UNIDAD 2: COSTOS ESTÁNDAR –
Cálculo y Análisis de las Variaciones
Descripción Temática
Uno de los propósitos más importantes del uso de un sistema de costos estándares
es ayudar a la gerencia en el control de los costos de producción. Los estándares
permiten que la gerencia haga comparaciones periódicas de los resultados reales
con los resultados estándares (o planeados). Las diferencias que surgen entre los
resultados reales y los planeados se denominan variaciones. El análisis de
variaciones es una técnica que la gerencia puede emplear para medir el
desempeño, corregir ineficiencias y encargarse de la función explicativa, en la cual
los gerentes de los centros de costos rinden informes a sus superiores.
En la unidad anterior, se analizó el establecimiento de estándares con base en el
costo de un producto en particular que cubre, en su orden, los materiales directos,
la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación. En esta unidad, se
hará una secuencia paralela para el análisis de las variaciones.
Horizontes
Comprender que son las variaciones y su importancia en el análisis para la
gerencia.
Establecer los tipos de variaciones que existen y analizar el costeo estándar
con respecto al cálculo y análisis de estas variaciones.
Calcular las variaciones que se presentan en los materiales directos.
Calcular las variaciones que se presentan en la mano de obra directa.
Calcular las variaciones que se presentan en los costos indirectos de
fabricación.
Diferenciar un presupuesto estático de uno flexible.
Núcleos Temáticos y Problemáticos
Concepto de variaciones
Variaciones en materia prima directa
Variaciones de la mano de obra directa
Variaciones de los costos indirectos de fabricación.
Análisis de las variaciones.
Proceso de Información
INTRODUCCION
Rara vez el desempeño se ajustará a los estándares establecidos, ni la
administración supone que esto suceda; mas bien se esperan variaciones
(desviaciones) aleatorias alrededor del estándar. Así, la administración debe tener
en mente límites aceptables de niveles de desempeño. Si las variaciones están
dentro de tales escalas, se supone que son causadas por factores aleatorios. Si
ocurren fuera de dichos límites, es probable que se deban a factores no aleatorios,
ya sea que se trate de factores controlables o no. En el caso de factores
incontrolables, se tienen que revisar los estándares.
La decisión de realizar o no la investigación es un aspecto básico. La investigación
de la causa de las variaciones y la toma de acciones correctivas, al igual que
cualquier otra actividad, tiene un costo asociado. Como principio general, debe
emprenderse una investigación sólo si los beneficios anticipados son mayores que
los costos esperados.
No obstante lo anterior, la evaluación de los costos y beneficios de una
investigación de variaciones no es una tarea sencilla. El administrador debe
considerar si volverá a ocurrir una variación. Si es así, el proceso podría
permanecer fuera de control, lo que significa que pueden alcanzarse ahorros
periódicos si se emprenden acciones correctivas.
2. VARIACIONES
Las diferencias que resultan entre la comparación de los costos estándar y los
costos reales, se denominan variaciones o desviaciones.
Un sistema de costos estándar ayuda a la dirección de la empresa a realizar
comparaciones periódicas a fin de que pueda conocer cuanto se desviaron los
costos reales de los estándares y donde se produjeron las variaciones. Lo
importante no es sólo determinar las variaciones, sino conocer el por qué se dieron
estas diferencias y corregir oportunamente las fallas o defectos observados. Para
eso, recurrimos al análisis de variaciones como medio de control y evaluación.
Por lo tanto, el análisis de variaciones es una técnica utilizada para detectar áreas
de eficiencia e ineficiencia operativa, identificar a personas responsables de tales
discrepancias y conocer las causas que dieron origen a tales variaciones.
Las variaciones se pueden clasificar por su origen en:
1. Variaciones en materia prima directa
2. Variaciones en mano de obra directa
3. Variaciones en costos indirectos de fabricación.
En la unidad anterior, se utilizó la empresa Dior S.A., para analizar el
establecimiento de estándares, para el desarrollo de la presente unidad, se
continuará con el ejemplo citado, para tal efecto recordaremos los estándares
establecidos antes del inicio del periodo de costos, e igualmente, se mostraran los
datos de costos reales de producción, para poder establecer las variaciones.
