los
estados nancieros y conocimientos de las cuestiones de que se trate.
(Ref: Apartado A2-A6)
580.10 El auditor solicitará a la Dirección que proporcione manifestaciones
escritas de que ha cumplido su responsabilidad de la preparación de los
estados nancieros de conformidad con el marco de información
nanciera aplica- ble, así como, cuando proceda, de su presentación el,
según lo expresado en los términos de la carta de encargo de la
auditoria. (Ref: apartados A7- A9, A14, A22)

580.11 El auditor solicitará a la Dirección que proporcione manifestaciones

escritas de que:

(a) Ha proporcionado al auditor toda la información y el acceso

pertinentes, de conformidad con lo acordado en los términos de la
carta de encargo de la auditoría, y

(b) Todas las transacciones se han registrado y re ejado en los estados -

nancieros. (Ref: apartados A7-A9, A14, A22)

580.12 Las responsabilidades de la Dirección se describirán en las

manifestaciones escritas requeridas en los apartados 10 y 11 en la forma
en que dichas res- ponsabilidades se describen en los términos del
encargo de auditoría.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

580.13 Otras NIA requieren que el auditor solicite manifestaciones escritas. Si,
ade- más de dichas manifestaciones requeridas, el auditor determinara
que es necesario obtener una o más manifestaciones escritas para
fundamentar otra evidencia de auditoría relevante para los estados
nancieros o una o más a rmaciones concretas de los estados nancieros, el
auditor las solici- tará. (Ref: apartados A10-A13, A14, A22)

580.14 La fecha de las manifestaciones escritas será tan próxima como sea posi-
ble, pero no posterior, a la fecha del informe de auditoría sobre los
estados nancieros. Las manifestaciones escritas se referirán a todos los
estados nancieros y periodo o periodos a los que se re ere el informe de
auditoría. (Ref: apartados A15-A18)

580.15 Las manifestaciones escritas adoptarán la forma de una carta de

manifes- taciones dirigida al auditor. Si las disposiciones legales o
reglamentarias requieren que la Dirección realice declaraciones
públicas escritas relativas a sus responsabilidades y el auditor
determina que dichas declaraciones proporcionan parte o la totalidad
de las manifestaciones requeridas por los apartados 10 u 11, no será
necesario incluir en la carta de manifestaciones las cuestiones
relevantes cubiertas por dichas declaraciones. (Ref: aparta- dos A19-
A21)
580.16 Si el auditor tiene reservas sobre la competencia, la integridad, los
valores éticos o la diligencia de la Dirección, o sobre su compromiso
con ellos o su cumplimiento, determinará el efecto que dichas
reservas pueden tener
sobre la abilidad de las manifestaciones (verbales o escritas) y sobre la evi-
dencia de auditoría en general. (Ref: apartados A24-A25)
580.19 Si la Dirección no proporciona una o más manifestaciones escritas de las
solicitadas, el auditor:

(a) Discutirá la cuestión con la Dirección;

(b) Valorará de nuevo la integridad de la Dirección y Valorará el efecto

que esto pueda tener sobre la abilidad de las manifestaciones
(verbales o escritas) y sobre la evidencia de auditoría en general; y

(c) Adoptará las medidas adecuadas, incluida la determinación del posible

efecto sobre la opinión en el informe de auditoría de conformidad con
la NIA 705, teniendo en cuenta el requerimiento del apartado 20 de
esta NIA.
580.20 El auditor emitirá una opinión desfavorable sobre los estados
nancieros, de conformidad con la NIA 705, cuando:

(a) Concluya que existen su cientes dudas sobre la integridad de la

Direc- ción como para que las manifestaciones escritas requeridas
por los apar- tados 10 y 11 no sean ables; o

(b) La Dirección no facilite las manifestaciones escritas requeridas por los

apartados 10 y 11. (Ref: apartados A26-A27)
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

19.1 Generalidades
Una de las responsabilidades de la Dirección cuando rma la carta encargo (ver Volumen 2, Capítulo 4) es
con rmar la expectativa del auditor de recibir con rmación escrita pertinente a las manifestaciones
hechas en conexión con la auditoría.
Durante el curso de la auditoría, la Dirección hará un número de manifestaciones verbales al auditor, que
pueden usarse como evidencia de auditoría para complementar otros procedimientos de auditoría. Al nal
del trabajo, estas manifestaciones verbales se deben incluir en una carta de manifestaciones escrita
obtenida de la Dirección y, cuando sea el caso, de los encargados del gobierno de la entidad.
Nota: Un número de NIA contiene requisitos especí cos de que el auditor solicite declaraciones escritas.
La carta de declaración escrita debe incluir las manifestaciones especí cas que se requieran, y la creencia
de la Dirección de que:

◻ Ha cumplido sus responsabilidades por la preparación de los estados nancieros; y

◻ La información proporcionada al auditor fue completa.

La carta de manifestación escrita debe obtenerse tan cerca como sea factible, pero no después, de la fecha
del informe del auditor sobre los estados nancieros. Las manifestaciones escritas deben cubrir todos los es-
tados nancieros y ejercicio(s) a que se re ere el informe del auditor.
Las manifestaciones escritas de la Dirección no deben usarse como:

◻ Un sustituto de la realización de otros procedimientos de auditoría; o

◻ Como la única fuente de evidencia sobre asuntos importantes de auditoría.

PUNTO A CONSIDERAR
¿Quién rma la carta?
Para trabajos que se consideran de riesgo alto, considerar obtener más de una rma en la carta de
manifestación. Por ejemplo, la carta de manifestación pudiera estar rmada por el gerente-dueño y
otros miembros clave del equipo de la Dirección.
Manifestaciones como evidencia
Las manifestaciones escritas no proporcionan su ciente evidencia apropiada de auditoría por sí mismas
sobre ninguno de los asuntos de los que tratan. Ni el hecho de que la Dirección haya pro- porcionado
manifestación escrita con able afecta la naturaleza o extensión de otra evidencia de auditoría que el
auditor obtenga sobre el cumplimiento de las responsabilidades de la Dirección, o sobre a rmaciones
especí cas.
19.2 Asunto principal
Las manifestaciones de la Dirección pueden ser:

◻ Verbales, ya sean solicitadas o no solicitadas.

Esas manifestaciones se obtienen típicamente durante el trabajo de auditoría.

◻ Escritas.

Al nal del trabajo se requiere que el auditor solicite una manifestación escrita de la Dirección con
rmando ciertos asuntos como:

◻ Las manifestaciones verbales mencionadas antes.

◻ La Dirección ha cumplido su responsabilidad por la preparación de los estados nancieros de
acuerdo con el marco de información nanciera aplicable.

◻ Todas las transacciones se han registrado y se re ejan en los estados nancieros, y

◻ Otras manifestaciones según sea necesario para soportar el evidencia de auditoría obtenida.

Anexo 19.2-1

Formas de manifestaciones de Asuntos comunicados en discusiones.

la Dirección
Asuntos comunicados electrónicamente, como emails, mensajes te-
lefónicos grabados, o mensajes de texto.

Cédulas, análisis, y reportes preparados por la entidad, y anotaciones

de la Dirección y los comentarios relativos.

Memos o correspondencia internos o externos.

Minutas de juntas de los encargados del gobierno corporativo y
co- mités de compensación.
Copia rmada de los estados nancieros.

Carta de manifestaciones de la Dirección.

19.3 Consideraciones al realizar la auditoría
Deben considerarse los siguientes asuntos cuando se evalúen las manifestaciones de la Dirección.
Anexo 19.3-1

Evaluación de manifestaciones de la Dirección

Asuntos ¿Puede esperarse que la persona que hace la manifestación sea objetiva y
a conocedora del asunto principal?
considera
r
Es razonable la manifestación a la luz de:

◻ ¿El entendimiento del auditor de la entidad y su entorno?

◻ ¿Otra evidencia obtenida, incluyendo otras manifestaciones obtenidas de la Di-

rección?

◻ ¿Otra evidencia obtenida mediante realización de procedimientos de

auditoría para lograr otros objetivos de auditoría?

¿Qué procedimientos adicionales de auditoría se requieren para corroborar las

manifestaciones? Para corroborar la intención de la Dirección, considerar fuentes
de evidencia como minutas del consejo, minutas de comités de inversión, docu-
mentos legales, o correspondencia y emails internos. Por ejemplo, como parte
de la
consideración de negocio en marcha por parte del auditor, la evidencia “justi
cante” debe incluir inspección de minutas del consejo, documentos legales, y
disponibili- dad de información sobre fondos, etcétera.
Cuando no hay disponible evidencia de corroboración, ¿hay una limitación al
alcance?
Cuando otra evidencia de auditoría obtenida contradice las manifestaciones de
la Dirección:

◻ ¿Hay razón para dudar de la honradez e integridad de la Dirección? Si fuera el

caso, el auditor debe discutir el asunto con los encargados del gobierno de la
entidad, y considerar el impacto en la valoración del riesgo y la necesidad de
eje- cutar procedimientos adicionales de auditoría.

◻ ¿Es apropiado y se justi ca continuar usando de soporte cualesquier otras

manifestaciones de la Dirección?
Considerar los medios más apropiados de documentar la declaración. Por
ejemplo:

◻ Un memorándum creado por el auditor;

◻ Un memorándum escrito creado por la Dirección de la entidad; e

◻ Inclusión en la carta de manifestaciones de la Dirección.

 19.4 Manifestaciones escritas
Las manifestaciones escritas son una importante fuente de evidencia de auditoría, por las siguientes razones:

◻ Si la Dirección modi ca o no proporciona las manifestaciones escritas solicitadas, puede poner en alerta
al auditor a la posibilidad de que pueda existir uno o más asuntos importantes; y

◻ Una solicitud de manifestaciones escritas (en vez de orales) puede instar a la Dirección a considerar esos
asuntos más rigurosamente, enriqueciendo así la calidad de las manifestaciones.
Las manifestaciones escritas se solicitan a los responsables de la preparación y presentación de los
estados nancieros y con conocimiento de los asuntos en cuestión. Suele ser el director ejecutivo (CEO) de
la entidad y el director de nanzas, u otra persona equivalente como el gerente-dueño.
Se requiere al auditor que solicite a la Dirección que proporcione una manifestación escrita de que:

◻ Ha cumplido su responsabilidad por la preparación de los estados nancieros de acuerdo con el marco
de información nanciera aplicable;

◻ Ha proporcionado al auditor toda la información relevante y el acceso según convenido en los términos
del trabajo de auditoría;

◻ Todas las transacciones se han registrado y se re ejan en los estados nancieros; y

◻ Soporta otra evidencia de auditoría relevante a los estados nancieros (como requieren otras NIA) o una o
más a rmaciones especí cas en los estados nancieros.
En seguida se exponen NIA particulares que pueden requerir declaraciones escritas.
Anexo 19.4-1

NIA Título Párrafo

2 Responsabilidades del auditor en la auditoría de estados nancieros con respecto al 39
4 fraude
0
2 Consideración de las disposiciones legales y reglamentarias en la auditoría de 16
5 estados nancieros
0
4 Evaluación de las incorrecciones identi cadas en la realización de la auditoría 14
5
0
5 Evidencia de auditoría - Consideraciones especí cas para determinadas áreas 12
0
1
5 Auditoría de estimaciones contables, incluidas las de valor razonable, y de la 22
4 informa- ción relacionada a revelar
0
5 Partes vinculadas 26
5
0
5 Hechos posteriores 9
6
0
5 Empresa en funcionamiento 16(
7 e)
0
7 Información comparativa- cifras correspondientes de periodos anteriores y estados 9
1 nancieros comparativos
0
Las manifestaciones escritas tratan asuntos como los que se exponen en seguida.
Anexo 19.4-2

Responsabilidades La Dirección ha:

de la Dirección
◻ Cumplido su responsabilidad por la preparación de los estados
nancie- ros de acuerdo con el marco de información nanciera
aplicable (inclu- yendo, cuando sea relevante, su presentación
razonable, como se expo- ne en los términos del trabajo de
auditoría), y por la integridad (que esté completa) de la información
proporcionada al auditor; y

◻ En algunos casos (como cuando los términos del trabajo los

acordaron otras partes), puede también pedirse a la Dirección que
recon rme su reconocimiento y entendimiento de esas
responsabilidades en manifes- taciones escritas.
Proporcionado al auditor toda la información relevante y acceso según
lo convenido en los términos del trabajo de auditoría.

Registrado todas las transacciones en los registros contables, y re ejado

esas transacciones en los estados nancieros.
Anexo 19.4-3

Declaraciones La Dirección declara que:

especí cas
La selección y aplicación de políticas contables son apropiadas y están de
acuerdo con el marco de referencia de información nanciera aplicable.

Los siguientes asuntos, cuando sean relevantes bajo el marco de

información nanciera aplicable, se han reconocido, medido, presentado, o
revelado de acuerdo con dicho marco de referencia:

◻ Planes o intenciones que pueden afectar el valor en libros o clasi

cación de activos y pasivos;

◻ Pasivos, tanto reales como contingentes;

◻ Título a, o control sobre, los activos;

◻ Gravámenes o cargas sobre activos y activos en prenda como colateral;

y

◻ Aspectos de leyes, regulaciones, y acuerdos contractuales que puedan

afec- tar los estados nancieros, incluido el incumplimiento.
Ha comunicado todas las de ciencias de control interno conocidas de las
que la Dirección tiene conocimiento.

Se han comunicado todas las razones de la entidad para seleccionar un

parti- cular curso de acción.

Sus intenciones en relación con [especi car asunto] son como sigue:
[describir los planes o intenciones de la entidad].

Otras consideraciones
Anexo 19.4-4

Comentarios
Lenguaje técnico En algunos casos, la Dirección puede incluir lenguaje técnico al
efecto de que las declaraciones estén hechas a su mejor saber y
entender.
Esta redacción puede aceptarse si el auditor está satisfecho de que
las declaraciones estén hechas por las personas con las
responsabilidades y conocimiento apropiados de los asuntos
incluidos en las declaraciones.
Inconsistencias insigni- Cuando se obtienen declaraciones sobre incorrecciones, pudiera
cantes esta- blecerse un umbral para el monto, por debajo del cual las
incorreccio- nes particulares pueden considerarse como insigni
cantes.
 Fecha de la carta El informe del auditor no debe fecharse antes de la fecha de las
mani- festaciones escritas, ya que las manifestaciones son parte de
la eviden- cia de auditoría.
Dirigir carta al auditor Las manifestaciones escritas que se requieren deben incluirse en
una carta dirigida al auditor.

Reportar a los encarga- La NIA 260 requiere que el auditor comunique a los encargados
dos del gobierno de la del gobierno de la entidad las manifestaciones escritas que el
entidad auditor ha solicitado a la Dirección.

Investigaciones de la Si la Dirección no tiene su ciente conocimiento que sirva de base para

Dirección con otros las manifestaciones escritas, puede decidir hacer investigaciones con
otros que hayan participado en preparar/presentar los estados nan-
cieros y a rmaciones correspondientes. Esto debe incluir a las perso-
nas con un conocimiento especializado.

Dudas sobre manifestaciones proporcionadas o no proporcionadas

Si hay dudas en cuanto a la con abilidad de las manifestaciones escritas, o no se han proporcionado las
manifestaciones escritas solicitadas, el auditor debe considerar la naturaleza de la preocupación y actuar en
consecuencia.
Anexo 19.4-5

Dudas Respuesta requerida del auditor

Manifestaciones ◻ Discutir el asunto con la Dirección;
solicita- das no
proporcionadas ◻ Revalorar la integridad de la Dirección y valorar el efecto que
esto pueda tener en la con abilidad de las manifestaciones
(orales o es- critas) y en la evidencia de auditoría en general; y

◻ Tomar las acciones apropiadas, incluyendo determinar el

posible efecto en la opinión del informe del auditor.

Inconsistencias identi - ◻ Realizar procedimientos adicionales de auditoría para intentar re-

cadas solver el asunto.

◻ Si el asunto sigue sin resolver, reconsiderar la evaluación de la

com- petencia, integridad, valores éticos, o diligencia de la
Dirección (ver punto más adelante), o de su compromiso hacia
o ejecución de es- tos, y determinar el efecto que esto pueda
tener en la con abilidad de las manifestaciones (orales o
escritas) y en la evidencia de audi- toría en general.
Determinar el Incompetencia
efecto que estas depreocupaciones
la puedan tener en la
Dirección; falta de inte-
con abilidad de las manifestaciones (orales o escritas) y en la
eviden- cia de gridad y valores
auditoría éticos
en general.
El auditor debe abstenerse de una opinión sobre los estados nancie-
ros cuando:

◻ El auditor concluya que hay su ciente duda sobre la integridad de

la Dirección de tal modo que las declaraciones escritas
requeridas no sean con ables; o

◻ La Dirección no proporcione las declaraciones escritas requeridas.

Manifestaciones complementarias/adicionales
Además de las manifestaciones escritas requeridas, el auditor puede considerar necesario solicitar:
Manifestaciones complementarias sobre los estados nancieros
Estas manifestaciones escritas pueden complementar, pero no forman parte de la manifestación escrita re-
querida por la NIA 580.10. Los ejemplos pueden incluir:

◻ Si la selección y aplicación de políticas contables son apropiadas; y

◻ Si asuntos como los siguientes se han reconocido, medido, presentado, o revelado de acuerdo con ese
marco de referencia:

[ Planes o intenciones que puedan afectar el valor en libros o clasi cación de activos y pasivos,
Pasivos, tanto reales como contingentes,
[
Título a, o control sobre, activos, los gravámenes o cargas sobre activos, y los activos en prenda como
[
colateral, y

[ Aspectos de leyes, regulaciones, y acuerdos contractuales que puedan afectar los estados nancieros,
incluyendo el incumplimiento.

Manifestaciones escritas adicionales

Además de la manifestación escrita requerida por la NIA 580.11, el auditor puede considerar necesario solici-
tar manifestaciones escritas como:

◻ Con rmación de que la Dirección ha comunicado todas de ciencias en control interno de las que tiene
conocimiento la Dirección; y

◻ A rmaciones especí cas.

En algunos casos, tal vez no sea posible obtener su ciente evidencia apropiada de auditoría sin una
mani- festación escrita de la Dirección que con rme las razones, juicios o intenciones respecto de a
rmaciones especí cas en los estados nancieros. Los asuntos a considerar incluyen:
 [ La historia pasada de la entidad en cuanto a llevar a cabo sus intenciones declaradas;
[ Las razones de la entidad para seleccionar un particular curso de acción,
[ La capacidad de la entidad para perseguir un curso especí co de acción, y
[ La existencia o falta de cualquiera otra información que pudiera haberse obtenido durante el curso
de la auditoría que pueda ser inconsistente con el juicio o intención de la Dirección.

PUNTO A CONSIDERAR
Tomar algo de tiempo para reunirse con la Dirección para explicar la naturaleza de las manifesta- ciones
solicitadas, y para asegurar que la Dirección tiene pleno conocimiento de lo que está convi- niendo en
rmar.

19.5 Ejemplo de manifestaciones escritas

El ejemplo de una carta de manifestación de la Dirección contenida en los materiales del caso de estudio si-
gue el formato en la NIA 580.

19.6 Estudio de Caso-Declaraciones de la Dirección

Para detalles de los casos de estudios, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Casos de Estudios.

Caso de estudio A - Dephta Furniture,

Declaraciones de la Dirección
Los siguientes son ejemplos de manifestaciones de la Dirección por Suraj Dephta and Jawad Kassab, y algu-
nos procedimientos adicionales de auditoría que pudieran aplicar.

Declaración de la Dirección Evaluación

No hay deterioro en las herramientas que han Hacer investigaciones con el gerente de
sido sustituidas por nueva maquinaria. Esto es producción y otros para determinar si las
porque las máquinas se descomponen; por lo herramientas y equipo, nuevos o viejos,
tanto, las anti- guas se requerirán ocasionalmente están actualmente en uso y siguen
mientras la otra máquina se repara. operables. Esto podría establecerse con
examen físico y revi- sión de los registros
de mantenimiento.