DIOR S.A.
ESTÁNDARES ESTABLECIDOS PARA UNA UNIDAD PRODUCIDA
Precio de los Materiales Directos $ 5 por metro.
Eficiencia de los Materiales Directos 2 metros por unidad.
Precio de la Mano de Obra Directa $ 8 por hora de mano de obra directa
Eficiencia de la Mano de Obra Directa 3 horas de mano de obra directa por unidad.
Tasa de aplicación de los CIF variables $ 1.1 por hora de mano de obra directa.
Tasa de aplicación de los CIF fijos $ 6.0 por hora de mano de obra directa.
Producción esperada a la capacidad normal 2.000 unidades.
Horas de MDO esperadas a la capacidad normal 6.000 horas de MOD.
DIOR S.A.
COSTOS REALES ACUMULADOS DURANTE EL PERIODO
Precio de compra promedio de los Materiales $ 4,90 por metro.
Directos
Materiales Directos comprados 4.500 metros
Materiales Directos usados 4.200 metros
Nómina de Mano de Obra Directa $49.725
Horas trabajadas de Mano de Obra Directa 5.850 horas
Total de CIF variables $6.195
Total de CIF fijos $36.300
Unidades comenzadas y terminadas 1.800 unidades
Inventario Final de Productos en Proceso 100 unidades (100% en materiales y 60% de
costos de conversión)
No existían inventarios iniciales.
2.1. VARIACIONES DE LOS MATERIALES DIRECTOS
Cualquier diferencia, ya favorable o desfavorable entre los costos reales de los
materiales y el estándar, debe analizarse en términos de dos variaciones: la de
precio y la de cantidad, que surgen como una consecuencia de las diferencias de
los precios y del consumo de los materiales.
2.1.1. Variación del Precio de los Materiales Directos:
La diferencia entre el precio real por unidad de materiales directos comprados y el
precio estándar por unidad de materiales directos comprados genera la variación
del precio de los materiales directos por unidad; cuando se multiplica por la
cantidad real adquirida, el resultado es la variación total del precio de los
materiales directos.
Variación del Precio Precio Cantidad
Precio de los = Unitario - Unitario x Real
Materiales Directos Real Estándar Comprada
Algunas empresas prefieren calcular la variación del precio de los materiales
directos cuando estos se emplean en la producción, esto trae como desventaja que
la variación solo se puede calcular en el momento en que su utilizan los materiales
directos y no cuando se compran. Sin embargo, en los últimos años el intervalo
transcurrido entre la compra inicial y la utilización de los materiales se ha reducido
a medida que las empresas utilizan procedimientos de inventarios más eficientes,
tales como el justo a tiempo, que reducen en forma significativa el uso de
inventarios.
2.1.2. Causas que originan la variación del precio del material:
Son varias las causas que originan una discrepancia entre los precios unitarios
estándar y los reales. Las más importantes son las siguientes:
1. Fluctuaciones de precios en el mercado.
2. Compras de los materiales en lugares inadecuados que dan origen a
aumentos de los precios por mayores costos de transporte.
3. Pagos adicionales para obtener una mayor rapidez en el transporte de los
materiales.
4. Compra de materiales en lotes muy pequeños.
5. Fallas en la disponibilidad de dinero para tomar los descuentos ofrecidos
por los proveedores de los materiales.
6. Compras de materiales, por inexperiencia, a proveedores que ofrecen
precios más altos.
7. Grandes intereses creados.
2.1.3. Variación de la cantidad (eficiencia o uso) de los materiales
directos:
La diferencia entre la cantidad real de los materiales directos usados y la cantidad
estándar permitida, multiplicada por el precio estándar por unidad es igual a la
variación de la cantidad o eficiencia de los materiales directos.
Variación de la Cantidad Cantidad Precio
Cantidad de los = Real - Estándar x Unitario
Materiales Directos Utilizada Permitida Estándar
La cantidad estándar permitida es igual a la cantidad de materiales directos por
unidad, multiplicada por la producción equivalente. La producción equivalente es la
suma de las unidades aún en proceso expresadas en términos de las unidades
terminadas más el total de las unidades realmente terminadas. Aunque el concepto
de unidades equivalentes se aplica principalmente en un sistema de costos por
procesos, también puede usarse en sistema de costos por órdenes.