No se requiere reserva adicional para las Veri car si las mercancías dañadas fueron
mercancías levemente dañadas identi cadas de hecho vendidas después del nal del
durante el conteo de inventario. ejercicio. Investigar con el gerente de
producción si las mercancías dañadas se
venden como están
o si se reparan (si es así, a qué costo) o se
ven- den a un precio de descuento.
En la conclusión de la auditoría, las manifestaciones importantes deben documentarse en una carta de de-
claración de la Dirección que deben rmar Suraj Dephta y Jawad Kassab.
Estas declaraciones podrían incluirse en una carta como sigue.

Dephta Furniture, Inc. [membrete]

15 de marzo de 20X3
A: Jamel, Woodwind & Wing,
LLP 55 Kingston St.
Cabetown, United Territories
123-50004
Estimado Sr. Lee:
Esta carta de manifestación se proporciona en conexión con su auditoría de los estados nancieros de
Dephta Furniture, Inc., por el año que terminó el 31 de diciembre de 20X2, con el propósito de expresar
una opinión sobre si los estados nancieros están presentados de manera razonable, respecto de todo
lo importante, de acuerdo con la Normas Internacionales de Información Financiera.
Con rmamos que:
Estados nancieros

◻ Hemos cumplido nuestras responsabilidades, como se jó en los términos del trabajo de auditoría
con fecha 15 de octubre de 20X2, por la preparación de los estados nancieros de acuerdo con
Normas Internacionales de Información Financiera; en particular los estados nancieros están
presentados de manera razonable de acuerdo con las mismas.

◻ Los supuestos importantes que hemos usado al hacer las estimaciones contables son razonables,
in- cluyendo las estimaciones medidas a valor razonable.

◻ Las relaciones y transacciones de partes relacionadas se han contabilizado y revelado de manera

apro- piada de acuerdo con los requisitos de las Normas Internacionales de Información Financiera.

◻ Se han ajustado o revelado todos los hechos posteriores a la fecha de los estados nancieros y para
los cuales las Normas Internacionales de Información Financiera requieren ajuste o revelación.

◻ Los efectos de las incorrecciones sin corregir no son materiales, tanto en lo individual como en con-
junto, para los estados nancieros como un todo. Se anexa a la carta de manifestación una lista de
las incorrecciones sin corregir.

◻ La Compañía ha cumplido con todos los aspectos de los acuerdos contractuales que pudieran tener
un efecto de material en los estados nancieros en caso de incumplimiento.

◻ No ha habido ningún incumplimiento con los requisitos de las autoridades reguladoras que pudiera
tener un efecto de material en los estados nancieros en caso de incumplimiento.

◻ La Compañía tiene título satisfactorio a todos los activos, y no hay gravámenes ni cargas en los
activos de la compañía, excepto por los revelados en la Nota X a los estados nancieros.
◻ No tenemos ningún plan de abandonar líneas de productos u otros planes o intenciones que den
como resultado cualquier exceso de inventario o inventario obsoleto, y ningún inventario está
decla- rado a un monto en exceso del valor neto realizable.

◻ No ha habido deterioro en el valor neto realizable de activos jos (herramientas) cuya funcionalidad
ha sido sustituida por nueva maquinaria.

◻ Información proporcionada

◻ Les hemos proporcionado:

◻ Acceso a toda la información de que tenemos conocimiento que sea relevante para la
preparación de los estados nancieros como registros, documentación, y otros asuntos;

◻ Información adicional que nos han solicitado ustedes para nes de la auditoría; y

◻ Acceso irrestricto a personas dentro de la entidad con quienes ustedes determinaron necesario
obtener evidencia de auditoría.

◻ Todas las transacciones se han registrado en los registros contables y se re ejan en los estados nancieros.

◻ Les hemos revelado los resultados de nuestra valoración del riesgo de que los estados nancieros
pue- dan estar representados de manera errónea materiales como resultado de fraude.

◻ Les hemos revelado toda la información en relación con el fraude o sospecha de fraude de la que
te- nemos conocimiento y que afecta a la entidad e implica a:

◻ Dirección;

◻ Empleados con funciones importantes en control interno; u

◻ Otros cuando el fraude pudiera tener un efecto material en los estados nancieros.

◻ Les hemos revelado toda la información en relación con alegatos de fraude, o sospecha de fraude,
que afectan a los estados nancieros de la entidad comunicada por empleados, antiguos empleados,
analistas, reguladores, u otros.

◻ Les hemos revelado todos los casos conocidos de incumplimiento o de sospecha de incumplimiento
con leyes o regulaciones cuyos efectos deben considerarse al preparar los estados nancieros.

◻ Les hemos revelado la identidad de las partes relacionadas de la entidad, y todas las relaciones y
tran- sacciones de partes relacionadas de las que tenemos conocimiento.
Atentamente,

Suraj Dephta

Jawad Kassab
Caso de estudio B - Kumar &
Manifestaciones de la Dirección
Los siguientes son ejemplos de manifestaciones de la Dirección por Raj Kumar, y algunos procedimientos
adicionales de auditoría que pudieran aplicar.

Manifestación de la Dirección Evaluación

No es necesaria una reserva adicional para Enviar con rmación de cuentas por cobrar a Dephta.
cuentas dudosas. La cuenta de Dephta es
totalmente recuperable y otra cuenta por Hacer investigaciones con Raj y Ruby para entender
cobrar no es bastante importante como las diversas cuentas por cobrar a clientes y su
para estimar una reserva. historia de pagos, y buscar alguna tendencia.
Validar que la pro- porción de AR que no es de
Dephta no sea importante, como declara el cliente.
Revisar pagos posteriores para soportar la
recuperabili- dad de la cuenta.
Considerar cualquiera información relevante de la
au- ditoría de Dephta.
Dephta sigue satisfecha con la calidad de Revisar la historia de devoluciones de ventas y
las mercancías que les vendemos. buscar alguna tendencia.
Revisar los resultados de las con rmaciones de AR a
Dephta por cualquier comentario sobre calidad de
mercancías o la recuperabilidad de los montos.
Observación del inventario físico y buscar partidas
ob- soletas e inventario que no se mueve.
Hacer investigaciones con Ruby en cuanto a la
calidad de las mercancías y cualesquier
comunicaciones que pueda haber recibido de
Dephta respecto de la calidad de las mercancías
que han comprado hasta la fecha.

Al nal de la auditoría, las declaraciones importantes deben documentarse en una carta de manifestación
de la Dirección que debe rmar Raj Kumar.
Estas declaraciones podrían incluirse en una carta como la ilustrada antes en el Caso de estudio A-Dephta
Furniture, Inc.
20. Valoración de evidencia de auditoría

Anexo 20.0-1

Realizar actividades
Decidir si se aceptaListar factores de riesgo
preliminares del encargo
el encargoIndependencia
Carta de encargo

Desarrollar estrategiaMaterialidad
Discusiones con el equipo
Planear la auditoría globaldeauditoríayplande auditoría
deauditoría2Estrategia global de auditoría

Realizar procedimientos Riesgos de negocios y de

de valoración del riesgo Identi car/evaluar RIM3 fraude incluyendo riesgos
mediante importantes
entendimiento de la
entidad Diseño/implementación de
controles internos
relevantes

Evaluar RIM3 a:
Nivel estado nanciero
Nivel a rmación

Diseñar respuestas
generales y Actualizar estrategia global
Desarrollar respuestas
procedimientos Respuestas generales
apropiadas a los RIM3
adicionales de Plan de auditoría que
auditoría evaluados
vincule los RIM3 evaluados
con los procedimientos
adicionales de auditoría

Implementar
respuestas a los Reducir riesgo deEncargo realizado
auditoría a un nivelResultados de auditoría aceptablemente
RIM3 evaluados bajoSupervisión de personal
profesional asistente
Revisión de papeles de encargo
 Evaluar la evidencia de Determinar qué Factores de riesgo nuevos
auditoría obtenida encargoadicional de (revisados) y procedimientos
auditoría se requiere de auditoría
(en su caso) Cambios en materialidad
Comunicaciones sobre
resultados de auditoría
Conclusiones sobre
procedimientos deauditoría
¿Se requiere realizados
Sí
encargo
adicional?

No

Formar una opinión con Decisiones importantes

Preparardictamen del base en los hallazgos de Opinión de auditoría rmada
auditor auditoría

Notas:
1. NIA 230 para una lista completa de documentación requerida.
2. La planeación (NIA 330) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditoría.
3. RIM= Riesgo de Incorrecciones Materiales.

Párrafo # Extractos relevantes de las NIA

200.11 En la realización de una auditoría de estados nancieros, los objetivos generales
de la auditoría son los siguientes:

(a) Para obtener una seguridad razonable sobre si los estados nancieros en su
conjunto están libres de errores signi cativos, ya sea debido a fraude o
error, lo que permite al auditor expresar una opinión sobre si los estados
nancieros es- tán preparados, en todos sus aspectos signi cativos, de
acuerdo con un marco de información nanciera aplicable, y

(b) Informar sobre los estados nancieros, y comunicar cómo es requerido por
las NIA, de acuerdo con las conclusiones del auditor.

200.12 En todos los casos en que una seguridad razonable no puede ser obtenida y una
opinión con salvedades en el informe del auditor es insu ciente en las circunstan-
cias, a efectos de informar a los destinatarios de los estados nancieros, las NIA re-
quieren al auditor abstenerse de opinar o retirar (o renunciar) de la participación,
donde la retirada es posible en virtud de la ley o regulación aplicable.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

La fase nal de la auditoría consiste en lo siguiente.

Anexo 20.0-2

Evaluar las pruebas obtenidas

Considere la Comunicar
Complete todas Resuelva los
posibilidad de los resultados
las revisiones problemas con la
errores de auditoría
requeridas administración
identi cados con

Prepare el informe del auditor

Documentación Documentar las Formarse una Emitir la opinión

de la auditoría decisiones opinión del auditor
completa importantes

*TCWG = los encargados del gobierno

Los conceptos básicos tratados en la fase de reportes son los siguientes:

Anexo 20.0-3

Volumen y capítulos
Hechos posteriores V1 -
13
Negocio en marcha V1 -
14
Auditoría de documentación V1 -
16
Comunicar los resultados de V2 -
auditoría 19
El dictamen del auditor V1 -
17
 NIA relacionadas
220, 330, 450,
520,
540
21. Valoración de evidencia de auditoría

Regreso a valoración
del registro 2
ría, de modo que puedan hacerse conclusiones razonables en las cuales
Guías sobre valoración de la su ciencia y adecuación de la evidencia de

Activida Propósit Documentación

d o 1
Determinar qué trabajo Factores de riesgo nuevos /
Valorar la evidencia de adicional de revisados y procedimientos de
auditoría obtenida auditoría se requiere (en auditoría
su caso) Cambios en la importancia relativa
Comunicaciones sobre los
hallazgos de la auditoría

1. La plani cación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditoría.
Conclusiones sobre procedimien-
tos de auditoría realizados

2. Referirse a NIA 230 para una lista más completa de documentación requerida.
¿Se
Sí requiere
trabajo
adicional?
No

basar la opinión de auditoría.

Decisiones importantes Opinión de
Formar una opinión con auditoría rmada
Preparar el informe de base en resultados de
auditoría auditoría

Contenido del Capítulo

Publicación del informe de auditoría

audito-

Notas:
Anexo 21.0-1
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

220.15 El socio del encargo asumirá la responsabilidad:

(a) De la Dirección, supervisión y realización del encargo de auditoría de conformidad con

las normas profesionales y los requerimientos legales y reglamentarios aplicables; y
(Ref: apartados A13-A15, A20)

(b) De que el informe de auditoría sea adecuado en función de las circunstancias.

220.16 El socio del encargo asumirá la responsabilidad de que las revisiones se realicen de
acuer- do con las políticas y procedimientos de revisión de la rma de auditoría. (Ref:
apartados A16-A17, A20)

220.17 En la fecha del informe de auditoría o con anterioridad a ella, el socio del encargo se
satis- fará, mediante una revisión de la documentación de auditoría y discusiones con
el equipo del encargo, de que se ha obtenido evidencia de auditoría su ciente y
adecuada para sus-
tentar las conclusiones alcanzadas y para la emisión del informe de auditoría. (Ref:
aparta- dos A18-A20)
220.18 El socio del encargo:

(a) Asumirá la responsabilidad de que el equipo del encargo realice las consultas
necesa- rias sobre cuestiones complejas o controvertidas;

(b) Se satisfará de que, en el transcurso del encargo, los miembros del equipo del
encargo hayan realizado las consultas adecuadas, tanto dentro del equipo del
encargo como entre el equipo del encargo y otras personas a un nivel adecuado
dentro o fuera de la rma de auditoría;

(c) Se satisfará de que la naturaleza, el alcance y las conclusiones resultantes de

dichas consultas hayan sido acordados con la parte consultada; y

(d) Comprobará que las conclusiones resultantes de dichas consultas hayan sido
imple- mentadas. (Ref: apartados A21-A22)
220.19 Para las auditorías de estados nancieros de entidades cotizadas y, en su caso,
aquellos otros encargos de auditoría para los que la rma de auditoría haya
determinado que se requiere la revisión de control de calidad, el socio del encargo:

(a) Comprobará que se haya nombrado un revisor de control de calidad del encargo;

(b) Discutirá las cuestiones signi cativas que surjan durante el encargo de auditoría,
inclui- das las identi cadas durante la revisión de control de calidad del encargo,
con el revisor de control de calidad del encargo; y

(c) No pondrá fecha al informe de auditoría hasta que la revisión de control de calidad del
encargo se haya completado. (Ref: apartados A23-A25)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

220.20 El revisor de control de calidad del encargo realizará una evaluación objetiva de los jui-
cios signi cativos realizados por el equipo del encargo y de las conclusiones alcanzadas
a efectos de la emisión del informe de auditoría. Esta evaluación conllevará:

(a) La discusión de las cuestiones signi cativas con el socio del encargo;

(b) La revisión de los estados nancieros y del informe de auditoría propuesto;

(c) La revisión de la documentación de auditoría seleccionada, relacionada con los juicios

signi cativos realizados por el equipo del encargo y con las conclusiones alcanzadas; y

(d) La evaluación de las conclusiones alcanzadas a efectos de la emisión del informe

de auditoría y la consideración de si el informe de auditoría propuesto es
adecuado. (Ref: apartados A26-A27, A29-A31)

21.1 Generalidades
Después de que se han realizado los procedimientos de auditoría planeados, tendrá lugar una valoración de
los resultados. Esto debe incluir una revisión de la documentación de auditoría y discusiones con el equipo
del trabajo, y cualesquier cambios a los planes de auditoría como resultado de los procedimientos
realizados. Abajo se exponen algunas de las consideraciones clave.
Anexo 21.1-1

Control de calidad Es la responsabilidad del socio a cargo del encargo asegurar que las
revisio- nes del archivo se realicen de acuerdo con las políticas y
procedimientos de revisión de la rma, y que la opinión del auditor sea
apropiada.
Consultas El socio a cargo del encargo es responsable de asegurar que:

◻ El equipo del encargo buscó las consultas apropiadas (tanto

internamen- te dentro de la rma como externamente con terceros)
sobre asuntos difíciles o contenciosos; y

◻ Las conclusiones que resultaron de dichas consultas se hayan

documen- tado e implementado.

Revisión de calidad Cuando la política de la rma requiere una revisión de control de calidad
del expediente (EQCR) del encargo (EQCR, en inglés), el socio a cargo del encargo debe:

◻ Asegurar que se ha designado un revisor EQCR debidamente cali

cado;

◻ Discutir asuntos importantes de auditoría con el revisor EQCR; y

◻ No fechar el informe de auditoría sino hasta completar la EQCR.

El objetivo del auditor es quedar satisfecho de que se ha obtenido su ciente evidencia apropiada de
audi- toría para soportar las conclusiones alcanzadas, y para que se emita un informe de auditoría
debidamente redactado.
La valoración de la evidencia de auditoría obtenida debe tratar los asuntos expuestos a continuación.
Anexo 21.1-2

Importancia relativa ¿Siguen siendo apropiados los montos establecidos para importancia
relativa global y del desempeño en el contexto de los resultados
nancieros reales de la entidad?
Si es apropiada una importancia relativa global (para los estados nancie-
ros en su conjunto) más baja que la determinada inicialmente, se
requiere que el auditor determine:

◻ Si es necesario revisar la importancia relativa de ejecución; y

◻ Si la naturaleza, momento de realización y extensión de los

procedi- mientos adicionales de auditoría siguen siendo
apropiados.
Riesgo A la luz de los resultados de auditoría, ¿son todavía apropiadas las
valo- raciones de riesgos de incorrección material al nivel de a
rmación? Si no, deben revisarse las valoraciones del riesgo y modi
carse los procedimien- tos adicionales de auditoría plani cados.

Incorrecciones materiales ¿Se ha considerado el efecto en la auditoría de las incorrecciones

materiales identi cadas y aquéllas no corregidas?
¿Se ha considerado la razón para incorrecciones
materiales/desviaciones? Pueden indicar un riesgo no identi cado o
una de ciencia signi cativa en el control interno.
¿Necesita revisarse la estrategia global de auditoría y el plan de
auditoría? Esto se aplicaría cuando:

◻ La naturaleza de incorrecciones materiales identi cadas y las circuns-

tancias de su ocurrencia indican que pueden existir otras
incorreccio- nes materiales que, en conjunto con otras
incorrecciones materiales acumuladas durante la auditoría,
pudieran ser superiores de la impor- tancia relativa; o

◻ El conjunto de incorrecciones materiales acumuladas durante la audito-

ría se aproxima a la importancia relativa.
¿Se han desarrollado procedimientos adicionales de auditoría para
deter- minar si aún existen incorrecciones materiales (en clases de
transacciones, saldos de cuenta o revelaciones) cuando se pidió a la
Dirección que las corrigiera?
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Fraude ¿La información obtenida después de realizar otros

procedimientos de valoración del riesgo y actividades
relacionadas indican que están presentes uno o más factores de
riesgo de fraude?
¿Los procedimientos analíticos desarrollados cerca del nal de la
auditoría indicaron un riesgo no reconocido previamente de
incorrección material debido a fraude?
¿Se han valorado las incorrecciones materiales identi cadas para
determinar si tal incorrección es un indicador de fraude?
Si es así, valorar las implicaciones de la incorrección material en relación
con otros aspectos de la auditoría, particularmente la abilidad de las
ma- nifestaciones de la Dirección. Es improbable que en caso de fraude
ocurra de manera aislada.
¿Hay alguna razón para creer que la Dirección pudiera estar involucrada
en las incorrecciones materiales identi cadas ya sean superiores de la
im- portancia relativa o no, como resultado de fraude?
Si es así, reconsiderar la evaluación de los riesgos de incorrección
material debido a fraude y su impacto resultante en la naturaleza,
momento de realización y extensión de los procedimientos de
auditoría para responder a los riesgos valorados. También considerar si
las circunstancias o condi- ciones incidan en una posible colusión que
involucre a empleados, Direc- ción, o terceros al reconsiderar la con
abilidad de la evidencia previamen- te obtenida.
Si se han identi cado riesgos de fraude, es posible concluir que los
es- tados nancieros no tengan una incorrección material superior a
la im- portancia relativa como resultado de fraude. Si no es posible,
debemos determinar las implicaciones para la auditoría, incluyendo
si estamos en posibilidades de continuar con la auditoría.
Evidencia ¿Se ha obtenido su ciente y adecuada evidencia de auditoría para
reducir los riesgos de incorrección material en los estados nancieros
a un nivel aceptablemente bajo? Considerar la necesidad de
desempeñar procedimientos adicionales.