Cantidad Cantidad
Estándar = Estándar X Producción Equivalente
Permitida por unidad
2.1.4. Causas que originan la variación en cantidad de los materiales:
Las siguientes son, entre otras, las principales causas que dan origen a las
variaciones en la cantidad de los materiales directos como resultado de su
consumo:
1. Muchos desechos de materiales a causa de la utilización inadecuada de las
máquinas, o por desperfectos de las mismas.
2. Mal manejo de los materiales durante el proceso de producción por parte de
los obreros, especialmente por descuido en el uso de los mismos.
3. Utilización de los materiales que no están de acuerdo con las
especificaciones adoptadas en los estándares.
4. Diferencias de rendimiento de los materiales.
2.1.5. Ejercicio aplicativo sobre el cálculo de las variaciones de los
materiales directos:
Variación de Precio: Supóngase que Dior S.A., realizó cuatro compras por
separado durante el año, cada una a un precio unitario diferente. El precio de
compra promedio ponderado de $4,9 por metro se calculó ponderando cada
compra individual en metros por su correspondiente precio por metro. Como
puede observarse en la siguiente tabla, el precio de compra total $22.050, se
divide por la cantidad total de metros comprados, 4.500, generando el precio de
compra promedio ponderado por metro de $4,9.
Número de Cantidad Precio de Precio
Compra Comprada Compra Total
1 1.000 $4,70 $4.700
2 900 $4,90 $4.410
3 1.400 $5,00 $7.000
4 1.200 $4,95 $5.940
Total 4.500 $22.050
Precio Promedio:$22.050/4.500 = $4,90
Variación del Precio Precio Cantidad
Precio de los = Unitario - Unitario x Real
Materiales Directos Real Estándar Comprada
Variación del
Precio de los = ($4,90 - $5,00) x 4.500
Materiales Directos
Variación del
Precio de los = $ (450) Favorable
Materiales Directos
Se generó una variación favorable del precio, con relación a los costos, por que la
empresa pagó $0,10 menos por unidad ($4,90 - $5,00) que lo esperado por los
4.500 metros que se compraron. Siempre que el precio real sea menor que el
precio estándar, la variación con respecto a los costos es favorable.
Variación de Cantidad (eficiencia o uso): La variación de la cantidad de los
materiales directos para Dior S.A., se calculará de la siguiente manera:
Primero, se calculan las unidades equivalentes, para luego calcular la cantidad
estándar permitida:
Producción Equivalente
Unidades Comenzadas y Terminadas 1.800
Unidades Inv. Final de Productos en Proceso:
(100 x 100% en cuanto a materiales directos) 100
Total de Unidades Equivalentes. 1.900
Cantidad Cantidad
Estándar = Estándar X Producción Equivalente
Permitida por unidad
Cantidad
Estándar = 2 mts X 1.900 = 3.800 metros
Permitida
Variación de la Cantidad Cantidad Precio
Cantidad de los = Real - Estándar x Unitario
Materiales Directos Utilizada Permitida Estándar
Variación de la
Cantidad de los = (4.200 metros - 3.800 metros) x $5,0
Materiales Directos
Variación de la
Cantidad de los = $2.000 Desfavorable
Materiales Directos
Se generó una variación desfavorable de la cantidad, porque la empresa utilizó 400
metros (4200 – 3800) de materiales directos más que los permitido en la
producción de 1.900 unidades equivalentes. Siempre que se usan más materiales
directos que lo permitido, la variación es desfavorable con respecto a los costos,
puesto que se incrementa el costo de los materiales directos del producto
terminado.
2.2. VARIACIONES DE LA MANO DE OBRA DIRECTA
Se presentan variaciones en el uso de la mano de obra directa cuando las horas
reales resultan diferentes de las estándar, y cuando los precios unitarios reales de
la mano de obra, o sea la tasa de pago, son igualmente diferentes de las
predeterminadas. En el primer caso, surge la variación en cantidad de mano de
obra, o sea la variación de tiempo, y en el segundo se presenta la de precio de
mano de obra, es decir, la variación de salario.