Procedimientos analíticos Los procedimientos analíticos desarrollados en la etapa nal de

revisión de la auditoría:

◻ ¿Corroboraron los resultados de la auditoría?; o

◻ ¿Identi caron riesgos previamente no reconocidos de incorrección

material?
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

21.2 Revalorar la importancia relativa

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

450.10 Antes de valorar el efecto de las incorrecciones no corregidas, el auditor volverá
a va- lorar la importancia relativa determinada de conformidad con la NIA 320
para con r- mar si sigue siendo adecuada en el contexto de los resultados
nancieros de nitivos de la entidad. (Ref: apartados A11-A12)

Antes de que el auditor evalúe los resultados de los procedimientos llevados a cabo y cualesquier incorrec-
ción material que de ahí se originen, el primer paso es revalorar los montos establecidos para la
importancia relativa para los estados nancieros y para la ejecución del trabajo. Esto es necesario porque la
determina- ción inicial de la importancia relativa suele basarse en estimaciones de los resultados
nancieros de la enti- dad, y los resultados reales pueden ser diferentes. Los factores que pudieran llevar a
un cambio incluyen:

◻ La determinación inicial de la importancia relativa ya no es apropiada en el contexto de los resultados -

nancieros reales de la entidad;

◻ Hay nueva información disponible (como expectativas de los usuarios) que hubieran sido causa de que
el auditor determinara un monto (o montos) diferente inicialmente; y

◻ Incorrecciones materiales inesperadas que pueden ser causa de que el monto de importancia relativa para
esa clase particular de transacciones, saldo de cuenta, o revelación sea excedida.
Siempre que sea necesaria una revisión, se requiere al auditor que considere y documente el impacto en
los riesgos evaluados y la naturaleza, momento de realización, y extensión de los procedimientos
adicionales de auditoría requeridos.
Si se requiere una importancia relativa más baja para los estados nancieros en su conjunto, determinar
tam- bién si es necesario revisar la importancia relativa de ejecución. Si es así, determinar si la naturaleza,
momen- to de realización, y extensión de los procedimientos adicionales de auditoría siguen siendo
apropiadas.

PUNTO A CONSIDERAR
Si la importancia relativa tiene que revisarse, no es recomendable esperar hasta el nal de la au- ditoría
para hacer el cambio. Si baja la importancia relativa, puede bien requerir cambios en las valoraciones
del riesgo y realizar procedimientos de auditoría adicionales o más amplios.
21.3 Cambios en valoraciones del riesgo

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

330.25 Sobre la base de los procedimientos de auditoría aplicados y de la evidencia de
audi- toría obtenida, el auditor valorará, antes de que termine la auditoría, si la
valoración de los riesgos de incorrección material en las a rmaciones sigue siendo
adecuada. (Ref: apartados A60-A61

La valoración del riesgo al nivel de a rmación suele basarse en evidencia de auditoría disponible antes de
realizar procedimientos adicionales de auditoría. Durante el tiempo que estos procedimientos se estén
reali- zando, puede obtenerse nueva información que requerirá que se modi que la valoración original del
riesgo.
Por ejemplo, en la auditoría de inventarios, el nivel de riesgo valorado para la a rmación de integridad
pue- de ser bajo, con base en una expectativa de que el control interno está operando de manera efectiva.
Si una prueba de controles encuentra que el control interno no es efectivo, la valoración del riesgo
necesitaría cam- biar y realizarse procedimientos adicionales de auditoría para reducir el riesgo a un nivel
aceptablemente bajo. Lo mismo es cierto para cualesquiera procedimientos de auditoría realizados
cuando los resultados no corresponden con las expectativas.
En el siguiente anexo se describen algunos puntos a considerar al determinar si la valoración original del
ries- go ha cambiado o no.
Anexo 21.3-1

Control interno Pruebas de controles

◻ ¿Los resultados de la realización de pruebas de controles soportan el

nivel planeado de reducción del riesgo con base en su efectividad
operativa?
Elución de controles por la Dirección

◻ ¿Existe alguna evidencia de que la Dirección eluda el del control interno

existente?
De ciencias del control

◻ ¿Una o varias incorrecciones materiales son el resultado de una de

ciencia en el control interno que debe traerse a la atención de la
Dirección inme- diatamente?
 Naturaleza Nuevos factores de riesgo
de evidencia
de auditoría ◻ ¿Identi ca la evidencia nuevos riesgos de negocios, nuevos factores de
obtenida riesgo de fraude, o que la Dirección eluda el control interno?
Evidencia contradictoria

◻ ¿Contradice la evidencia obtenida a otras fuentes de información

disponibles?
Evidencia con ictiva

◻ ¿Entra en con icto la evidencia obtenida con el entendimiento actual

de la entidad?
Políticas contables

◻ ¿Existe evidencia de que las políticas contables de la entidad no

siempre se aplican de manera consistente?
Relaciones impredecibles

◻ ¿Justi ca la evidencia las relaciones entre datos nancieros y no nancieros?

Fraude

◻ ¿Existe evidencia de patrones, rarezas, excepciones, o desviaciones

encontradas al realizar pruebas que pudieran indicar que está ocurriendo
un posible fraude (incluyendo que la Dirección eluda el control interno)?
Con abilidad de manifestaciones

◻ ¿Hay evidencia que cuestione la abilidad de las manifestaciones hechas

por la administración o por los responsables del gobierno de la
entidad?
Naturaleza de Sesgo en estimaciones
las
incorrecciones ◻ ¿Las incorrecciones materiales encontradas en las estimaciones
materiales contables y en la determinación de valor razonable indican un posible
patrón de sesgo de la Dirección?
Incorrecciones materiales

◻ ¿Constituyen las incorrecciones materiales, ya sea en lo individual o

com- binadas con todas las demás incorrecciones materiales no
corregidas, una incorrección material en los estados nancieros
tomados en su conjunto?
Cuando la valoración original del riesgo ha cambiado, los detalles deben documentarse y determinarse una
valoración revisada del riesgo. También deben existir detalles de cómo se ha cambiado el plan detallado de
auditoría para tratar la valoración revisada del riesgo. Esto puede ser una modi cación a la naturaleza, mo-
mento de realización, o extensión de otros procedimientos de auditoría planeados o la realización de
proce- dimientos adicionales de auditoría.
 PUNTO A CONSIDERAR
Asignar tiempo en el presupuesto de la auditoría para que el equipo del encargo de auditoría dis- cuta
sus resultados (como grupo) inmediatamente después de completar el encargo. Los asuntos que se han
esbozado antes pudieran formar la agenda. Recordar que la detección de fraude surge de armar las
piezas de información sobre asuntos pequeños y aparentemente insigni cantes.

21.4 Valoración del efecto de las incorrecciones materiales

Párrafo # Objetivo(s) NIA

450.3 El objetivo del auditor es valorar:
(a) El efecto en la auditoría de las incorrecciones identi cadas; y
(b) En su caso, el efecto de las incorrecciones no corregidas en los estados
nancieros.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

450.5 El auditor acumulará las incorrecciones identi cadas durante la realización de la au-
ditoría, excepto las que sean claramente insigni cantes. (Ref: apartados A2-A3)

450.6 El auditor determinará si es necesario revisar la estrategia global de auditoría y el

plan de auditoría cuando:

(a) La naturaleza de las incorrecciones identi cadas y las circunstancias en las que se
produjeron indican que pueden existir otras incorrecciones que, sumadas a las
incorrecciones acumuladas durante la realización de la auditoría, podrían ser ma-
teriales; o (Ref: Apartado A4).

(b) La suma de las incorrecciones acumuladas durante la realización de la auditoría

se aproxima a la cifra de importancia relativa determinada de conformidad con la
NIA 320. (Ref: Apartado A5).

450.7 Si, a petición del auditor, la Dirección ha examinado un tipo de transacciones,

saldos contables o información a revelar en los estados nancieros y ha corregido
las inco- rrecciones que fueron detectadas, el auditor aplicará procedimientos de
auditoría adicionales para determinar si las incorrecciones persisten. (Ref:
Apartado A6).
450.8 El auditor comunicará oportunamente y al nivel adecuado de la Dirección todas las
incorrecciones acumuladas durante la realización de la auditoría salvo que las dis-
posiciones legales o reglamentarias lo prohíban.33 El auditor solicitará a la Dirección
que corrija dichas incorrecciones. (Ref: apartados A7-A9).
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

450.9 Si la Dirección rehúsa corregir algunas o todas las incorrecciones comunicadas por
el auditor, éste obtendrá conocimiento de las razones de la Dirección para no
hacer las correcciones y tendrá en cuenta dicha información al valorar si los
estados nancie- ros en su conjunto están libres de incorrección material. (Ref:
Apartado A10).
450.11 El auditor determinará si las incorrecciones no corregidas son materiales
individual- mente o de forma agregada. Para ello, el auditor tendrá en cuenta:

(a) La magnitud y la naturaleza de las incorrecciones, tanto en relación con de-

terminados tipos de transacciones, saldos contables o información a
revelar, como en relación con los estados nancieros en su conjunto, y las
circuns- tancias especí cas en las que se han producido; y (Ref: apartados
A13-A17, A19-A20)

(b) El efecto de las incorrecciones no corregidas relativas a periodos

anteriores sobre los tipos de transacciones, saldos contables o
información a revelar
relevantes y sobre los estados nancieros en su conjunto. Ref: Apartado A18)
450.12 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad las
incorreccio- nes no corregidas y el efecto que, individualmente o de forma
agregada, pueden tener sobre la opinión a expresar en el informe de auditoría,
salvo que las disposicio- nes legales o reglamentarias lo prohíban. 44 La
comunicación del auditor identi cará las incorrecciones materiales no corregidas
de forma individualizada. El auditor soli- citará que se corrijan las incorrecciones
no corregidas. (Ref: apartados A21-A23)
450.13 El auditor también comunicará a los responsables del gobierno de la entidad el
efec- to de las incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores sobre
los tipos de transacciones, saldos contables o información a revelar relevantes, y
sobre los estados nancieros en su conjunto.

450.14 El auditor solicitará a la Dirección y, cuando proceda, a los responsables del gobier-
no de la entidad, manifestaciones escritas relativas a si consideran que los efectos
de las incorrecciones no corregidas son inmateriales, individualmente o de forma
agre- gada, para los estados nancieros en su conjunto. Un resumen de dichas
partidas se incluirá en la manifestación escrita o se adjuntará ella. (Ref: Apartado
A24)
540.18 Sobre la base de la evidencia de auditoría obtenida, el auditor valorará si las
estimaciones contables contenidas en los estados nancieros son razonables
de acuerdo con el marco de información nanciera aplicable, o si contienen
incorrecciones. (Ref: apartados A116-A119)

El objetivo de valorar las incorrecciones materiales es determinar el efecto en la auditoría y si hay necesidad
de realizar procedimientos adicionales de auditoría.
Se pueden requerir revisiones a la estrategia de auditoría y a los planes detallados de auditoría cuando:

◻ La naturaleza o circunstancias de las incorrecciones materiales identi cadas indican que puede(n) existir
otra(s) (es) errónea(s) que, en conjunto con las incorrecciones materiales conocidas, pudieran exceder la
importancia relativa de ejecución; o

◻ El conjunto de incorrecciones materiales identi cadas y no corregidas se acerca a o excede la

importancia relativa de ejecución.
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

PUNTO A CONSIDERAR
Recordar que siempre habrá un riesgo de que existan incorrecciones materiales sin detectarse en los
estados nancieros. Esto es debido a las limitaciones inherentes de una auditoría según se ex- pone en el
Volumen 1, Capítulo 3.1 de esta Guía.

Las incorrecciones materiales pueden surgir en áreas como las que se exponen a continuación.
Anexo 21.4-1

Fuente Descripción
Inexactitudes o fraude El personal de la entidad puede cometer equivocaciones al
compilar o procesar datos con los que se preparan los estados
nancieros. Esto
pudiera también incluir incorrecciones cometidas en el corte al nal del
ejercicio. Además de identi car las incorrecciones materiales especí
cas, el auditor puede también:

◻ Cuanti car las equivocaciones en una población particular (como

ventas) mediante muestreo monetario. Puede proyectarse un
proba- ble conjunto de incorrecciones materiales cuando se usa
una muestra representativa; y

◻ Considerar la naturaleza de las incorrecciones materiales identi

cadas. Si existen numerosas incorrecciones materiales que afecten
a un saldo particular o locación del negocio, puede ser indicador
de un riesgo de incorrección material debida a fraude.
Omisiones o fraude Algunas transacciones pueden no registrarse, ya sea por error o de
forma deliberada, esta última constituiría fraude.
Transacciones signi ca- La falta de un fundamento de negocios para las transacciones signi
tivas cati- vas (inusuales o fuera del curso normal de los negocios) pudiera
tener la intención de manipular los estados nancieros o de ocultar la
malversa- ción de activos.

Asientos del diario Puede haber asientos del diario inapropiados o no autorizados
duran- te el periodo o al nal del periodo. Pudieran usarse para
manipular los montos reportados en los estados nancieros.
Incorrecciones en esti- Las estimaciones de la Dirección pueden calcular incorrectamente,
maciones pasar por alto o malinterpretar ciertos hechos, usar supuestos fallidos,
o conte- ner algún elemento de sesgo si la estimación de la entidad cae
fuera de un rango aceptable. Las estimaciones pudieran también
representarse incorrectamente de forma deliberada para manipular los
resultados de los estados nancieros.

Incorrecciones en valor Puede haber desacuerdos con los juicios de la Dirección respecto del
razonable valor razonable de ciertos activos, pasivos y componentes del capital
que se requieren medir o revelar a valores razonables, de acuerdo
con el marco de referencia nanciero.
 Fuente Descripción
Selección y aplicación de Puede haber desacuerdos con la Dirección respecto de la selección y
políticas contables uso de ciertas políticas contables.

Incorrecciones mate- Las incorrecciones materiales no corregidas de periodos

riales no corregidas en anteriores se re ejarían en el capital de apertura. Si no se ajustan,
capital de apertura pueden también causar una incorrección en los estados nancieros
del periodo actual.
Reconocimiento de in- Sobrestimación o subestimación de ingresos (por ejemplo, reconoci-
gresos miento prematuro de ingresos, registro de ingresos cticios, o
posponer ingresos de manera inadecuada a un periodo posterior).

Debilidades del control Pudieran resultar incorrecciones materiales de las de ciencias no

interno espe- radas en el control interno. Estas deben discutirse o reportarse
a la Di- rección, y considerar la realización de encargo adicional para
identi car otras incorrecciones materiales que puedan existir.

Presentación o informa- Cierta información a revelar de los estados nancieros, que requiere el
ción a revelar de estados marco de referencia contable, pueden omitirse, estar incompletas o ser
nancieros inexactas.

Incorrecciones materiales identi cadas en forma agregada

Las incorrecciones materiales identi cadas durante la auditoría, que no sean claramente insigni cantes, de-
ben agregarse. También, pueden distinguirse entre incorrecciones materiales en la descripción de un
hecho, incorrecciones materiales discrecionales e incorrecciones materiales proyectadas.

PUNTO A CONSIDERAR
La mayoría de las incorrecciones materiales cuantitativas pueden agregarse de modo que pueda
valorarse el impacto global sobre los estados nancieros. Sin embargo, algunas incorrecciones materiales
(como las revelaciones incompletas o inexactas en los estados nancieros) y resultados cualitativos
(como la posible existencia de fraude) no pueden agregarse. Estas incorrecciones ma- teriales deben
documentarse y valorarse en forma individual.

Para permitir que sea valorado el efecto en forma agregada de las incorrecciones materiales no
corregidas, pueden documentarse en un papel de trabajo donde se centralicen. Esto brindará un
resumen de todas las incorrecciones materiales no corregidas que no sean insigni cantes que se hayan
identi cado.
Existe un número de etapas en el proceso de agregación donde puede considerarse el impacto de las
inco- rrecciones materiales agregadas, según se expone a continuación.
Anexo 21.4-2

Impacto de incorrecciones materiales agregadas

Considerar impacto de las incorrecciones Cada saldo de cuenta o clase de
materiales no corregidas transaccio- nes particular

Total de activos circulantes y pasivos

circu- lantes

Total de activos y pasivos

Total de ingresos y gastos (ingresos antes

de impuestos)

Resultado neto

En el siguiente anexo se ilustra un posible enfoque al agregado de incorrecciones materiales.

Nota: El nivel de incorrecciones materiales (100 ) se ha considerado insigni cante y por tanto no se acumulará.
Anexo 21.4-3
Resumen de incorrecciones materiales identi cadas

Monto de sobre(sub) estimación

Utilida
Circunstancias de R d antes ¿Se
Descripción ocurrencia e Activo Pasivo de Capita corrigió
f s s impuesto l ?
P s
T
Falta de De hecho - (5,500) 5,500 4,125 S
reconoci- Resultado de olvido í
miento del
pasivo de renta
Ventas no Proyección de mues- (12,50 (12,500) (9,375) S
registradas tra representativa 0) í
Cuentas por co- de hecho-Error (5,500) (5,500) S
brar neteadas de clasi cación í
con cuentas por
pagar
Equipo Juicio-Error al (13,50 (13,500) (10,12 S
capitaliza- ble aplicar política 0) 5) í
registrado en contable
gastos
Total de incorrecciones materiales identi cadas (31,50 (11,00 (20,500) (15,37
durante la auditoría 0) 0) 5)
Incorrecciones materiales corregidas por la 31,500 11,000 20,500 15,375
Dirección
Total de incorrecciones materiales no 0 0 0 0
corregidas
Las incorrecciones materiales identi cadas deben discutirse con la Dirección oportunamente junto con la
solicitud para corregirlas. Las correcciones podrían afectar los saldos de los estados nancieros o recti car la
información revelada inadecuada en los estados nancieros. A continuación se exponen los pasos implicados
para tratar las representaciones identi cadas.
Anexo 21.4-4

Cómo tratar las incorrecciones materiales identi cadas

Revalorar la importan- Considerar si puede ser necesario revisar la importancia relativa gene-
cia relativa ral antes de valorar el efecto de incorrecciones materiales no corregi-
das, con base en los resultados nancieros reales.

Considerar las razones Considerar las razones para las incorrecciones materiales identi cadas
e impacto en el plan de durante la auditoría. Esto incluye:
auditoría
◻ Indicadores potenciales de fraude;

◻ Posible existencia de otras incorrecciones materiales;

◻ Existencia de un riesgo no identi cado; o

◻ Una de ciencia signi cativa en el control interno.

A la luz de los resultados mencionados, determinar si necesitan
revi- sarse la estrategia global de auditoría y el plan de auditoría.
Esto sería necesario cuando:

◻ Pueden existir otras incorrecciones que, junto con incorrecciones

acumuladas durante la auditoría, pudieran ser superiores de la im-
portancia relativa; o

◻ El agregado de incorrecciones acumuladas durante la auditoría se

acerca a la importancia relativa.

Solicitar a la Dirección Pedir a la Dirección que corrija todas las incorrecciones materiales
que haga correcciones identi cadas, que no sean las claramente insigni cantes.

Solicitar a la Si no se conoce el monto preciso en una población (como en una

Dirección que realice pro- yección de incorrecciones materiales identi cadas en una
procedi- mientos muestra de auditoría), pedir a la Dirección que realice
adicionales procedimientos para deter- minar el monto de la incorrección real,
y que posteriormente haga los ajustes apropiados a los estados
nancieros. Cuando esto ocurra, serán necesarios algunos
procedimientos adicionales de auditoría por parte del auditor para
determinar si permanece alguna incorrección.
 Fuente Descripción
La Dirección se niega Si la Dirección se niega a corregir algunas o todas las incorrecciones
a corregir algunas o materiales:
to- das las
incorrecciones ◻ Obtener un entendimiento de las razones de la Dirección para
materiales
no hacer las correcciones, y tomar en cuenta este entendimiento
cuan- do se valore si los estados nancieros contienen
incorrecciones ma- teriales superiores a la importancia relativa;

◻ Comunicar las incorrecciones materiales no corregidas a los res-

ponsables del gobierno de la entidad, incluyendo su efecto
sobre la opinión en el informe de auditoría (a menos que lo
prohíba la ley o regulación); y

◻ Solicitar que los responsables del gobierno de la entidad corrijan

las incorrecciones materiales que continúen sin corregir no
corregidas por la Dirección.

Al formar una conclusión sobre si las incorrecciones no corregidas (en lo individual o en conjunto) serían
causa de que los estados nancieros en forma agregada contienen incorrecciones materiales superiores a la
importancia relativa, el auditor debe considerar los factores listados en el siguiente anexo.
Anexo 21.4-5

Considerar
¿Existe una El tamaño y naturaleza de las incorrecciones materiales en relación con:
incorrección
material? ◻ Los estados nancieros en forma agregada;

◻ Clases particulares de transacciones, saldos de cuenta, e información a revelar;

y

◻ Las circunstancias particulares de su ocurrencia.

Las limitaciones inherentes en pruebas discrecionales o estadísticas. Existe
siempre la posibilidad de que puedan no encontrarse algunas
incorrecciones materiales.
¿Cuán cerca está el nivel probable del agregado de incorrecciones
materiales no corregidas del (los) nivel(es) de importancia relativa? Los
riesgos de inco- rrección material aumentan al acercarse el probable
agregado de incorrección al umbral de la importancia relativa.
Consideraciones cuantitativas o la posibilidad de fraude cuando
incorreccio- nes materiales de un monto relativamente pequeño pudieran
tener un efecto de importancia relativa en los estados nancieros.

El efecto de incorrecciones materiales no corregidas relacionadas con

periodos anteriores.

Es responsabilidad de la Dirección ajustar los estados nancieros para corregir las incorrecciones materiales
(incluyendo información a revelar inadecuadas) e implantar cualquier otra acción requerida.
Consideraciones cualitativas
Algunas incorrecciones materiales pueden valorarse como de importancia relativa (en lo individual o
cuando se consideran en conjunto con otras incorrecciones materiales acumuladas durante la auditoría),
aun si son más bajas que la importancia relativa global. Algunos ejemplos de estos asuntos se exponen a
continuación.
Anexo 21.4-56

Incorrecciones
materiales que:
Descripción
Afectan el cumplimiento Incumplimiento con requisitos regulatorios, convenios de deuda, u
otros requisitos contractuales.
Encubren cambios Por ejemplo, cambio en utilidades u otras tendencias,
especialmente en el contexto de condiciones globales económicas
y de la industria.
Incrementan compensa- Incorrección que pudieran asegurar cumplir las condiciones para
ción de la Dirección bo- nos u otros incentivos de compensación
Impactan a otras partes Por ejemplo, partes externas y partes vinculadas..
Afectan entendimiento Omisión de información (no requerida especí camente) que a juicio
de usuarios del auditor es signi cativo para el entendimiento de los usuarios de
la posición nanciera, desempeño nanciero, o ujos de efectivo de la
entidad.
Son de poca importancia Selección o aplicación incorrecta de una política contable que
ahora pero importantes en tenga un efecto de poca signi cancia en los estados nancieros del
el futuro ejercicio actual, pero es probable que tenga un efecto de
importancia relativa en estados nancieros de ejercicios futuros.

Convenios con bancos Un monto relativamente pequeño podría ser de alta importancia
rela- tiva para la entidad si resultara en el incumplimiento de un
convenio bancario o de préstamo.
Afectan índices de des- Afecta índices que se usan para valorar la posición nanciera de la
empeño enti- dad, los resultados de operaciones o los ujos de efectivo.

Manifestaciones escritas
La evidencia de la responsabilidad de la Dirección se obtiene con una manifestación escrita de la Dirección.
Esta declaración debe expresar que cualesquiera incorrección material no corregida (anexar o incluir una
lista), en la opinión de la Dirección no son superiores a la importancia relativa ni en lo individual ni en el
agre- gado. Si la Dirección no está de acuerdo con la valoración de las incorrecciones materiales, puede
añadir a su manifestación escrita un texto como:
“No estamos de acuerdo en que las partidas…y…constituyen incorrecciones materiales porque
[describir las razones].”
Nota: Cuando el auditor comunica resultados a los responsables del gobierno de la entidad, hay un
requisi- to de identi car individualmente las incorrecciones materiales de importancia relativa no
corregidas.
Cuando se reportan las incorrecciones materiales no corregidas por la Dirección a los responsables del go-
bierno de la entidad y las correcciones siguen sin hacerse, se requiere que el auditor obtenga una manifes-
tación similar. Esta debe declarar que los responsables del gobierno de la entidad también creen que los
efectos de las incorrecciones materiales no corregidas no son superiores de la importancia relativa, indivi-
dualmente y en agregado, para los estados nancieros en su conjunto. También se debe incluir o anexar a la
manifestación escrita un resumen de dichas partidas.

21.5 Evidencia de auditoría su ciente y adecuada

Párrafo # Extractos relacionados de NIA

330.26 El auditor concluirá si se ha obtenido evidencia de auditoría su ciente y adecuada.
Para formarse una opinión, el auditor considerará toda la evidencia de auditoría
re-
levante, independientemente de si parece corroborar o contradecir las a
rmaciones contenidas en los estados nancieros. (Ref: Apartado A62)
330.27 Si el auditor no ha obtenido evidencia de auditoría su ciente y adecuada sobre
una a rmación material de los estados nancieros, intentará obtener más
evidencia de
auditoría. Si el auditor no puede obtener evidencia de auditoría su ciente y
adecuada, expresará una opinión con salvedades o denegará la opinión sobre los
estados nan- cieros

El objetivo general es obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada para reducir los riesgos de inco-
rrección material en los estados nancieros a un nivel aceptablemente bajo.
Es el juicio profesional es nalmente el qué determina si la evidencia de auditoría su ciente y adecuada. Se
basará principalmente en el desempeño satisfactorio de los procedimientos adicionales de auditoría dise-
ñados para tratar los riesgos valorados de incorrección material. Esto incluye cualesquiera procedimientos
adicionales o modi cados que se realizaron para tratar los cambios identi cados en la valoración original
del riesgo. Algunos de los factores a considerar al valorar la su ciencia y lo adecuado de la evidencia de
auditoría incluyen los factores esbozados en el siguiente anexo.
Anexo 21.5-1

Valoración de la su ciencia y de lo adecuado de la evidencia de auditoría

Factores a Importancia relativa de incorrecciones materiales
considerar
◻ ¿Qué tan signi cativo es una incorrección en la a rmación que se trata, y cuál
es la probabilidad de que tenga un efecto signi cativo (individualmente o en
agregado con otras incorrecciones materiales potenciales) en los estados
nancieros?
Respuestas de la Dirección

◻ ¿Cuál es la respuesta de la Dirección a los resultados de auditoría, y que tan

efec- tivo es el control interno al tratar factores de riesgo?
Experiencia previa

◻ ¿Cuál ha sido la experiencia previa al desempeñar procedimientos similares, y

se identi caron incorrecciones materiales?
Resultados de procedimientos de auditoría realizados

◻ ¿Soportan los resultados de procedimientos de auditoría realizados los

objeti- vos?, y ¿hay algún indicio de fraude o incorrección?
Calidad de la información

◻ ¿Son apropiadas la fuente y con abilidad de la información disponible para

so- portar las conclusiones de auditoría?
Persuasión

◻ ¿Cuán persuasiva (convincente) es la evidencia de auditoría?

Entendimiento de la entidad

◻ ¿Soporta o contradice la evidencia obtenida los resultados de los

procedimien- tos de valoración del riesgo (que se realizaron para obtener un
entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo el control interno?

Si no es posible obtener evidencia de auditoría ciente y adecuada, el auditor debe expresar una opinión
su con salvedad o una denegación de opinión.
21.6 Procedimientos analíticos nales

Párrafo # Extractos relacionados de NIA

520.6 El auditor diseñará y aplicará, en una fecha cercana a la nalización de la auditoría,
procedimientos analíticos que le faciliten alcanzar una conclusión global sobre si los
estados nancieros son congruentes con su conocimiento de la entidad. (Ref:
aparta- dos A17-A19)

Además de realizar procedimientos analíticos para los nes de valoración del riesgo y posteriormente
como un procedimiento sustantivo, se requiere que el auditor aplique procedimientos analíticos en, o
cerca del nal de la auditoría cuando forme una conclusión global (NIA 520).
Los objetivos para llevar a cabo estos procedimientos analíticos nales son:

◻ Identi car un riesgo de incorrección material no reconocido previamente;

◻ Asegurar que las conclusiones formadas durante la auditoría sobre componentes o elementos
individuales de los estados nancieros pueden corroborarse; y

◻ Ayudar a llegar a la conclusión global en cuanto a la razonabilidad de los estados nancieros.

Si se identi can nuevos riesgos o relaciones no esperadas entre los datos, el auditor puede necesitar
revalo- rar los procedimientos de auditoría plani cados o realizados.

21.7 Resultados y asuntos signi cativos

El paso nal en el proceso de valoración es registrar todos los resultados o asuntos importantes en un docu-
mento de nalización del encargo. Este documento puede incluir:

◻ Toda la información necesaria para entender los resultados o asuntos signi cativos; o

◻ Referencias cruzadas, según sea apropiado, a otra documentación de soporte de auditoría disponible.
Este documento también debe incluir conclusiones sobre información que el auditor ha identi cado
relativa a asuntos signi cativos que sean inconsistentes con, o contradigan las conclusiones nales del
auditor. Sin embargo, este requisito no se extiende a la retención de documentación que sea incorrecta o
sustituida, como borradores de estados nancieros que puedan haber estado incompletos.

21.8 Casos de Estudio – Valoración de la evidencia de auditoría

Para más detalles de los estudios de casos, referirse al Volumen 2, Capítulo 2-Introducción a los Estudios de Casos.
Como resultado de la realización de los procedimientos de auditoría plani cados, se tomó nota de las si-
guientes incorrecciones materiales y asuntos no ajustados.
Caso de Estudio A-Dephta Furniture,
18 de febrero de 20X3
Extracto del resumen de Posibles Ajustes - Dephta

Monto de sobre(sub) estimación

R Utilidad
Circunstancias de e antes de ¿Se
Descripción ocurrencia f Activos impuestos corrigió
?
P Pasivos Capital
T
Incorreccione Nuevo D.3 (19,00 (19,000) (15,20 S
s en cálculo contador 00 0) 0) í
de cometió
valuación algunas
de equivocacione
inventario s.
.
Gastos Se encontró 550 (4,800) (4,800) (3,840) S
personales durante .8 í
pagados a pruebas de
través de gastos. Esto
Dephta y no requirió trabajo
añadidos a la adicional para
cuenta de los encontrar
accionistas. partidas
similares.
Cuenta de Revisión de C.3 12,000 12,000 9,600 S
clientes de antigüedad y 05 í
más de 90 días pagos
y no se posteriores
recibieron
pagos
posteriores.
Total de incorrecciones materiales identi cadas (7,000) (4,800) (11,800) (9440)
durante la auditoría
Incorrecciones materiales corregidas por la (7,000) (4,800) (11,800) (9,440)
Dirección
Total de incorrecciones materiales no 0 0 0 0
corregidas

También, debe darse, en la lista anterior, una referencia cruzada sobre cuándo se ha realizado trabajo
adicio- nal para asegurar que no existen otras incorrecciones materiales similares o que la incorrección no
es indica- dor de un asunto más serio como que la Dirección eluda el control interno.
Extracto del memo para el archivo respecto de valoración de evidencia de auditoría

Resultado de auditoría Respuesta planeada

Un número de incorrecciones administrativos en la Debe revisarse la naturaleza de las
va- luación del inventario dio como resultado una incorrecciones para identi car cualquier área
subesti- mación de 19,000 del valor del inventario. de debilidad en el control interno.
Debe realizarse encargo adicional para asegurar
que todas las incorrecciones signi cativas ya se
han descubierto.
Incluir comentarios en la carta a la Dirección.
Durante las pruebas de gastos, se descubrió que Debe realizarse encargo adicional para identi car
4,800 de gastos de mantenimiento de equipo se cualesquiera otras transacciones no identi cadas
relacionaban con los costos del servicio del que se relacionen con uso personal. Si se
Mercedes Benz SUV perso- nal de Suraj. encuentran
otras, considerar si existe un problema en la
integri- dad de la Dirección y un indicador de
posible fraude
Durante la pruebas a las cuentas por cobrar, Continuar monitoreando los recibos de efectivo
notamos que algunas cuentas eran de más de 90 a la fecha del trabajo de hechos posteriores al
días y que no se había recibido ningún pago en cierre. Revisar la historia de cobros a los clientes
estas cuentas durante nuestras pruebas de cuentas en el pa- sado y tratar de obtener más
por cobrar. Aunque Suraj nos aseguró que estas información sobre las compañías.
cuentas eran recuperables (ya que el cliente ha con
rmado el saldo), el cobro parece
improbable. Se registró como una incorrección sin
ajus- tar.
Algunas de las herramientas y equipo en los registros Investigar si las herramientas y equipos en
contables ya no parecen usarse. Se han comprado realidad fueron usados en el ejercicio pasado.
má- quinas que hacen el mismo encargo en una
fracción del tiempo. La Dirección sigue pensando que Determinar el costo de capital de las
los activos tie- nen valor, ya que seguirían herramientas y equipo y si se requiere una
utilizándose en caso de que se descomponga una reducción de valor.
máquina.
Caso de Estudio B – Kumar &
Extracto de memo sobre resumen de posibles ajustes

Inventario
La lista de inventario de nuestro conteo de inventario no concordaba con el listado nal de
inventario subestimado por 1,800 y utilidad por 1,800 ; ver PT D.108.
Respuesta de auditoría
La incorrección fue causada porque Ruby no usó la lista nal del inventario. Se extenderán nuestros
procedimientos sustantivos para asegurar que todos los ajustes discutidos en el conteo se han re
eja- do en la lista nal.
Incorrección de corte en cuentas por pagar
Ruby no acumuló una reparación y servicio importantes al torno. Se descubrió durante las pruebas a
pagos posteriores. Ver. PT CC.110. Afecta a pasivos y a Utilidad antes de impuestos por 900 .
Respuesta de auditoría
Se debe aumentar el alcance de nuestras pruebas de corte, ya que parece que Ruby estuvo
demasiado ocupada este ejercicio para mantener una lista de todos los gastos pagados
posteriormente al nal del ejercicio que se relacionaban con el scal 20X2. El umbral para pruebas bajó
a 400 .
La Dirección está de acuerdo con corregir estas incorrecciones materiales.
Preparado por: FJ Fecha: 24 de febrero de 20X3
Revisado por: LF Fecha: 5 de marzo de 20x3
22.Comunicación con los responsables del gobierno

NIA relacionadas
260, 265, 450

Regreso a valoración
del registro 2
Guías sobre cómo promover una comunicación efectiva de dos vías entre el
auditor y los responsables del gobierno de la entidad, y qué resultados de

Activida Propósit Documentación

d o 1
Factores de riesgo nuevos / revisados
Determinar qué trabajo y procedimientos de auditoría
Valorar la evidencia de adicional de Cambios en la importancia relativa
auditoría obtenida auditoría se requiere (en Comunicaciones sobre los hallazgos
su caso) de la auditoría Conclusiones sobre
proced mien- tos de auditoría
realizados
¿Se

dictaría y otros asuntos deben comunicarse.

Sí requiere

2. La plani cación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditoría.
trabajo
adicional?

1. Referirse a NIA 230 para una lista más completa de documentación requerida.
No
Preparar el informe de Formar una opinión Decisiones importantes
auditoría con base en Opinión de auditoría
resultados de rmada
auditoría

Contenido del Capítulo

de la entidad Publicación del informe de auditoría

Notas:
Anexo 22.0-1
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo# Objetivo(s) NIA

260.9 Los objetivos del auditor son:

(a) La comunicación clara a los responsables del gobierno de la entidad de las

raspón- habilidades del auditor en relación con la auditoría de estados
maniceros, así como una descripción general del alcance y del momento de
realización de la auditoría plan cados;

(b) La obtención de los responsables del gobierno de la entidad de la información

nace- sariá para la auditoría:

(c) La comunicación oportuna a los responsables del gobierno de la entidad de los

he- choz observados que sean signo cativos y relevantes en relación con su
responsable- dad de supervisión del proceso de información naciera; y

(d) El fomento de una comunicación y caz recíproca entre el auditor y los

responsables del gobierno de la entidad.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

260.10 A efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signos cados que juran a
Conti- nación:

(a) Responsables del gobierno de la entidad: persona o personas u organizaciones

(por ejemplo, una sociedad que actúa como administrador diario) con
responsabilidad en la supervisión de la Dirección estratégica de la entidad y con
obligaciones relación- nadas con la rendición de cuentas de la entidad. Ello
incluye la supervisión del proco- so de información naciera. En algunas entidades
de determinadas jurisdicciones, los responsables del gobierno de la entidad
pueden incluir miembros de la Dirección, por ejemplo, los miembros ejecutivos
del consejo de administración de una empresa del sector público o privado o un
propietario-gerente. Para una mayor explicación sobre las diversas estructuras de
gobierno, véanse los apartados A1-A8

(b) Dirección: persona o personas con responsabilidad ejecutiva para dirigir las
operación- mes de la entidad. En algunas entidades de determinadas
jurisdicciones, la Dirección incluye a algunos o a todos los responsables del
gobierno de la entidad, por ejemplo, los miembros ejecutivos del consejo de
administración o un propietario-gerente.
260.11 El auditor determinará la persona o personas que, dentro de la estructura de gobierno
de la entidad, sean las adecuadas a efectos de realizar sus comunicaciones. (Ref.:
aparta- dos A1-A4)

260.12 Cuando el auditor se comunique con un subgrupo de los responsables del gobierno
de la entidad, como, por ejemplo, con un comité de auditoría, o con una persona,
deber- minará si es necesario comunicarse también con el órgano de gobierno en
pleno. (Ref.: apartados A5-A7)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

260.13 En algunos casos, todos los responsables del gobierno de la entidad participan en su
di- rección, como, por ejemplo, en el caso de una empresa pequeña en la que el
único pro- dietario dirige la entidad y nadie más desempeña funciones de gobierno.
En estos casos, si las cuestiones previstas en la presente NIA se comunican al
responsable o responsa- blus de la Dirección y esas mismas personas ejercen como
responsables del gobierno de la entidad, no es necesario comunicar dichas
cuestiones de nuevo a tales personas en
su función de responsables del gobierno. Esas cuestiones se enumeran en el
apartado 16(c). No obstante, el auditor se satisfará que la comunicación con el
directivo o directa- vos sea su siente para considerar que todos aquellos a los que
el auditor debe informar como responsables del gobierno de la entidad han sido
informados. (Ref.: Apartado A8)
260.14 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad sus
responsabilidad- des en relación con la auditoría de los estados maniceros,
haciéndoles saber que:

(a) El auditor tiene la responsabilidad de formarse y expresar una opinión sobre los
es- todos maniceros preparados por la Dirección bajo la supervisión de los
responsables del gobierno de la entidad; y

(b) La auditoría de los estados maniceros no exime a la Dirección ni a los responsables

del gobierno de la entidad del cumplimiento de sus responsabilidades. (Ref.: aparta-
dos A9-A10)
260.15 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad una descripción
general del alcance y del momento de realización de la auditoría, plan cados. (Ref.:
apartados A11-A15)
260.16 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad las siguientes
cues- tienes: (Ref.: Apartado A16)

(a) La opinión del auditor relativa a los aspectos cualitativos significativos de las
prácticas contables de la entidad, incluidas las políticas contables, las
estimaciones contables y la información revelada en los estados maniceros.
Cuando proceda, el auditor explicará a los responsables del gobierno de la
entidad los motivos por los que considera que una práctica contable signo cativa,
aceptable en el marco de informa- cien naciera aplicable, no es la más adecuada
teniendo en cuenta las circunstancias especie cas de la entidad; (Ref.: Apartado
A17)