Estas variaciones constituyen una medida de eficiencia, tanto para el jefe de
producción, responsable de las horas de mano de obra directa trabajadas, como
para el jefe de administración de salarios o la convención colectiva de trabajo,
responsable del salario de los trabajadores.
2.2.1. Causas que originan las variaciones de la mano de obra directa:
Las siguientes son las causas principales que puede dar origen a las variaciones
por concepto de la utilización de la mano de obra directa en un proceso de
producción:
1. Cualquier cambio en las tasas de pago que no hubiese sido previsto cuando
se hizo la predeterminación de este segundo elemento de costo, como
ocurriría en el caso de una huelga repentina que diera origen a mayores
alzas de los salarios de los que se habían estimado en principio, o
simplemente una revisión del contrato colectivo de trabajo.
2. Un cambio brusco de los métodos de trabajo por diversas causas que den
origen, sea a una disminución del rendimiento por parte de los trabajadores,
ocasionado, por ejemplo, por un desmejoramiento en las condiciones
ambientales de trabajo; o a un mejoramiento de dicho rendimiento debido a
la implantación de nuevas técnicas y nuevos sistemas de relaciones
humanas que no se hubiesen previsto al determinar estos costos.
3. Una reclasificación de puestos en un determinado grupo de trabajadores,
que bien pudiera ser el resultado de una nueva evaluación de los oficios no
prevista cuando se predeterminaron los costos por concepto de la mano de
obra directa.
4. Un aumento de los salarios y modificaciones de los pagos mínimos por
decretos del gobierno.
2.2.2. Variación del Precio de la mano de obra directa:
La diferencia entre la tarifa o tasa salarial real por hora y la tarifa o tasa estándar
por hora genera la variación del precio por hora de la mano de obra directa;
cuando se multiplica por las horas reales de mano de obra directa trabajadas, el
resultado es la variación total del precio de la mano de obra directa.
La ecuación para la variación del precio de la mano de obra directa es:
Variación del Tarifa Tarifa Cantidad Real
Precio de la = Salarial Real - Salarial Estándar X Trabajadas de
Mano de Obra Directa por Hora por Hora HMOD
Se usa la cantidad real de horas trabajadas de mano de obra directa en oposición
a las horas estándares permitidas de mano de obra directa, porque se está
analizando la diferencia de costo entre la nómina que podría incurrirse y la nómina
realmente incurrida.
2.2.3. Variación de la eficiencia de la mano de obra directa:
La diferencia entre las horas reales trabajadas de mano de obra directa y las horas
estándares permitidas de mano de obra directa, multiplicada por la tarifa salarial
estándar por hora, es igual a la variación de la eficiencia de la mano de obra
directa.
Las horas estándares permitidas de mano de obra directa equivalen a la cantidad
estándar de horas de mano de obra directa por unidad, multiplicadas por la
producción equivalente. La variación de la eficiencia de la mano de obra directa
puede atribuirse únicamente a la eficiencia o ineficiencia de los trabajadores.
La ecuación para la variación de la eficiencia de la mano de obra directa es:
Variación de la Horas Reales Horas Estándares Tarifa Salarial
Eficiencia de la = Trabajadas de - Permitidas de X Estándar por
Mano de Obra Directa M.O.D. M.O.D. Hora de M.O.D.
Los supervisores de producción, en donde se realiza el trabajo, son los directos
responsables por las variaciones de la eficiencia de la mano de obra directa, ya
que su obligación es supervisar la producción y ejercer un estricto control sobre la
cantidad de horas trabajadas de mano de obra directa.
2.2.4. Ejercicio aplicativo sobre el cálculo de las variaciones de la mano
de obra directa:
Variación de Precio: Para calcular la variación de precio de la mano de obra
directa para Dior S.A., tomamos de la tabla de los costos reales los siguientes
datos:
DIOR S.A.