(b) En su caso, las di culta des signo cativas encontradas durante la realización de la
Audi- teoría; (Ref.: Apartado A18)

(c) Excepto en el caso en el que todos los responsables del gobierno de la entidad
partí- cien en la dirección:

(I) En su caso, las cuestiones signo cativas puestas de mano esto en el transcurso
de la realización de la auditoría que fueron discutidas con la Dirección o
comunicadas por escrito a esta; y (Ref.: Apartado A19)

(II) Las manifestaciones escritas que el auditor solicite; y

(d) En su caso, otras cuestiones puestas de mano esto en la realización de la

auditoría que, según el juicio profesional del auditor, sean signo cativas para la
supervisión del proceso de información naciera. (Ref.: Apartado A20)
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

260.18 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad la forma, el
mamen- ti y el contenido general previsto para las comunicaciones. (Ref.: apartados
A28-A36)
260.19 El auditor comunicará por escrito a los responsables del gobierno de la entidad los
ha- plazos signo cativos de la auditoría cuando, según su juicio profesional, la
comunica- cien verbal no sea adecuada. No es necesario que las comunicaciones
escritas incluyan todos los hechos puestos de mano esto en el transcurso de la
auditoría. (Ref.: apartados A37-A39)
260.21 El auditor informará a los responsables del gobierno de la entidad oportunamente. (Ref.:
apartados A40-A41)

260.22 El auditor valorará si la comunicación recíproca entre él y los responsables del

gobierno de la entidad ha sido adecuada para el propósito de la auditoría. Si no lo ha
sido, el auditor valorará el efecto que, en su caso, este hecho haya tenido en la
valoración de los riesgos de incorrección material y en su capacidad de obtención de
evidencia de audito- ría su siente y adecuada, y adoptará las medidas adecuadas.
(Ref.: apartados A42-A44)
260.23 En el caso de que los asuntos que deban ser comunicados en aplicación de esta NIA lo
sean verbalmente, el auditor los incluirá en la documentación de auditoría, indicando
el momento en el que fueron comunicados y la persona o personas a las que se
dirigió dicha comunicación. En el caso de las comunicaciones escritas, el auditor
conservará una copia de la comunicación como parte de la documentación de
auditoría. (Ref.: Apartado A45)
265.09 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad, por escrito y o
por- tunamente, las de ciencias signo cativas en el control interno diente cada
durante la realización de la auditoría. (Ref.: apartados A12-A18, A27)

450.12 El auditor comunicará a los responsables del gobierno de la entidad las

incorrecciones no corregidas y el efecto que, individualmente o de forma agregada,
pueden tener so- ver la opinión a expresar en el informe de auditoría, salvo que las
disposiciones legales o reglamentarias lo prohíban74. La comunicación del auditor
diente cara las incorrecciones materiales no corregidas de forma individualizada. El
auditor solicitará que se corrijan las incorrecciones no corregidas. (Ref.: apartados
A21-A23)
450.13 El auditor también comunicará a los responsables del gobierno de la entidad el
efecto de las incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores sobre los
tipos de transacciones, saldos contables o información a revelar relevantes, y
sobre los estados maniceros en su conjunto

22.1 Generalidades
La comunicación en dos vías entre el auditor y los responsables del gobierno de la entidad es un elemento
importante de cada auditoría. Esto permite que:

◻ El auditor comunique los asuntos que se requieran y otros; y

◻ Los responsables del gobierno de la entidad proporcionen al auditor información que de otro modo
podría no estar disponible. Esta información pudiera ser útil al auditor en la plan acción y en la
valoración de los resultados.
22.2 Gobierno corporativo
Las estructuras de gobierno de la entidad varían por jurisdicción y por entidad, re dejando in usencias
como antecedentes culturales y legales diferentes, y características de tamaño y propiedad. En la mayoría
de las en- ciudades, el gobierno de la entidad es responsabilidad colectiva de un órgano de gobierno, como
un consejo de administración, un consejo de supervisión, socios, propietarios, un comité de
administración, un consejo de gobernadores, diarios, o personas equivalentes.
En entidades de pequeña dimensión, una persona puede estar a cargo del gobierno de la entidad-por ejem-
pelo, el gerente-dueño cuando no haya otros dueños, o un solo diario. En estos casos, si se requiere como-
nica asuntos a la Dirección, no necesitan comunicarse otra vez a la(s) misma(s) persona(s) en su función de
gobierno. Sin embargo, cuando hay más de una persona encargada del gobierno de la entidad (como otros
miembros de la familia), el auditor debe dar pasos para asegurar que se informa de manera adecuada a
cada persona.
En otras entidades, cuando el gobierno de la entidad es responsabilidad colectiva, las comunicaciones del
auditor deben dirigirse a un subgrupo de los responsables del gobierno de la entidad, como un comité de
auditoría. En estos casos, el auditor debe determinar si hay también una necesidad de comunicar al todo el
órgano de gobierno. Esta determinación debe basarse en:

◻ Las respectivas responsabilidades del subgrupo y el órgano de gobierno;

◻ La naturaleza del asunto que se va a comunicar;
◻ Requisitos legales o regulatorios relevantes; y
◻ Si el subgrupo tiene la autoridad de tomar acción en relación con la información comunicada y puede
pro- porcionero información adicional y explicaciones que el auditor pueda necesitar.
Cuando la(s) persona(s) apropiada(s) con quién(es) comunicarse no pueda(n) ser claramente diente
cable(s) según el marco de referencia legal aplicable u otras circunstancias del encargo, el auditor puede
necesitar discutir y convenir con la parte contratante la persona correspondiente con quién comunicarse.
Al decidir con quién comunicarse, sería relevante que el auditor entendiera la estructura de gobierno de
la entidad y procesos de una entidad. La(s) persona(s) apropiada(s) con quién comunicarse puede(n)
también variar de- pendiendo del asunto que se va a comunicar.
Cuando la entidad es un componente de un grupo, la(s) persona(s) apropiada(s) con quien se comunica el
auditor del componente depende de las circunstancias del encargo y del asunto que se va a comunicar,
En algunos casos, varios componentes pueden estar conduciendo los mismos negocios dentro del mismo
sus- tema de control interno y usando las mismas prácticas contables. Cuando los responsables del
gobierno de la entidad de dichos componentes son los mismos (por ejemplo, consejo común de
administración), puede evitarse la duplicación manejando estos componentes simultáneamente para
mes de comunicación.

22.3 Asuntos que se deben comunicar

Los asuntos de auditoría de interés del gobierno de la entidad incluyen:

◻ Responsabilidades del auditor en relación con la auditoría de los estados nancieros;

◻ Alcance plani cado de la auditoría y momento de realización;
y Resultados importantes que se originen de la auditoría.
No se requiere que el auditor diseñe procedimientos de auditoría para el n especí co de identi car
asuntos de interés del gobierno de la entidad, a menos que los soliciten o requieran las normas de
auditoría o leyes de un país especí co.
En algunos casos, los requisitos, leyes o regulaciones locales pueden imponer obligaciones de con
denciali- dad que restringen las comunicaciones del auditor. Debe hacerse referencia a tal requisito antes
de comuni- carse con los responsables del gobierno de la entidad.

PUNTO A CONSIDERAR
Dedicar tiempo para desarrollar relaciones de encargo constructivas con los responsables del go- bierno
de la entidad. Esto ayudará a mejorar la efectividad de las comunicaciones entre las partes.

Responsabilidades del auditor

Se debe informar a los responsables del gobierno de la entidad sobre los asuntos signo cativos
relacionados con su función de supervisión del proceso de información naciera. Esto incluye comunicar
que:

◻ La auditoría de los estados maniceros no libera a la Dirección o a los responsables del gobierno de la
ente- dad de sus responsabilidades; y

◻ Las responsabilidades del auditor incluyen:

[ Formar y expresar una opinión sobre los estados maniceros que ha preparado la Dirección con
super- visión de los responsables del gobierno de la entidad; y

[ Comunicar los asuntos signo cativos que se originen de la auditoría de los estados maniceros.
Este requisito puede cumplirse dando a los responsables del gobierno de la entidad una copia de la carta de
encargo de la auditoría. Esto informará a los responsables del gobierno de la entidad sobre los asuntos ex-
puestos a continuación.
Anexo 22.3-1

Naturaleza de la comunicación
Proporcionar una La responsabilidad del auditor de desempeñar la auditoría de
con- pía de la carta acuerdo con NIA.
de en- cargo de la
auditoría Los requisitos de las NIA de que deben comunicarse los asuntos
signo- cativos que se originen de la auditoría, relacionados con los
raspón- sables del gobierno de la entidad en la supervisión de la
información naciera.
Las NIA no requieren que el auditor diseñe procedimientos de
auditoría con el n de diente car asuntos complementarios para
comunicar a los responsables del gobierno de la entidad.

La responsabilidad del auditor (cuando sea el caso) de comunicar

aun- tos particulares que requieren la ley o regulación, por acuerdo
con la entidad, o por requisitos adicionales aplicables al encargo (por
ejemplo, las normas de un órgano contable profesional nacional).
Alcance y momento de realización plan cados de la auditoría
El propósito de discutir el plan acción de la auditoría es promover la comunicación de dos vías entre el
aun- dito y los responsables del gobierno de la entidad. Sin embargo, debe tenerse cuidado de no
proporcionar información detallada (como la naturaleza y momento de realización de procedimientos de
auditoría ese- sí cos) que pudieran comprometer la efectividad de la auditoría. Esto es de particular
preocupación cuando algunos o todos los responsables del gobierno de la entidad están involucrados en la
Dirección de la entidad.
Los asuntos a discutir deben incluir los que se expresan a continuación.
Anexo 22.3-2

Descripció
n
El plan de auditoría Detalles generales del plan, alcance y momento de
realización de la auditoría.

La aplicación del concepto de importancia relativa a la

auditoría.
Cómo se tratarán los riesgos signo cativos de incorrección
material, ya sea debido a fraude o error.

Enfoque al control interno relacionado con la auditoría.

Cambios signo cativos en normas contables y el probable

impacto.
Obtener información inicial de los Discusión sobre los objetivos y estrategias de la entidad,
responsables del gobierno de la cual- esquiar comunicaciones signo cativos con los
entidad (que pueda impactar los reguladores, y los riesgos de negocios relacionados que
planes de auditoría) puedan dar como resultado incorrecciones materiales.

Descripción de supervisión ejercida sobre:

◻ El ambiente del control interno, incluyendo los riesgos

de fraude;

◻ Competencia e integridad de la Dirección; y

◻ Respuestas a comunicaciones previas con el auditor.

Asuntos que justo can atención particular durante la
auditoría.
Solicitudes para que el auditor lleve a cabo procedimientos
adicionales.
Otros asuntos que pueden in huir en la auditoría de los
está- dos maniceros.
Resultados signo cativos de la auditoría
Excepto cuando un asunto se relaciona con la competencia o integridad de la Dirección, el auditor inicial-
mente debe discutir con la Dirección los asuntos de auditoría de interés del gobierno de la entidad. Estas
discusiones iniciales sirven para aclarar los hechos y asuntos, y dan una oportunidad a la Dirección de pro-
porcionera información adicional.
Se reproduce aquí un Apéndice a la NIA 260 que proporciona una lista de asuntos especie cos que
requieren comunicación con los responsables del gobierno de la entidad. Estos requisitos se han tratado
en otras par- tes de la Guía.
Anexo 22.3-3

NIA # Requisitos especie cos de comunicación Párrafo

NICC 1 Control de calidad en las ramas de auditoría que realizan auditorías y 30(a)
reví- sienes de estados maniceros, así como otros encargos que
proporcionan un grado de seguridad y de servicios relacionados
NIA Responsabilidades del auditor en la auditoría de estados maniceros con 21, 38(c)(i)
240 respecto al fraude 40,42

NIA Consideración de las disposiciones legales y reglamentarias en la 14, 19 y

250 auditoría de estados maniceros 22-24

NIA Comunicación de ciencias en control interno a los responsables del gol- 9

265 vieron y a la Dirección de la entidad

NIA Valoración de las incorrecciones diente cada durante la realización de la 12-13

450 auditoría
NIA Con raciones externas 9
505
NIA Encargos iniciales de auditoría. Saldos de apertura 7
510
NIA Partes vinculadas 27
550
NIA Hechos posteriores al cierre 7(b)-(c), 9,
560 10(a),
13(b),
14(a) 17
NIA Empresa en funcionamiento 23
570
NIA Consideraciones especiales – Auditorías de estados maniceros de 49
600 gri- los (incluido el trabajo de auditores de los componentes)
NIA Opinión modo cada en el informe publicado por un auditor independiente 12, 14,
705 19(a),
28
NIA Párrafos de énfasis y párrafos sobre otras cuestiones en el informe 9
706 publicado por un auditor independiente
NIA Información comparativa – cifras correspondientes de periodos 18
710 anterior- res y estados maniceros comparativos
NIA Responsabilidad del auditor con respecto a otra información incluida en 10, 13, 16
720 los documentos que contienen los estados maniceros auditados
En el siguiente anexo se describen algunos de los asuntos más comunes de interés del gobierno de la
enti- dad que pueden comunicarse (preferiblemente por escrito).
Anexo 22.3-4

Asuntos de auditoría Consideraciones de comunicación

Políticas contables La selección de (o cambios en) políticas y prácticas contables signo
casi- vas que tengan o pudieran tener un efecto de importancia
relativa en los estados maniceros de la entidad.
Comunicaciones del Asuntos del interés del gobierno de la entidad previamente
periodo anterior comunica- dos que pudieran tener un efecto en los estados
maniceros del periodo actual.
Riesgos de incorrección El efecto potencial en los estados maniceros de cualesquier riesgos
material de importancia relativa (como litigios pendientes) que requieran
informa- cien a revelar en los estados maniceros.
Incertidumbres Incertidumbres superiores a la importancia relativa relacionadas con
materiales eventos y condiciones que puedan proyectar dudas signo cativas
sobre la capacidad de la entidad para continuar como empresa en
funciona- miento.
Inquietudes Condiciones de negocios que afectan a la entidad y sus planes y es
trate- gas de negocios que puedan afectar los riesgos de incorrección
material.
Inquietudes sobre consultas de la Dirección con otros contadores
sobre asuntos contables o de auditoría.
Di cultores Podrían incluir:
signo cativas
encontradas ◻ Resolución de asuntos difíciles contables o auditoría;

◻ Documentos no disponibles que se requieren para la auditoría;

◻ Personal sin capacidad para contestar preguntas;

◻ Limitaciones al alcance y cómo se resolvieron; y

◻ Desacuerdos con la Dirección sobre asuntos que, individualmente

o en forma agregada que pudieran ser importantes para los
estados - maniceros de la entidad o para el informe de auditoría.
Comentarios sobre la Dudas respecto de la competencia de la Dirección:
Dirección de la entidad
◻ De ciencias signo cativas en control interno;

◻ Cuestiones respecto de la integridad de la Dirección;

◻ Transacciones signo cativos con partes vinculadas;

◻ Actos ilegales; y

◻ Fraude que involucra a la Dirección.

 Asuntos de auditoría Consideraciones de comunicación
Ajustes de auditoría Ajustes de auditoría no corregidas que tengan o pudieran tener un
efe- ti de importancia relativa en los estados maniceros de la
entidad.
Incorrecciones materia- les Incorrecciones materiales no corregidas que la Dirección determinó
no corregidas que no eran de importancia relativa (distintas de los montos insignia
cantes), tanto individualmente como en su conjunto, para los estados
maniceros en su conjunto.
El informe de auditoría Esbozar las razones para cualquier modo acciones esperadas al
informe- me de auditoría.
Asuntos convenidos Cualesquier otros asuntos convenidos en los términos del trabajo de
aun- dictaría.
Otros asuntos Otros asuntos, si los hay, que se originen de la auditoría que, a juicio
pro- lesional del auditor, sean signo cativos para la supervisión del
proceso de información naciera.

PUNTO A CONSIDERAR
Comunicar asuntos signi cativos por escrito cuando sea posible. Una carta o informe brinda un
documento compartido por ambas partes que esboza los asuntos que deben comunicarse. Si los asuntos
requeridos se comunican verbalmente, redactar minutas de la junta que puedan compar- tirse con la
entidad para formar un registro apropiado de que tuvo lugar la comunicación.

Documentación
Cuando los asuntos que una NIA requieren que se comuniquen, y son comunicados oralmente, preparar
notas para el archivo que describan cuándo y a quién se comunicaron estos asuntos. Cuando los asuntos se
han comunicado por escrito, conservar una copia de la comunicación como parte de la documentación de
auditoría.

Momento de realización
Asegurar que los asuntos de auditoría de interés se comuniquen oportunamente de modo que los
responsa- bles del gobierno de la entidad puedan tomar la acción apropiada.

22.4 Estudios de Casos-Comunicación con los gobierno de la

entidad responsable
del gobierno de la entidad
Caso de Estudio A-Inmubeles Ams,
Asuntos de auditoría de interés del gobierno de la entidad
Extracto de la carta enviada a la Dirección y a los responsables del gobierno de la entidad:

15 de marzo de 20X3
Sr. Sebastián Ahumada Director
Administrativo Inmueble Más
2255 West Street
North Casetón
Unidad
Territorios 123-
50214

Estimado Mr. Deputa:

Los asuntos planteados en este informe se originan de nuestra auditoría de los estados maniceros
y se relacionan con asuntos que creemos es necesario traer a su atención.
Hemos terminado sustancialmente nuestra auditoría de los estados maniceros de Deputa Fornitura
de acuerdo con normas profesionales. Esperamos publicar nuestro informe de auditoría con fecha
de 20 de marzo de 20X3 tan pronto obtengamos la carta de manifestaciones armada.
Nuestra auditoría se desempeñó para obtener seguridad razonable de si los estados maniceros están
libres de incorrecciones materiales. No es posible una seguridad absoluta debido a las limitaciones
inherentes de una auditoría y del control interno, que dan como resultado el riesgo inevitable de que
puedan no detectarse algunas incorrecciones materiales.
Al plan car nuestra auditoría, consideramos el control interno sobre la información naciera para
determinar la naturaleza, extensión, y momento de realización de los procedimientos de auditoría.
Sin embargo, una auditoría de los estados maniceros no proporciona seguridad sobre la operación
efe- ti va del control interno en Deputa Fornitura. Sin embargo, si en el curso de nuestra auditoría
llegan
a nuestra atención ciertas de ciencias en control interno, éstas se reportarán a ustedes. Referirse al
Apéndice A de esta carta (no incluido).
Debido a que el fraude es deliberado, hay siempre riesgos de que puedan existir incorrecciones mate-
riales, fraude, y otros actos ilegales y no ser detectados por nuestra auditoría de los estados nancee-
ros.
El siguiente es un resumen de resultados producidos con el desempeño de la auditoría.

1. No diente campos ningún asunto de importancia relativa (distintos de las incorrecciones

materiales diente cada ya discutidas con ustedes y que ya han sido corregidas) que necesitan
someterse a su atención.
2. Recibimos buena cooperación de la Dirección y empleados durante nuestra auditoría. Hasta
donde tenemos conocimiento, también tuvimos total acceso a los registros contables y a
otros documentos que necesitamos para llevar a cabo nuestra auditoría. No tuvimos ningún
des- acuerdo con la Dirección.
Quisiéramos también someter a su atención los siguientes asuntos:

◻ Cambios durante el periodo en pronunciamientos profesionales. Ver Apéndice B. (no incluido)

◻ Otros asuntos identi cados que pueden ser de interés de la Dirección. Ver Apéndice C. (no incluido)
Favor de tomar nota que las normas internacionales de auditoría no requieren que diseñemos
procedimientos con el propósito de identi car asuntos suplementarios para comunicar a los
responsables del gobierno de la entidad. En consecuencia, una auditoría no debe
generalmente identi car todos esos asuntos.
Esta comunicación se prepara únicamente para información de la Dirección y no tiene ningún
otro propósito. No aceptamos ninguna responsabilidad por el uso de esta comunicación por ter-
ceros.
Atentamente,

Sang Jun Lee

Jamel, Woodwind & Wing LLP
Caso de Estudio B-Kumar &

MEMO PARA EL ARCHIVO: Comunicación a los responsables del gobierno de la entidad

Ajustes y resultados de auditoría
Discutimos con Raj los ajustes al saldo de inventario y a las acumulaciones a cuentas por pagar.
Quien indicó que, debido a problemas familiares, no había dedicado tanto tiempo para supervisar
a Ruby y a aprobar las transacciones en este ejercicio, así que no le sorprendía que faltaran cosas.
Lo que sí prometió es asegurar que Ruby rastree mejor en el siguiente ejercicio las cuentas paga-
das posteriormente al mal del ejercicio para mes de acumulación.
Indicamos que excepto por los ajustes encontrados, no habíamos encontrado ningún otro asunto
de importancia relativa durante nuestra auditoría y que Ruby había sido muy colaboradora.
Otras recomendaciones
Durante nuestra discusión del control de TI, nos habíamos dado cuenta de que Ruby no ha hecho
nunca pruebas al respaldo del paquete contables y recomendamos que Raj probara el respaldo
para asegurar que los registros contables pudieran respaldarse. En caso de un bloqueo, la
pérdida de los registros contables tendría un impacto importante en nuestra capacidad para
desempeñar una auditoría.
Preparado por: SL fecha: 16 de marzo de 20X3
 NIA relevante
7
0
5
23. Modicaciones al informe de auditoría

Regreso a valoración
Guías sobre cómo expresar una opinión con salvedades (modi cada) sobre los

del registro 2
Activida Propósit Documentación
d o 1
Determinar qué trabajo Factores de riesgo nuevos / revisados
adicional de y procedimientos de auditoría
Valorar la evidencia de
auditoría se requiere (en Cambios en la importancia relativa
auditoría obtenida
su caso) Comunicaciones sobre los hallazgos
de la auditoría Conclusiones sobre
procedimien- tos de auditoría
realizados
¿Se
Sí requiere

esta- dos nancieros cuando sea necesario.

2. La planeación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditoría.

trabajo
adicional?

1. Referirse a NIA 230 para una lista más completa de documentación requerida.
No
Preparar el informe de Formar una opinión Decisiones importantes
auditoría con base en Opinión de auditoría
resultados de rmada
auditoría

Contenido del Capítulo

Emisión del informe de auditoría

Notas:
Anexo 23.0-1
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo# Objetivo NIA(s)

705.4 El objetivo del auditor es expresar, con claridad, una opinión modi cada adecuada
so- bre los estados nancieros cuando:

(a) El auditor concluya que, sobre la base de la evidencia de auditoría obtenida, los
esta- dos nancieros en su conjunto no están libres de incorrección material; o

(b) El auditor no pueda obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada para

con- cluir que los estados nancieros en su conjunto estén libres de incorrección
material.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

705.5 A efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que guran a conti-
nuación:

(a) Generalizado: término utilizado, al referirse a las incorrecciones, para describir los
efectos de éstas en los estados nancieros o los posibles efectos de las incorrecciones
que, en su caso, no se hayan detectado debido a la imposibilidad de obtener eviden-
cia de auditoría su ciente y adecuada. Son efectos generalizados sobre los estados
nancieros aquellos que, a juicio del auditor:

(i) No se limitan a elementos, cuentas o partidas especí cos de los estados nancieros;

(ii) En caso de limitarse a elementos, cuentas o partidas especí cos, estos

representan o podrían representar una parte sustancial de los estados nancieros;
o

(iii) En relación con las revelaciones de información, son fundamentales para que
los usuarios comprendan los estados nancieros.

(b) Opinión modi cada: opinión con salvedades, opinión desfavorable (adversa) o
dene- gación (abstención) de opinión.
705.6 El auditor expresará una opinión modi cada en el informe de auditoría cuando:

(a) Concluya, sobre la base de la evidencia de auditoría obtenida, que los estados
nancie- ros en su conjunto no están libres de incorrección material; o (Ref:
apartados A2-A7)

(b) No pueda obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada para concluir que
los estados nancieros en su conjunto están libres de incorrección material. (Ref:
aparta- dos A8-A12)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

705.7 El auditor expresará una opinión con salvedades cuando:

(a) Habiendo obtenido evidencia de auditoría su ciente y adecuada, concluya que las
incorrecciones, individualmente o de forma agregada, son materiales, pero no
gene- ralizadas, para los estados nancieros; o

(b) El auditor no pueda obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada en la

que basar su opinión, pero concluya que los posibles efectos sobre los estados
nan- cieros de las incorrecciones no detectadas, si las hubiera, podrían ser
materiales, aunque no generalizados.

705.8 El auditor expresará una opinión desfavorable (o adversa) cuando, habiendo obtenido
evi- dencia de auditoría su ciente y adecuada, concluya que las incorrecciones,
individualmen- te o de forma agregada, son materiales y generalizadas en los estados
nancieros.
705.9 El auditor denegará la opinión (o se abstendrá de opinar) cuando no pueda obtener
evi- dencia de auditoría su ciente y adecuada en la que basar su opinión y concluya
que los posibles efectos sobre los estados nancieros de las incorrecciones no
detectadas, si las hubiera, podrían ser materiales y generalizados.

705.10 El auditor denegará la opinión (o se abstendrá de opinar) cuando, en circunstancias

extremadamente poco frecuentes que supongan la existencia de múltiples
incertidum- bres, el auditor concluya que, a pesar de haber obtenido evidencia de
auditoría su cien- te y adecuada en relación con cada una de las incertidumbres, no
es posible formarse una opinión sobre los estados nancieros debido a la posible
interacción de las incerti- dumbres y su posible efecto acumulativo en los estados
nancieros.
705.11 Si, después de aceptar el encargo, el auditor observa que la Dirección ha impuesto
una limitación al alcance de la auditoría que el auditor considera que probablemente
supon- ga la necesidad de expresar una opinión con salvedades o denegar la opinión
(o abs- tenerse de opinar) sobre los estados nancieros, el auditor solicitará a la
Dirección que elimine la limitación.

705.12 Si la Dirección rehúsa eliminar la limitación mencionada en el apartado 11, el auditor

comunicará el hecho a los responsables del gobierno de la entidad, salvo que todos
los responsables del gobierno participen en la Dirección de la entidad,102 y
determinará si es posible aplicar procedimientos alternativos para obtener evidencia
de auditoría su cien- te y adecuada.
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

705.13 Si el auditor no puede obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada,
determina- rá las implicaciones de este hecho como sigue:

(a) Si el auditor concluye que los posibles efectos de incorrecciones no detectadas en

los estados nancieros, si las hubiera, podrían ser materiales, pero no
generalizados, el auditor expresará una opinión con salvedades; o

(b) Si el auditor concluye que los posibles efectos de incorrecciones no detectadas en

los estados nancieros, si las hubiera, podrían ser materiales y generalizados, de
tal forma que una opinión con salvedades no sería adecuada para comunicar la
gravedad de la situación, el auditor:
(i) Renunciará a la auditoría, cuando las disposiciones legales o reglamentarias
aplicables lo permitan y ello sea factible; o (Ref: apartados A13-A14)
(ii) Si no es factible o posible la renuncia a la auditoría antes de emitir el
informe de auditoría, denegará la opinión (o se abstendrá de opinar)
sobre los estados nancieros.

705.14 Si el auditor renuncia como está previsto en el apartado 13(b)(i), antes de la

renuncia comunicará a los responsables del gobierno de la entidad cualquier
cuestión relativa a incorrecciones identi cadas durante la realización de la auditoría
que habría dado lugar a una opinión modi cada. (Ref: Apartado A15).
705.15 Cuando el auditor considere necesario expresar una opinión desfavorable (o
adversa) o denegar la opinión (o abstenerse de opinar) sobre los estados nancieros
en su con- junto, el informe de auditoría no incluirá simultáneamente una opinión
no modi cada (o favorable) sobre un solo estado nanciero o sobre uno o más
elementos, cuentas o partidas especí cas de un solo estado nanciero en relación
con el mismo marco de in- formación nanciera aplicable. La inclusión en el mismo
informe113 de dicha opinión no modi cada (o favorable) en estas circunstancias
sería contradictoria con la opinión des- favorable (o adversa) o con la denegación
(o abstención) de opinión sobre los estados nancieros en su conjunto. (Ref:
Apartado A16)
705.16 Cuando el auditor exprese una opinión modi cada sobre los estados nancieros, ade-
más de los elementos especí cos requeridos por la NIA 700, incluirá un párrafo en el
informe de auditoría que proporcione una descripción del hecho que da lugar a la
modi- cación. El auditor situará este párrafo inmediatamente antes del párrafo de
opinión en
el informe de auditoría, con el título “Fundamento de la opinión con salvedades”, “Funda-
mento de la opinión desfavorable” o “Fundamento de la denegación de opinión”, según
corresponda. (Ref: Apartado A17)
705.17 Si existe incorrección material en los estados nancieros que afecta a cantidades con-
cretas de los estados nancieros (incluidas revelaciones de información cuantitativa),
el auditor incluirá en el párrafo de fundamento de la opinión modi cada una
descripción y cuanti cación de los efectos nancieros de la incorrección, salvo que no
sea factible. Si la cuanti cación de los efectos nancieros no es factible, el auditor lo
indicará en el pá- rrafo de fundamento de la opinión modi cada. (Ref: Apartado A18)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

705.18 Si existe incorrección material en los estados nancieros en relación con la
información descriptiva revelada, el auditor incluirá en el párrafo de fundamento de
la opinión modi- cada una explicación de las razones por las que tal información es
incorrecta.
705.19 Si existe incorrección material en los estados nancieros en relación con la falta de
reve- lación de información requerida, el auditor:

(a) discutirá la falta de revelación de información con los responsables del gobierno
de la entidad;

(b) Describirá en el párrafo de fundamento de la opinión modi cada la naturaleza de

la información omitida; y

(c) Salvo que disposiciones legales o reglamentarias lo prohíban, incluirá la información a re-
velar omitida, siempre que sea factible y que el auditor haya obtenido evidencia de audi-
toría su ciente y adecuada sobre la información a revelar omitida. (Ref: Apartado A19)

705.20 Si la opinión modi cada tiene su origen en la imposibilidad de obtener evidencia

de auditoría su ciente y adecuada, el auditor incluirá en el párrafo de
fundamento de la opinión modi cada los motivos de dicha imposibilidad.
705.21 Aun cuando el auditor haya expresado una opinión desfavorable (o adversa) o haya de-
negado la opinión (o se haya abstenido de opinar) sobre los estados nancieros, descri-
birá en el párrafo de fundamento de la opinión modi cada los motivos de cualquier otro
hecho del que tenga conocimiento que hubiera requerido una opinión modi cada, así
como los efectos correspondientes. (Ref: Apartado A20)
 Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

23.1 Generalidades
Se requiere que el auditor exprese claramente una opinión sobre los nancieros modi cada de ma-
estados nera apropiada en situaciones como las que se expresan a
continuación.
Anexo 23.1-1

Situaciones
Necesario un informe de Estados nancieros contienen incorrecciones materiales
auditoría modi cado
(opinión con salvedad, Con base en la evidencia de auditoría obtenida, los estados nancieros
adversa o abstención) en su conjunto no están libres de incorrección material. Esto incluiría
incorrec- ciones no corregidas que sean materiales, la adecuación o
aplicación de las políticas contables, y la falta de revelación de
información que da como resultado una incorrección material.

Imposibilidad de obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada

No se puede obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada para
concluir que los estados nancieros en su conjunto están libres de
incorrec- ción material. Esto podría incluir:

◻ Circunstancias ajenas al control de la entidad, como un incendio que

da- ñara los registros contables;

◻ Circunstancias relativas a la naturaleza o el momento de realización

del encargo del auditor, como una incapacidad de asistir a un conteo
de in- ventario; o

◻ Limitaciones impuestas por la Dirección, como no permitir al auditor

ob- tener una con rmación externa de ciertas cuentas por cobrar.

23.2 Modi caciones a la opinión de auditoría

Se requiere una opinión de auditoría modi cada cuando el auditor concluye que:

◻ Con base en evidencia de auditoría obtenida, los estados nancieros en su conjunto no están libres de
incorrección material; o

◻ No es posible obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada de que los estados nancieros en su
conjunto están libres de incorrección material.
Hay tres tipos de opiniones modi cadas; éstas son con salvedad, desfavorable (adversa) o denegación (abs-
tención) de opinión.
El siguiente anexo (reproducido de la NIA 705.A1) ilustra cómo el tipo de opinión que se debe expresar es
afectada por el juicio del auditor sobre:

◻ La naturaleza del asunto que da origen a la modi cación; y

◻ La generalización de sus efectos o posibles efectos en los estados nancieros.

Anexo 23.2-1

Juicio del auditor sobre la generalización de los efectos o

posibles efectos en los estados nancieros

Naturaleza del hecho que origina la

opinión modi cada Material pero no generalizado Material y generalizado

Los estados nancieros contienen Opinión

incorrecciones materiales Opinión con salvedad desfavorable (o
adversa)

Imposibilidad de obtener evidencia de Denegación de

auditoría su ciente y adecuada Opinión con salvedad opinión (o
abstención)

El siguiente anexo describe el uso adecuado de los tres tipos de modi caciones.
Anexo 23.2-2

Tipo Aplicabilidad
Opinión Cuando el efecto no es de importancia relativa y su cientemente
con generalizado para requerir una opinión desfavorable o denegación de
salvedad opinión. Esto se aplica cuando:

◻ Se obtuvo evidencia de auditoría su ciente y adecuada, pero el auditor

con- cluye que existen incorrecciones , individualmente o de forma
agregada, que son materiales pero no generalizadas para los estados
nancieros; o

◻ El auditor no puede obtener evidencia de auditoría su ciente y

adecuada en la cual basar la opinión. El auditor concluye que los posibles
efectos sobre los estados nancieros de incorrecciones sin detectar, si los
hay, pudieran ser materiales pero no generalizadas.
Redactada “Excepto por los efectos (o los posibles efectos) del asunto que se describe
como: en el párrafo de Fundamento de la opinión con salvedades.”

Opinión Cuando los efectos de incorrección son tanto materiales como generalizados.
desfa- Esto aplica cuando se obtuvo evidencia de auditoría su ciente y adecuada,
vorable (o pero el auditor concluye que las incorrecciones, individualmente o en forma
ad- versa) agrega- da, son tanto materiales como generalizadas para los estados
nancieros.

Redactada “En nuestra opinión, debido a la signi catividad del hecho descrito en el pá-
como: rrafo de “Fundamento de la opinión desfavorable”, los estados nancieros no
expresan la imagen el.”
 Tipo Aplicabilidad
Denegación Cuando el posible efecto de incorrecciones sin detectar, si las hay,
de opinión pudieran ser tanto materiales como generalizadas. Esto aplica cuando el
(o abs- auditor no puede obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada en
tención) la cual basar la opi- nión, y concluye que los posibles efectos de
incorrecciones sin detectar, si las hay, pudieran ser tanto materiales como
generalizadas.
También, esto se aplica a circunstancias extremadamente poco frecuentes
cuando no es posible formar una opinión debido a la interacción potencial
de múltiples incertidumbres y su posible efecto acumulativo en los
estados nancieros. Esto se aplica incluso cuando el auditor ha obtenido
evidencia de auditoría su ciente y adecuada respecto de cada una de las
incertidumbres individuales.
Redactada ”Debido a la signi catividad del hecho descrito en el párrafo de
como: “Fundamento de la denegación de opinión”, no hemos podido obtener
evidencia de audito- ría que proporcione una base su ciente y adecuada
para expresar una opinión de auditoría. En consecuencia, no expresamos
una opinión sobre los estados nancieros.”

La única alternativa para emitir una opinión desfavorable o denegar la opinión sería retirarse por
completo de la auditoría (cuando se permita) y no publicar una opinión.
Cuando se requiere una modi cación, los detalles deben darse en párrafo de “Fundamento para modi ca-
ción” como lo describe el siguiente párrafo.
Anexo 23.2-3

Base para párrafo Propósito

de modi cación
Expone detalles de la modi cación en un párrafo separado (redactado de manera
uniforme hasta donde sea posible) precediendo a la opinión o denegación de opi-
nión sobre los estados nancieros. El párrafo debe titularse “Fundamento para
Opi- nión con Salvedad”, “Fundamento para Opinión Desfavorable” o
“Fundamento para Denegación de Opinión”.
Redacción
El párrafo debe incluir:

◻ Las razones sustantivas para la modi cación ;

◻ A menos que no sea factible, la cuanti cación del (los) posible(s) efecto(s) sobre
los estados nancieros de las modi caciones que impliquen montos especí cos
en los estados nancieros (incluyendo información a revelar cuantitativas). Esto
debe incluir cuanti cación de los efectos en los saldos de cuenta, clases de tran-
sacciones e información a revelar afectadas, más el efecto sobre utilidad antes de
impuestos, resultado neto, y capital;

◻ Cuando sea aplicable, una declaración de que no es factible cuanti car los
efectos nancieros;

◻ Cuando la incorrección material se relaciona con información a revelar narrativas,

una explicación de qué incorrecciones materiales tienen la información a
revelar;

◻ Naturaleza de la información omitida a menos que las revelaciones no estén

fá- cilmente disponibles, no preparada por la Dirección, o que sea
indebidamente voluminosa en el informe de auditoría; y

◻ Una descripción de todos los asuntos identi cados que hubieran requerido una
modi cación de la opinión del auditor. Una opinión adversa o denegación de
opi- nión relativa a un asunto especí co no justi ca la omisión de otros asuntos
que hubieran requerido un informe de auditoría modi cado.

Notas a los estados El informe de auditoría puede hacer referencia a una discusión más extensa en una
nancieros nota a los estados nancieros.
23.3 Estados nancieros con incorrección material

Párrafo # Extractos relacionados de NIA

450.4 A los efectos de las NIA, los siguientes términos tienen el signi cado que
se les atribuye a continuación:

(a) Incorrección: diferencia entre la cantidad, clasi cación, presentación o

in- formación revelada respecto de una partida incluida en los estados
nan- cieros y la cantidad, clasi cación, presentación o revelación de
informa- ción requeridas respecto de dicha partida de conformidad
con el marco de información nanciera aplicable. Las incorrecciones
pueden deberse a errores o fraudes. (Ref: Apartado A1)

Cuando el auditor mani esta una opinión sobre si los estados

nancieros expresan la imagen el, o se presentan elmente, en todos los
aspectos materiales, las incorrecciones incluyen también aquellos
ajustes que, a jui- cio del auditor, es necesario realizar en las
cantidades, las clasi caciones, la presentación o la revelación de
información para que los estados nancie- ros expresen la imagen el o
se presenten elmente, en todos los aspectos materiales.

(b) Incorrecciones no corregidas: incorrecciones que el auditor ha

acumulado durante la realización de la auditoría y que no han sido
corregidas.