COSTOS REALES ACUMULADOS DURANTE EL PERIODO
Nómina de Mano de Obra Directa $49.725
Horas trabajadas de Mano de Obra Directa 5.850 horas
Unidades comenzadas y terminadas 1.800 unidades
Inventario Final de Productos en Proceso 100 unidades (100% en materiales y 60% de
costos de conversión)
No existían inventarios iniciales.
La tarifa real por hora de mano de obra directa no fue dada, pero la podemos
calcular dividiendo la nómina de mano de obra directa por las horas reales
trabajadas, así:
$49.725 / 5.850 = $8,50 por hora de mano de obra directa.
La tarifa real de mano de obra directa por hora no representa la tarifa salarial de
un empleado, sino que es la tarifa salarial promedio ponderado de todos los
empleados.
Variación del Tarifa Tarifa Cantidad Real
Precio de la = Salarial Real - Salarial Estándar X Trabajadas de
Mano de Obra Directa por Hora por Hora HMOD
Variación del
Precio de la = ($ 8,50 - $8,00) X 5.850 = $2.925
Mano de Obra Directa
El resultado fue una variación desfavorable de precio, porque Dior S.A., pagó un
promedio de $0,50 más por hora de mano de obra directa ($8,50 - $8,00) para
las 5.850 horas de mano de obra realmente trabajadas. Si las tarifas salariales no
cambian inesperadamente, se supone que la variación desfavorable se debió a que
los trabajadores no fueron adecuadamente asignados a los trabajos.
Variación de la Eficiencia: La variación de la eficiencia de la mano de obra
directa para Dior S.A., se calculará de la siguiente manera:
Primero, se calculan las unidades equivalentes, para luego calcular la cantidad
estándar permitida de horas de mano de obra directa:
Producción Equivalente
Unidades Comenzadas y Terminadas 1.800
Unidades Inv. Final de Productos en Proceso:
(100 x 60% en cuanto a mano de obra directa) 60
Total de Unidades Equivalentes. 1.860
Cantidad Cantidad
Estándar = Estándar X Producción Equivalente
Permitida por unidad
Cantidad
Estándar = 3 hmod X 1.860 = 5.580 hmod
Permitida
Variación de la Horas Reales Horas Estándares Tarifa Salarial
Eficiencia de la = Trabajadas de - Permitidas de X Estándar por
Mano de Obra Directa M.O.D. M.O.D. Hora de M.O.D.
Variación de la
Eficiencia de la = (5.850 - 5.580) X $8,00 = $2.160
Mano de Obra Directa
Se generó una variación desfavorable de la eficiencia, porque Dior S.A., utilizó 270
horas de mano de obra directa (5.850 – 5.580) más que las horas estándares de
mano de obra directa permitidas en la producción de 1.860 unidades equivalentes.
Cada vez que se usan más horas de mano de obra directa que las permitidas, la
variación es desfavorable debido al incremento del costo de la mano de obra
directa del producto terminado. Esta variación desfavorable de la eficiencia, puede
indicar que los trabajadores no fueron tan productivos, como debieron haber sido;
o que se requirió más tiempo para manipular los materiales en producción, debido
a la mala calidad de los mismos.
2.3. VARIACIONES DE LOS COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACION
El control de los costos indirectos de fabricación bajo el costeo estándar es similar
al control de los costos de los materiales directos y de la mano de obra directa, ya
analizados en esta unidad. Los costos estándares predeterminados se comparan
con los costos reales como un medio para evaluar el desempeño. Sin embargo,
aunque el concepto básico es similar, los procedimientos específicos utilizados para
calcular y aplicar los costos indirectos de fabricación estándares y analizar las
variaciones de los costos indirectos de fabricación, son totalmente diferentes.
En la unidad anterior, se preparó el presupuesto estático de los costos indirectos
de fabricación para Dior S.A. Este presupuesto estático podría usarse si las horas
estándares permitidas y las horas reales trabajadas fueran iguales a 6.000. A
continuación se presenta el mencionado presupuesto estático, y lo
transformaremos en un presupuesto flexible, ya que las horas estándares no
fueron iguales a las horas reales de mano de obra directa.