Esto se aplica cuando se ha obtenido evidencia de auditoría su ciente y adecuada, pero el auditor concluye
que las incorrecciones, individualmente o en lo agregado, son materiales (que requieren una opinión con
salvedad) o materiales y generalizadas (que requieren una opinión adversa) para los estados nancieros.
Esto pudiera ser resultado de:

◻ La evaluación del auditor de incorrecciones materiales no corregidas;

◻ La adecuación de las políticas contables seleccionadas;
◻ La aplicación de las políticas contables seleccionadas; o
La adecuación o idoneidad de la información revelada en los estados nancieros.
En seguida se exponen ejemplos de incorrecciones materiales.
Anexo 23.3-1

Selección inadecuada de políticas contables

Valoración = material pero no generalizado
Respuesta = Opinión con salvedad

Marco de referencia = Normas Internacionales de Información Financiera

INFORME DE AUDITORÍA INDEPENDIENTE
[Destinatario apropiado]
Hemos auditado…
Responsabilidad de la Dirección en relación con los estados nancieros
La Dirección es responsable de…
Responsabilidad del auditor
Nuestra responsabilidad es…
Fundamento de la opinión con Salvedad
Como se discute en Nota X a los estados nancieros, no hay provisión de depreciación en los esta-
dos nancieros, práctica que, en nuestra opinión, no está de acuerdo con Normas Internacionales
de Información Financiera. La provisión para el periodo que terminó el 31 de diciembre de 20X1,
debe ser xxx, con base en el método de línea recta de depreciación, usando tasas anuales de 5%
para el edi cio y 20% para el equipo. En consecuencia, la propiedad, planta y equipo deben redu-
cirse por la depreciación acumulada de xxx, y la pérdida por el periodo y dé cit acumulado debe
incrementarse por xxx y xxx, respectivamente.
Opinión con salvedad
En nuestra opinión, excepto por los efectos del asunto que se describe en el párrafo de Funda-
mento para Opinión con Salvedad, los estados nancieros presentan elmente, en todos los
aspectos materiales (o “expresan la imagen el de”) la posición nanciera de ABC Company al 31
de diciembre de 20X1, así como sus resultados y ujos de efectivo por el periodo que terminó en
esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Información Financiera.
Anexo 23.3-2

Revelación inadecuada de un instrumento nanciero

Valoración = Material pero no generalizado
Respuesta = Opinión con salvedad

Marco de referencia= Normas Internacionales de Información Financiera

INFORME DE AUDITORÍA INDEPENDIENTE
[Destinatario apropiado]
Hemos auditado…
Responsabilidad de la Dirección en relación con los estados nancieros
La Dirección es responsable de…
Responsabilidad del auditor Nuestra
responsabilidad es…
Fundamento para opinión con Salvedad
El 15 de enero de 20XX, la Compañía emitió obligaciones por un monto de xxx con el pro-
pósito de nanciar la expansión de la planta. El convenio de obligaciones restringe el pago
de futuros dividendos en efectivo a utilidades después del 31 de diciembre de 20XX. En
nuestra opinión, se requiere Información a revelar de esta información según…
Opinión con Salvedad
En nuestra opinión, excepto por los efectos del asunto que se describe en el párrafo de
Fundamento para Opinión con Salvedad, los estados nancieros presentan elmente, en
todos los aspectos materiales (o “expresan la imagen el de”) la posición nanciera de ABC
Company al…
Anexo 23.3-3
No Consolidación de una subsidiaria
Valoración = Material y generalizado
Respuesta = Opinión desfavorable

Marco de referencia = Normas Internacionales de Información Financiera

INFORME DE AUDITORIA INDEPENDIENTE
[Destinatario apropiado]
Hemos auditado…
Responsabilidad de la Dirección en relación con los estados nancieros
La Dirección es responsable de…
Responsabilidad del auditor
Nuestra responsabilidad es…
Fundamento para Opinión Desfavorable
Como se explicó en la Nota X, la compañía no ha consolidado los estados nancieros de la
subsidiaria XYZ Company que adquirió durante 20X1, porque no ha podido aún aseverar
los valores razonables de ciertos activos y pasivos materiales de la subsidiaria en la fecha
de adquisición. Esta inversión es, por tanto, contabilizada por costo. Bajo las Normas
Internacio- nales de Información Financiera, la subsidiaria debió haberse consolidado,
porque es contro- lada por la compañía. Si XYZ hubiera estado consolidada, muchos
elementos en los estados nancieros que se acompañan hubieran sido afectados de una
manera material. No se han determinado los efectos de la falta de consolidación sobre los
estados nancieros.
Opinión Desfavorable
En nuestra opinión, debido a la signi catividad del hecho descrito en el párrafo de Fun-
damento de la opinión desfavorable, los estados nancieros consolidados no presentan
elmente (o “expresan la imagen el de”) la posición nanciera de ABC Company y sus
subsidiarias al 31 de diciembre de 20X1, ni sus resultados y ujos de efectivo por el periodo
que terminó en esas fechas de conformidad con Normas Internacionales de Información
Financiera.
Anexo 23.3-4

Revelación inadecuada de una incertidumbre material

Valoración = Material y generalizado
Respuesta = Opinión desfavorable

Marco de referencia = Normas Internacionales de Información Financiera

INFORME DE AUDITORÍA INDEPENDIENTE
[Destinatario apropiado]
Hemos auditado…
Responsabilidad de la Dirección en relación con los estados nancieros
La Dirección es responsable de…
Responsabilidad del auditor
Nuestra responsabilidad es …
Fundamento para Opinión Desfavorable
Los acuerdos de nanciamiento de la compañía expiraron y el monto pendiente era pagadero el
31 de diciembre de 20X1. La Compañía no ha podido renegociar u obtener un nanciamiento de
reemplazo y está considerando declararse en quiebra. Estos eventos indican una incertidumbre
que puede proyectar una duda importante sobre la capacidad de la Compañía para seguir
como empresa en funcionamiento, y por tanto puede no tener la capacidad de realizar sus
activos y pa- gar sus pasivos en el curso normal de los negocios. Los estados nancieros (y las
notas correspon- dientes) no revelan este hecho.
Opinión Desfavorable
En nuestra opinión, debido a la signi catividad del hecho descrito en el párrafo de Fundamento
de la opinión desfavorable, los estados nancieros no presentan elmente (o no “expresan la ima-
gen el de”) la posición nanciera de la Compañía al 31 de diciembre de 20X1 ni sus resultados y
ujos de efectivo por el ejercicio que terminó en esas fechas de conformidad con…

23.4 Imposibilidad de obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada

Esto se aplica cuando el auditor no puede obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada en la cual
ba- sar la opinión, y concluye que los posibles efectos de las incorrecciones sin detectar sobre los estados
nan- cieros, si los hay, pudieran ser materiales (opinión con salvedad) o materiales y generalizadas
(denegación de opinión).
La falta de capacidad del auditor para obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada (también
referida como una limitación al alcance de la auditoría) puede originarse de:

◻ Circunstancias ajenas al control de la entidad, como cuando se han destruido los registros contables de
la entidad (por incendio, inundación, robo, o pérdida de datos de computadora) o incautados por
autorida- des públicas ;
◻ Circunstancias relativas a la naturaleza o el momento de realización del encargo del auditor. Esto
pudiera ocurrir cuando debido a la fecha en la que el auditor ha sido nombrado, éste no ha podido
presenciar el re- cuento físico de las existencias, los registros contables no están completos en el
momento de la auditoría,
o cuando el auditor determina que no es su ciente aplicar únicamente procedimientos sustantivos y los
controles de la entidad no son efectivos; o

◻ Limitaciones impuestas por la Dirección, como no permitir con rmación externa de ciertas cuentas por
cobrar o restringir el acceso a personal clave, registros contables, o lugares de operaciones. Cuando
esto ocurre, puede haber otras implicaciones de auditoría, como la valoración de riesgos de fraude o si
conti-
nuar con el encargo. Si la limitación es conocida antes de aceptar el encargo, el auditor ordinariamente
no debe aceptar un encargo tan limitado.
Antes de concluir que se requiere una opinión modi cada, el auditor debe:

◻ Intentar obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada realizando procedimientos alternativos; y

◻ Discutir el asunto con la Dirección y con los responsables del gobierno de la entidad para determinar si
puede resolverse el asunto. Si no puede resolverse el asunto, el auditor debe entonces comunicar la
inten- ción de modi car la opinión de auditoría y la redacción propuesta.
Anexo 23.4-1

Limitación al alcance, no se pudo observar el conteo de inventarios

Valoración =Material pero no
generalizado Respuesta = Opinión con
salvedad

Marco de referencia = Normas Internacionales de Información Financiera

INFORME DE AUDITORÍA INDEPENDIENTE
[Destinatario apropiado]
Hemos auditado…
Responsabilidad de la Dirección en relación con los estados nancieros
La Dirección es responsable de…
Responsabilidad del auditor
Nuestra responsabilidad es…
Fundamento para Opinión con Salvedad
No observamos el conteo de los inventarios físicos al 31 de diciembre de 20xx, ya que esa fecha
fue antes del momento que fuimos contratados inicialmente como auditores para la Compañía.
Debido a la naturaleza de los registros de la Compañía, no pudimos quedar satisfechos en cuanto
a las can- tidades del inventario físico por otros procedimientos de auditoría. En consecuencia, no
pudimos determinar si podría haberse considerado necesario algún ajuste en el inventario, estado
de resulta- dos, estado de cambios en el patrimonio, y saldos de estados de ujos de efectivo.
Opinión con Salvedad
En nuestra opinión, excepto por los posibles efectos del asunto que se describe en el párrafo de
Fundamento para Opinión con Salvedad, los estados nancieros presentan elmente, en todos los
aspectos materiales (o “expresan la imagen el de”), la posición nanciera de la Compañía ABC al…
Anexo 23.4-2

Limitación al alcance, la Dirección puso limitaciones al alcance del trabajo de auditoría

Valoración = Material y generalizado
Respuesta = Denegación de opinión

Marco de referencia = Normas Internacionales de Información Financiera

INFORME DE AUDITORÍA INDEPENDIENTE
[Destinatario apropiado]
Hemos auditado…
Responsabilidad de la Dirección en relación con los estados nancieros
La Dirección es responsable de…
Responsabilidad del auditor
Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre los estados nancieros adjuntos basada
en la realización de la auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría.
Sin embargo, debido al hecho descrito en el párrafo de “Fundamento de la denegación de
opinión” no hemos podido obtener evidencia de auditoría que proporcione una base su ciente
y adecua- da para expresar una opinión de auditoría.
Base para Denegación de Opinión
No pudimos observar todos los inventarios físicos y con rmar las cuentas por cobrar debido a
limitaciones puestas por la Compañía al alcance de nuestro trabajo. No pudimos quedar satisfe-
chos con procedimientos alternativos concernientes a las cantidades de inventario y cuentas por
cobrar al 31 de diciembre de 20XX, que están incluidas en el balance por xxx y xxx, respectiva-
mente. Como resultado de estos asuntos, no pudimos determinar si podría haberse necesitado
algún ajuste respecto de inventarios y cuentas por cobrar registrados o sin registrar, y los
elemen- tos que forman el estado de resultados, el estado de cambios en patrimonio, y el saldo
del estado de ujos de efectivo.
Denegación de Opinión
Debido a la signi catividad de los hechos descritos en el párrafo de “Fundamento de la denega-
ción de opinión”, no hemos podido obtener evidencia de auditoría que proporcione una base
su- ciente y adecuada para expresar una opinión de auditoría. En consecuencia, no expresamos
una opinión sobre los estados nancieros adjuntos.
24.Párrafos de énfasis de asunto y de otros asuntos

NIA relacionada
7
0
6

Regreso a valoración
del registro 2
Guías sobre comunicación adicional en el informe de auditoría para llamar la

Activida Propósit Documentación

aten- ción de los usuarios de los estados nancieros a ciertos asuntos.

d o 1
Determinar qué trabajo
Factores de riesgo nuevos /
Valorar la evidencia de adicional de
revisados y procedimientos de
auditoría obtenida auditoría se requiere (en
auditoría
su caso)
Cambios en la importancia relativa
Comunicaciones sobre los hallazgos
de la auditoría Conclusiones sobre
procedimien-
tos de auditoría realizados
¿Se
Sí requiere

2. La plani cación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditoría.
trabajo
adicional?

1. Referirse a NIA 230 para una lista más completa de documentación requerida.
No
Formar una opinión con Decisiones importantes
Preparar el informe de base en resultados de Opinión de auditoría rmada
auditoría auditoría

Contenido del Capítulo

Publicidad del informe de auditoría

Notas:
Anexo 24.0-1
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía Práctica

Párrafo # Objetivo(s) NIA

706.4 El objetivo del auditor, una vez formada una opinión sobre los estados nancieros,
es llamar la atención de los usuarios, cuando a su juicio sea necesario, por medio
de una clara comunicación adicional en el informe de auditoría, sobre:
(a) Una cuestión que, aunque esté adecuadamente presentada o revelada en los
esta- dos nancieros, sea de tal importancia que resulte fundamental para que
los usua- rios comprendan los estados nancieros; o
(b) Cuando proceda, cualquier otra cuestión que sea relevante para que los usuarios
comprendan la auditoría, las responsabilidades del auditor o el informe de
auditoría.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

706.5 A efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que guran a conti-
nuación:

(a) Párrafo de énfasis: un párrafo incluido en el informe de auditoría que se re ere a

una cuestión presentada o revelada de forma adecuada en los estados nancieros
y que, a juicio del auditor, es de tal importancia que resulta fundamental para
que los usuarios comprendan los estados nancieros.

(b) Párrafo sobre otras cuestiones: un párrafo incluido en el informe de auditoría que
se re ere a una cuestión distinta de las presentadas o reveladas en los estados
nancie- ros y que, a juicio del auditor, es relevante para que los usuarios
comprendan la audi- toría, las responsabilidades del auditor o el informe de
auditoría
706.6 Si el auditor considera necesario llamar la atención de los usuarios sobre una cuestión
presentada o revelada en los estados nancieros que, a su juicio, es de tal importancia
que resulta fundamental para que los usuarios comprendan los estados nancieros,
incluirá un párrafo de énfasis en el informe de auditoría, siempre que haya obtenido
evidencia de auditoría su ciente y adecuada de que la cuestión no se presenta de
forma materialmente incorrecta en los estados nancieros. Este párrafo se referirá solo
a la in- formación que se presenta o se revela en los estados nancieros. (Ref:
apartados A1-A2)
706.7 Cuando el auditor incluya un párrafo de énfasis en el informe de auditoría:

(a) Lo insertará inmediatamente después del párrafo de opinión;

(b) Utilizará el título “Párrafo de énfasis” u otro título apropiado;

(c) Incluirá en el párrafo una clara referencia a la cuestión que se resalta y a la ubicación
en los estados nancieros de la correspondiente información en la que se describe
detalladamente dicha cuestión; e

(d) Indicará que el auditor no expresa una opinión modi cada en relación con la cuestión
que se resalta. (Ref: apartados A3-A4)
Guía para el uso de las Normas Internacionales de Auditoría en Auditorías de Pequeñas y Medianas Entidades Volumen 2- Guía
Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

706.8 Si el auditor considera necesario comunicar una cuestión distinta de las presenta-
das o reveladas en los estados nancieros que, a su juicio, sea relevante para que
los usuarios comprendan la auditoría, las responsabilidades del auditor o el
informe de auditoría, y disposiciones legales o reglamentarias no lo prohíben, el
auditor así lo hará en un párrafo del informe de auditoría, con el título “Párrafo
sobre otras cuestio- nes” u otro título apropiado. El auditor incluirá este párrafo
inmediatamente después
del párrafo de opinión y, en su caso, del párrafo de énfasis, o en otra parte del
informe de auditoría si el contenido del párrafo sobre otras cuestiones se re ere a la
sección “Otras responsabilidades de información”. (Ref: apartados A5-A11)
706.9 Si el auditor prevé incluir un párrafo de énfasis o un párrafo sobre otras cuestiones
en el informe de auditoría, comunicará a los responsables del gobierno de la
entidad esta previsión y la redacción propuesta para dicho párrafo. (Ref: apartado
A12)

24.1 Generalidades
En ciertas situaciones, el auditor puede desear llamar la atención de los usuarios hacia ciertos asuntos en
el informe de auditoría que sean fundamentales para que los usuarios entiendan los estados nancieros, o
la auditoría misma y las responsabilidades del auditor. Esto puede lograrse añadiendo un párrafo extra al
infor- me de auditoría.
A continuación, los dos tipos de párrafo que pueden añadirse.
Anexo 24.1-1

Párrafo # Aplicabilidad
Párrafo de Se llama la atención a asuntos importantes relativos a los estados
énfasis
nancieros ya revelados en los mismos.
Asunto(s) presentado(s) en los estados nancieros que es(son) de tal importancia
que es(son) fundamental(es) para que el usuario entienda los estados nancieros.
Ejemplos Incertidumbre relacionada con alguna acción de litigio o regulación, hechos pos-
teriores al cierre, o catástrofe mayor, otras incertidumbres e inconsistencias,
aplica- ción adelantada (donde se permita) de una nueva norma contables.

Otras cues- Asuntos relacionados con el entendimiento del usuario de la función de la au-
tiones ditoría pero no revelados en los estados nancieros.
Cual(es)quiera asunto(s) (distinto(s) del(los) presentado(s) o revelado(s) en los
esta- dos nancieros que sea(n) pertinente(s) para que el usuario entienda la
auditoría, las responsabilidades del auditor, y/o el informe de auditoría .

Ejemplos Incapacidad del auditor de retirarse del encargo, responsabilidades adicionales

del auditor, y cualesquier restricciones sobre la distribución del informe de
auditoría.
Un párrafo de “Énfasis” no sustituye:

◻ Modi car la opinión de auditoría cuando se requiera; o

◻ Que la Dirección haga las revelaciones requeridas en los estados nancieros.

Cuando el auditor espera incluir un párrafo de énfasis o de otras cuestiones, el auditor debe comunicar a la
Dirección y a los responsables del gobierno de la entidad:

◻ La necesidad del párrafo; y

◻ La redacción propuesta.

24.2 Párrafo de Énfasis

Un párrafo de Énfasis se propone resaltar asuntos signi cativos ya revelados en los estados
ayudarán al usuario a entender los estados nancieros. nancieros que
Los requisitos clave para usar un párrafo de Énfasis se exponen en seguida.
Anexo 24.2-1

Condiciones Comentarios
Asunto ya revelado to- El párrafo de énfasis se re ere a asuntos ya presentados o revelados
talmente en los estados en los estados nancieros y no sustituye a dicha revelación. El párrafo
nancieros no debe incluir más detalle del ya presentado en los estados
nancieros.

No existe incorrección El auditor tiene que obtener evidencia de auditoría su ciente y

material ade- cuada de que el asunto no está en forma de incorrección
material en los estados nancieros.

Se incluye inmediatamen- te El párrafo sigue al párrafo de la opinión del auditor, pero viene antes
después de la opinión de de la sección sobre cualquiera otra responsabilidad de informar. El
auditoría pá- rrafo se titula “Párrafo de Énfasis” u otro título apropiado.

No es una modi cación a El párrafo indica que la opinión del auditor no se modi ca respecto
la opinión del asunto que se enfatiza.

Las siguientes NIA requieren que el auditor, bajo circunstancias cadas, incluya un párrafo de Énfasis
especi en el informe de auditoría.
Anexo 24.2-2

NIA Título
Párrafo
2 Acuerdo de los términos del encargo de auditoría 19(
1 b)
0
12(
5 Hechos posteriores al cierre
b),
6 16)
0
5 Empresa en funcionamiento 19
7
0
Consideraciones especiales-auditorías de estados nancieros preparados
8 de conformidad con un marco de información con nes especí cos 14
0
0

Muestra de redacción.
Anexo 24.2-3

Incertidumbre material relativa-empresa en funcionamiento

Suponiendo que la revelación de la nota en los estados nancieros es adecuada, la redacción del
párrafo podría ser como sigue:
Párrafo de énfasis
Sin salvedad en nuestra opinión, llevamos la atención a la Nota X en los estados nancieros, que
indica que la Compañía incurrió en una pérdida neta de ZZZ durante el periodo que terminó el 31
de diciembre de 20X6 y, a esa fecha, los pasivos circulantes de la Compañía excedían sus activos
totales en YYY. Estas condiciones, junto con otros asuntos según se expresa en la Nota X, indican
la existencia de una incertidumbre material, que puede proyectar una duda importante sobre la
capacidad de la Compañía de continuar como una empresa en funcionamiento.
Otras incertidumbres importantes-un litigio
Suponiendo que la información a revelar de la nota en los estados nancieros es adecuada, la re-
dacción del párrafo pudiera ser como sigue:
Párrafo de énfasis
Sin salvedad en nuestra opinión, llevamos la atención a la Nota X en los estados nancieros. La
Compañía es la demandada en un litigio que alega infracción de ciertos derechos de patente y
reclama regalías y daños punitivos. La Compañía ha contrademandado y están en proceso las
au- diencias preliminares y exhibición de pruebas en ambas acciones. El resultado del asunto
no pue- de determinarse al presente, y no se ha hecho ninguna provisión en los estados
nancieros para alguna responsabilidad que pueda resultar.
24.3 Párrafo de
Otras Cuestiones
Un párrafo de Otras Cuestiones puede ser necesario para resaltar asuntos no revelados en los estados
nan- cieros que pudieran ser relevantes para que el usuario entienda la auditoría, las responsabilidades
del audi- tor, y/o el informe de auditoría.

◻ Restricción a la distribución del informe de auditoría -Como los estados nancieros (que usan un marco
de referencia de propósito general) a veces se preparan para un propósito especí co, un párrafo de
otras cuestiones pudiera declarar que el informe de auditoría se dirige únicamente a los presuntos
usuarios y no
debe distribuirse a o usarse por otras partes;

◻ Resaltar responsabilidades adicionales -Una ley o regulación especí ca, o práctica generalmente
aceptada en una jurisdicción puede requerir o permitir al auditor abundar sobre las responsabilidades
del auditor; e

◻ Incapacidad de retirarse del encargo -Si el auditor no puede retirarse o renunciar, un párrafo de Otra
Cues- tión pudiera explicar por qué esto no es posible.
Las siguientes condiciones aplican cuando se usa un párrafo de Otra Cuestión.
Anexo 24.3-1

Condiciones Comentarios
Asunto no revelado en los Se re ere a un asunto distinto de los ya presentados o
estados nancieros revelados en los estados nancieros. Además, un párrafo de
Otra Cuestión no debe incluir información que se requiere
que proporcione la Dirección.
Información a revelar no La Información a revelar no debe estar prohibida por la ley,
está prohibida re- gulación, u otras normas profesionales como las normas
relati- vas a con dencialidad de la información.
Información a revelar La Información a revelar es relevante para que los usuarios de
relevante para los usuarios los estados nancieros entiendan la auditoría, las responsabili-
dades del auditor, o el informe de auditoría.
Ningunas contradicciones La información presentada no debe contradecir la opinión o
partidas reveladas o presentadas en los estados nancieros. El
párrafo de Otra Cuestión no afecta la opinión del auditor.
Se incluye inmediatamente El párrafo debe seguir inmediatamente después del párrafo
después de la opinión de de Opinión y de cualquier párrafo de Énfasis, o en otro lugar
auditoría en el informe de auditoría, si el contenido del párrafo de Otra
Cues- tión se relaciona con la sección de Otras
Responsabilidades de Informar.
Declarar que esta El contenido de un párrafo de Otra Cuestión debe indicar
Información a revelar no se que el asunto no requiere presentarse y revelarse en los
requiere estados nan- cieros.
Las siguientes NIA se re eren a situaciones cuando puede incluirse un párrafo de Otra Cuestión.
Anexo 24.3-2

N Título Párraf
I os
A
5 Hechos posteriores al cierre 12(b), 16
6
0
7 Información comparativa- Cifras correspondientes de periodos 13-14, 16-
1 anteriores y estados nancieros comparativos 17,
0 19
 NIA relacionada
710

Regreso a valoración
del registro 2
información comparativa, y las responsabilidades de reporte del auditor.
Guía para obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada sobre

Activida Propósit Documentación

d o 1
Determinar qué trabajo Factores de riesgo nuevos / revisados
adicional de y procedimientos de auditoría
Valorar la evidencia de
25. Información comparativa

auditoría se requiere (en Cambios en la importancia relativa

auditoría obtenida
su caso) Comunicaciones sobre los hallazgos
de la auditoría Conclusiones sobre
procedimien- tos de auditoría
realizados
¿Se
Sí requiere

2. La planeación (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditoría.

trabajo
adicional?

1. Referirse a NIA 230 para una lista más completa de documentación requerida.
No
Formar una opinión con Decisiones importantes
Preparar el informe de base en resultados de Opinión de auditoría rmada
auditoría auditoría

Contenido del Capítulo

Emisión del informe de auditoría

Notas:
Anexo 25.0-1
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Práctica

Párrafo # Objetivo(s) NIA

710.5 Los objetivos del auditor son:

(a) Obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada sobre si la información

com- parativa incluida en los estados nancieros se presenta, en todos los
aspectos mate- riales, de conformidad con los requerimientos del marco de
información nanciera aplicable relativos a la información comparativa; y

(b) Emitir un informe de conformidad con las responsabilidades del auditor.

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

710.6 A efectos de las NIA, los siguientes términos tienen los signi cados que guran a
con- tinuación:

(a) Información comparativa: importes e información a revelar incluidos en los

estados nancieros y relativos a uno o más periodos anteriores, de conformidad
con el mar- co de información nanciera aplicable.

(b) Cifras correspondientes de periodos anteriores: información comparativa

consis- tente en importes e información revelada del periodo anterior que se
incluyen como parte integrante de los estados nancieros del periodo actual,
con el objetivo de que se interpreten exclusivamente en relación con los
importes e información revelada del periodo actual (denominados “cifras del
periodo actual”). El grado de detalle de los importes y de las revelaciones
comparativas presentadas depende principalmente de su relevancia respecto
a las cifras del periodo actual.

(c) Estados nancieros comparativos: información comparativa consistente en

impor- tes e información a revelar del periodo anterior que se incluyen a
efectos de com- paración con los estados nancieros del periodo actual, y a los
que, si han sido au- ditados, el auditor hará referencia en su opinión. El grado
de información de estos estados nancieros comparativos es equiparable al de
los estados nancieros del periodo actual.
A efectos de esta NIA, las referencias al “periodo anterior” deben interpretarse como
“periodos anteriores” cuando la información comparativa incluya importes e informa-
ción a revelar de más de un periodo.
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Párrafo # Extractos relevantes de NIA

710.7 El auditor determinará si los estados nancieros incluyen la información
comparativa requerida por el marco de información nanciera aplicable y si dicha
información está adecuadamente clasi cada. A estos efectos, el auditor valorará si:

(a) La información comparativa concuerda con los importes y otra información pre-
sentada en el periodo anterior o, cuando proceda, si ha sido reexpresada; y

(b) Las políticas contables re ejadas en la información comparativa son

congruentes con las aplicadas en el periodo actual o, en el caso de haberse
producido cam- bios en las políticas contables, si dichos cambios han sido
debidamente tenidos en cuenta y adecuadamente presentados y revelados.

710.8 Si el auditor detecta una posible incorrección material en la información

comparativa mientras realiza la auditoría del periodo actual, aplicará los
procedimientos de audi- toría adicionales que sean necesarios dependiendo de
las circunstancias con el n de obtener evidencia de auditoría su ciente y
adecuada para determinar si existe una incorrección material. Si el auditor ha
auditado los estados nancieros del periodo anterior, también cumplirá los
requerimientos aplicables de la NIA 560. Si los estados nancieros del periodo
anterior han sido modi cados, el auditor determinará si la in- formación
comparativa concuerda con los estados nancieros modi cados.
710.9 Tal como lo requiere la NIA 580, el auditor solicitará manifestaciones escritas para to-
dos los periodos a los que se re era la opinión del auditor. El auditor también obten-
drá una manifestación escrita especí ca en relación con cualquier reexpresión que se
haya efectuado para corregir una incorrección material en los estados nancieros del
periodo anterior que afecte a la información comparativa. (Ref: Apartado A1)

710.10 Cuando se presenten cifras correspondientes de periodos anteriores, la opinión del

auditor no se referirá a dichas cifras correspondientes a periodos anteriores,
excepto en las circunstancias descritas en los apartados 11, 12 y 14. (Ref: Apartado
A2)
710.11 Si el informe de auditoría del periodo anterior, tal como se emitió previamente,
contenía una opinión con salvedades, denegaba la opinión o contenía una opinión
desfavorable, y la cuestión que dio lugar a la opinión modi cada no se ha resuelto, el
auditor expresará una opinión modi cada sobre los estados nancieros del periodo
actual. En el párrafo de fundamento de la opinión modi cada del informe de audito-
ría, el auditor:

(a) Se referirá tanto a las cifras del periodo actual como a las cifras
correspondientes de periodos anteriores en la descripción de la cuestión que
origina la opinión modi - cada cuando los efectos, o los posibles efectos, de
dicha cuestión en las cifras del periodo actual sean materiales; o

(b) En los demás casos, explicará que la opinión de auditoría es una opinión modi -
cada debido a los efectos, o los posibles efectos, de la cuestión no resuelta sobre
la comparabilidad entre las cifras del periodo actual y las cifras correspondientes a
periodos anteriores. (Ref: apartados A3-A5)
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Párrafo # Extractos relevantes de NIA

710.12 Si el auditor obtiene evidencia de auditoría de que existe una incorrección
material en los estados nancieros del periodo anterior, sobre los que se emitió,
previamente, una opinión no modi cada, y las cifras correspondientes de periodos
anteriores no han sido correctamente reexpresadas o no se ha revelado la
información adecuada, el auditor expresará una opinión con salvedades o una
opinión desfavorable en el infor- me de auditoría sobre los estados nancieros del
periodo actual, esto es, una opinión modi cada con respecto a las cifras
correspondientes de periodos anteriores inclui- das en dichos estados nancieros.
(Ref: Apartado A6)
710.13 Si los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor
pre- decesor, las disposiciones legales o reglamentarias no prohíben al auditor
referirse al informe de auditoría del auditor predecesor en lo que respecta a las
cifras corres- pondientes de periodos anteriores y el auditor decide hacerlo,
señalará en un párrafo sobre otras cuestiones del informe de auditoría:

(a) Que los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por el auditor
predecesor;

(b) El tipo de opinión expresada por el auditor predecesor y, si era una opinión modi -
cada, las razones que lo motivaron; y

(c) La fecha de dicho informe. (Ref: Apartado A7)

710.14 Si los estados nancieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor mani-
festará en un párrafo sobre otras cuestiones del informe de auditoría que las cifras
correspondientes de periodos anteriores no han sido auditadas. Sin embargo,
dicha declaración no exime al auditor del requerimiento de obtener evidencia de
auditoría su ciente y adecuada de que los saldos de apertura no contienen
incorrecciones que afecten de forma material a los estados nancieros del periodo
actual.
710.15 Cuando se presentan estados nancieros comparativos, la opinión del auditor se re-
ferirá a cada periodo para el que se presentan estados nancieros y sobre el que se
expresa una opinión de auditoría. (Ref: apartados A8-A9)

710.16 Cuando se informe sobre los estados nancieros del periodo anterior en conexión
con la auditoría del periodo actual, el auditor, en el caso de que su opinión sobre
los estados nancieros del periodo anterior di era de la que, previamente, se
expresó, revelará los motivos fundamentales de la diferencia en la opinión, en un
párrafo sobre otras cuestiones de acuerdo con la NIA 706. (Ref: Apartado A10)
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Práctica

Párrafo # Extractos relevantes de NIA

710.17 Si los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor
pre- decesor, además de expresar una opinión sobre los estados nancieros del
periodo actual, el auditor indicará en un párrafo sobre otras cuestiones:

(a) Que los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por un
auditor predecesor;

(b) El tipo de opinión expresada por el auditor predecesor y, si se trató de una opinión
modi cada, las razones que motivaron dicha opinión; y

(c) La fecha de dicho informe, salvo que el informe de auditoría del auditor
predecesor sobre los estados nancieros del periodo anterior se emita de
nuevo con los esta- dos nancieros.

710.18 Si el auditor concluye que existe una incorrección material que afecta a los
estados nancieros del periodo anterior, sobre los que un auditor predecesor
expresó, pre- viamente, una opinión no modi cada, el auditor comunicará la
incorrección al nivel adecuado de la Dirección y a los responsables del gobierno
de la entidad, salvo que todos los responsables del gobierno de la entidad
participen en la Dirección de la entidad206, y solicitará que se informe al auditor
predecesor. Si se modi can los esta- dos nancieros del periodo anterior, y el
auditor predecesor acepta emitir un nuevo informe de auditoría sobre los
estados nancieros del periodo anterior modi cados, el auditor se referirá en su
informe únicamente al periodo actual. (Ref: Apartado A11)
710.19 Si los estados nancieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor
mani- festará en un párrafo sobre otras cuestiones que los estados nancieros
comparativos no han sido auditados. Sin embargo, dicha declaración no exime al
auditor del reque- rimiento de obtener evidencia de auditoría su ciente y
adecuada de que los saldos de apertura no contienen incorrecciones que afecten
de forma material a los estados nancieros del periodo actual.

25.1 Generalidades
La naturaleza de la información comparativa presentada en los estados nancieros de una entidad depen-
derá de los requisitos del marco de información nanciera aplicable. Las responsabilidades de informar del
auditor se basarán en el enfoque adoptado para la información comparativa presentada según establezca
la ley, la regulación, o según los términos del trabajo.
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Hay dos enfoques generales que se toman respecto de la información comparativa, según se ilustra en seguida.
Anexo 25.1-1

Enfoque Comentarios
Cifras correspon- Los montos y otras revelaciones del periodo anterior se incluyen como
dientes de periodos parte integral de los estados nancieros del periodo actual y se deben
anteriores leer solo en relación con los montos y otras revelaciones relativos al
periodo actual.
La opinión del auditor debe referirse solo al periodo actual.

Estados Los montos y otras revelaciones del periodo anterior se incluyen para
comparación con los estados nancieros del periodo actual pero, si son
nancieros auditados, se mencionan por separado en la opinión del auditor. El
comparativos nivel de información que se incluye en los estados nancieros
comparativos es comparable con la de los estados nancieros del
periodo actual.
La opinión del auditor debe referirse a cada periodo por el que se presen-
ten los estados nancieros.

25.2 Procedimientos de auditoría

Anexo 25.2-1

Tarea Procedimientos
Obtener evidencia de Obtener evidencia de auditoría su ciente y adecuada de que la
auditoría necesaria infor- mación comparativa cumple con los requisitos del marco de
referencia de información nanciera aplicable, y si dicha
información está clasi - cada de manera apropiada.
Esto implica valorar si:

◻ Las políticas contables re ejadas en la información comparativa son

consistentes con las aplicadas en el periodo actual o, si ha habido
cambios en políticas contables, si esos cambios han sido
contabiliza- dos de manera apropiada y presentados
adecuadamente; y

◻ La información comparativa concuerda con los montos y otras reve-

laciones presentadas en el periodo anterior o, cuando sea apropia-
do, se han reexpresado.
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Práctica

Tarea Procedimientos
Identi car cualesquier Si es posible, la incorrección en la información comparativa se identi -
incorrecciones mate- ca mientras se desempeña la auditoría del periodo actual, y el auditor
riales potenciales debe:

◻ Realizar los procedimientos adicionales de auditoría que sean

nece- sarios en las circunstancias para determinar si existe una
incorrec- ción material; y

◻ Cuando los estados nancieros del periodo anterior son modi ca-
dos, determinar que la información comparativa concuerda con
los estados nancieros modi cados.
Si el auditor hubiera auditado los estados nancieros del periodo
anterior, el auditor debe también tratar los requisitos relevantes de la NIA
560 sobre hechos posteriores al cierre. Se discuten en Volumen 1,
Capítulo 13.

Obtener manifestacio- Solicitar manifestaciones escritas para todos los periodos a que se re-
nes escritas ere la opinión del auditor. Esto debe incluir manifestaciones especí -
cas escritas respecto de cualquier reexpresión hecha para corregir
una incorrección material en los estados nancieros del periodo
anterior.

25.3 Cifras correspondientes de periodos

anteriores Se exponen, en seguida, las responsabilidades de
informar. Anexo 25.3-1

Procedimientos
Ninguna referencia a La opinión del auditor no debe referirse a las cifras correspondientes
los comparativos en la de periodos anteriores, excepto cuando el informe de auditoría sobre
opinión del auditor el pe- riodo anterior incluya una modi cación sin resolver. El auditor
debe modi- car la opinión del periodo actual:

◻ Re riéndose tanto a las cifras del periodo actual como a las cifras corres-
pondientes de periodos anteriores cuando los efectos o posibles
efectos del asunto en las cifras del periodo actual sean materiales; o

◻ Explicando que la opinión de auditoría actual se ha modi cado

debido a los efectos o posibles efectos del asunto sin resolver sobre
la compa- rabilidad de las cifras del periodo actual y las cifras
correspondientes de periodos anteriores.
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Procedimientos
¿Se requiere alguna Se requiere una opinión cali cada o una opinión adversa sobre los
reexpresión? estados nancieros del periodo actual cuando existe una incorrección
material en los estados nancieros del periodo anterior sobre los que:

◻ Se ha emitido previamente una opinión sin modi car; y

◻ No se han reexpresado de manera apropiada las cifras

correspondientes de periodos anteriores o no se han hecho las
revelaciones apropiadas.
Cifras del periodo Si la ley o regulación no prohíben al auditor referirse al informe de
anterior auditadas por audi- toría del auditor precursor y el auditor decide hacer esta
otra rma referencia, debe declarar en un párrafo de Otra Cuestión en el informe
de auditoría:

◻ Que los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por el
auditor predecesor;

◻ El tipo de opinión expresada por el auditor predecesor y, si la opinión

fue modi cada, las razones para ello; y

◻ La fecha del informe de auditoría.

Cifras del periodo Declarar en un párrafo de Otra Cuestión en el informe de auditoría que las
anterior no auditadas cifras correspondientes están sin auditar.
Sin embargo, esto no libera al auditor del requisito de obtener
evidencia de auditoría su ciente y adecuada de que los saldos de
apertura no con- tienen incorrecciones materiales que afecten a los
estados nancieros del periodo actual. Si se identi ca una incorrección
material, las cifras corres- pondientes de periodos anteriores
requerirían reexpresión, y que se hagan las revelaciones apropiadas.
Si no es posible la reexpresión o revelación, la opinión de auditoría
debe modi carse respecto de cualesquier cifras correspondientes
incluidas.
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Práctica

25.4 Estados nancieros comparativos

Se exponen a continuación las responsabilidades de informar.
Anexo 25.4-1

Procedimientos
Hacer referencia a cada La opinión del auditor debe referirse a cada periodo por el que se presenten
periodo presentado estados nancieros sobre los que se expresa una opinión de auditoría.

Cualquier cambio que se Si la opinión del auditor sobre estados nancieros de periodo anterior di
requiera en la opinión ere de la opinión expresada previamente, revelar las razones sustantivas
previa proporcionada para la opinión diferente en un párrafo de Otra Cuestión.

Cifras del periodo ante- Además de expresar una opinión sobre los estados nancieros del periodo
rior auditadas por actual, declarar en un párrafo de Otra Cuestión (a menos que el informe de
otra rma auditoría del auditor predecesor se vuelva a emitir con los estados nancieros):

◻ Que los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por
un auditor predecesor;

◻ El tipo de opinión expresada por el auditor predecesor y, si la opinión fue

modi cada, las razones para ello; y

◻ La fecha de ese informe de auditoría.

¿Se requiere alguna Si existe una incorrección material que afecte a los estados nancieros
reexpresión en los del periodo anterior sobre los que el auditor predecesor hubiera
estados dictaminado previamente sin modi cación:
nancieros ◻ Comunicar la incorrección al nivel apropiado de la Dirección y a los
comparativos? res- ponsables del gobierno de la entidad; y

◻ Solicitar que el auditor predecesor sea informado.

Si los estados nancieros del periodo anterior son modi cados y el auditor
predecesor está de acuerdo en emitir un nuevo informe de auditoría
sobre los estados nancieros modi cados del periodo anterior, el auditor se
referirá en su informe únicamente al periodo actual.